Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.374.2023.2.JSU

Brak uznania przekazywanych Tokenów w ramach Emisji za transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV) oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 6 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania przekazywanych Tokenów w ramach Emisji za transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV) oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, wpłynął 6 października 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Ogólne informacje o Wnioskodawcy

X sp. z o.o. z siedzibą w (…) [dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Emitent”] prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki kapitałowej prawa handlowego.

Obecnie Spółka podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych [dalej: „podatek CIT”] od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Jednocześnie, Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług [dalej: „podatek VAT”] jako zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Ogólne założenia Projektu

Wnioskodawca należy do grupy podmiotów powiązanych, w której udziałowiec Wnioskodawcy prowadzi działalność polegającą na produkcji oraz sprzedaży alkoholi wysokoprocentowych, w szczególności (…).

Emitent rozważa przeprowadzenie tzw. procesu tokenizacji [dalej: „Projekt” lub „Tokenizacja”]. Tokanizacja oznacza proces cyfryzacji biznesu oparty na zdecentralizowanej technologii blockchain, który polega na tworzeniu tzw. tokenów i przypisywaniu ich do zbioru towaru (np. …).

W ramach tokenizacji wyemitowane zostaną tokeny [dalej: „Tokeny”], czyli cyfrowe jednostki reprezentujące uprawnienia wynikające z zawieranej umowy użytkowej [dalej: „Umowa Użytkowa”] czyli umowy zobowiązującej zawieraną pomiędzy Emitentem a kontrahentem (klientem) [dalej: „Inwestor”], która określa uprawnienia Inwestora wynikające z posiadania Tokenu. Token będzie miał więc charakter tzw. tokenu użytkowego (utility token).

W ramach emisji Tokenów Spółka uzyska korzyść finansową, związaną z otrzymanymi za nie środkami pieniężnymi.

Szczegółowy opis Tokenów

Jak już wskazano, Token jest cyfrową jednostką reprezentującą określone uprawnienia przysługujące jego posiadaczowi.

Na podstawie Umów Użytkowych Inwestor będzie zobowiązany do zapłaty Emitentowi środków pieniężnych jako świadczenia w związku z przyszłymi świadczeniami Emitenta, które będą stanowiły uprawnienia przysługujące Inwestorowi w związku z posiadaniem Tokenu (tzw. Utilities). Szczegółowe regulacje dotyczące Tokenów oraz praw i obowiązków stron regulowane będą w tzw. (…) (którą można przyrównać do warunków ogólnych czy też regulaminu).

Świadczenia ze strony Wnioskodawcy wobec Inwestora (posiadacza Tokenu) [dalej: „Świadczenia”, „Utilities”] mają charakter przyrzeczenia Emitenta, zatem Emitent jest zobowiązany do ich pełnej realizacji. Tokeny będą w konsekwencji legitymowały ich posiadaczy do uzyskania Świadczenia, a zatem będą w rozumieniu cywilistycznym stwierdzały obowiązek świadczenia przez Emitenta na rzecz posiadacza Tokenu.

Przejście własności Tokenów na inną osobę będzie związane ze zmianą osoby uprawnionej do realizacji konkretnych Świadczeń.

Kategorie Świadczeń

Zasadnicze uprawnienia posiadacza Tokenu (a tym samym obowiązki Emitenta) będą w Projekcie obejmować następujące Świadczenia:

a) prawo do otrzymania określonej ilości (...) utrzymywanego w beczkach w postaci fizycznej (butelka (...));

b) prawo do otrzymania innych towarów lub świadczeń edukacyjno-informacyjnych (usług).

Dodatkowo:

a) prawo do udziału w wydarzeniach budujących społeczność posiadaczy Tokenów;

b) prawo do decydowania (głosowania) w określonych kwestiach związanych z (...);

c) prawo do rabatów na zakupy w sklepie prowadzonym przez Wnioskodawcę lub podmioty powiązane.

Prawo do otrzymania butelki (...) utrzymywanego w beczkach będzie polegać na uprawnieniu każdego posiadacza Tokenów do uzyskania określonej uprzednio przez Emitenta ilości butelkowanego (...) w zamian za przedstawienie do umorzenia (tzw. spalenia) określonej liczby Tokenów w określonych terminach (daty rozlewu).

Token może przewidywać także prawo do otrzymania innych towarów (np. innych alkoholi) lub świadczeń edukacyjno-informacyjnych. W takim przypadku posiadacz Tokenów będzie uprawniony do wymiany Tokenów na publikację książkową (np. w tematyce (...), produkcji (...) lub dotyczącą działalności marki), inny podobny produkt poligraficzny o charakterze edukacyjno-informacyjnym lub udział w szkoleniu dotyczącym tematyki (...).

Realizacja powyższych Świadczeń (tj. otrzymania butelki (...), innego towaru lub świadczenia edukacyjno-informacyjnego) będzie się wiązała z utratą przez Inwestora konkretnej liczby Tokenów w związku z ich umorzeniem, czyli „skonsumowaniem” Tokenów w zamian za uzyskanie towaru lub usługi.

Natomiast pozostałe uprawnienia będą Świadczeniami o charakterze niewymienialnym, tj. skorzystanie z takiego uprawnienia przez posiadacza Tokenów nie będzie wiązało się z umorzeniem lub innego rodzaju utratą Tokenów. Niematerialnym celem uwzględnienia Świadczenia w postaci uprawnienia m.in. do udziału w wydarzeniach będzie przede wszystkim zbudowanie społeczności posiadaczy Tokenów oraz poczucia przynależności do określonej grupy osób o podobnych zainteresowaniach oraz budowanie rozpoznawalności marki.

Wszystkie Utilities przysługujące posiadaczom Tokenów będą konkretnie lub rodzajowo określone w treści (…). Inwestorzy nabywający Tokeny lub osoby rozważające ich nabycie (na podstawie informacji marketingowych) będą mieli świadomość, jakiego rodzaju Utilities są związane z Tokenami.

Końcowo należy podkreślić, że do czasu realizacji Utilities (w szczególności realizacji uprawnienia polegającego na wymianie Tokenów na butelkę (...)), wyłącznym właścicielem (...) jest Emitent, a posiadaczom Tokenów przysługują jedynie uprawnienia do żądania określonych świadczeń lub towarów określonych jako Utilities, tj. posiadaczom Tokenów przysługują wyłącznie uprawnienia o charakterze zobowiązaniowym.

W przypadku gdy miejscem świadczenia dostawy towaru lub usługi dokonywanego przez Spółkę w ramach umorzenia Tokenów będzie Polska czynności będą mogły podlegać opodatkowaniu zarówno stawką podstawową VAT - 23% (dla dostawy (...)), jak i stawką obniżoną VAT - 5% (dla dostawy materiałów edukacyjnych - np. książek). W przypadku dostawy dla której miejsce świadczenia będzie określone poza Polską - właściwe będą zasady odpowiednie dla danej czynności, a stawka podatku VAT będzie zależała od miejsca dostawy towarów lub wykonania usługi oraz lokalnych przepisów podatku VAT (lub podatków o zbliżonym charakterze).

Spółka będzie dokumentować sprzedaż rzeczy lub wykonanie usługi zgodnie z obowiązującymi przepisami, w tym m.in. poprzez wystawienie faktury VAT lub paragonu fiskalnego, w zależności od statusu transakcji i kontrahenta.

Emisja Tokenów

Emisja Tokenów będzie polegać na zawarciu przez Emitenta z Inwestorami Umów Użytkowych obejmujących Utilities, które zostaną odzwierciedlone w postaci elektronicznego Tokenu. Token będzie reprezentował prawa i obowiązki wynikające z Umów Użytkowych. W ujęciu cywilistycznym Token będzie stanowił znak legitymacyjny do Umowy Użytkowej.

Emisja pierwotna Tokenów zostanie przeprowadzona za pośrednictwem zewnętrznej względem Emitenta platformy obrotu Tokenami, na zasadach określonych przez daną platformę. Tokeny zostaną wyemitowane w blockchain prywatnym w standardzie wymaganym przez platformę, na której będzie odbywał się obrót Tokenami.

Wartość Tokenu zostanie określona przez Emitenta na podstawie wyceny zbioru (...) podlegającego tokenizacji w ramach Projektu. Token będzie niepodzielny i zbywalny. Przed emisją Tokenów Emitent dokona wyceny posiadanego zbioru (...) oraz precyzyjnie określi części (udziału) zbioru (...), który podlegać będzie zobowiązaniom wynikającym z Utilities.

Posiadany przez Emitenta zbiór (...) będzie tokenizowany w całości, jednak Tokeny będą udostępniane do nabycia partiami. Oznacza to, że sprzedaż Tokenów będzie odbywać się w określonych przez Emitenta transzach. Przykładowo, w ramach pierwszej transzy Tokenów zostanie udostępnione do sprzedaży 50% Tokenów, natomiast pozostałe Tokeny będą udostępniane do sprzedaży w pewnych odstępach czasowych. Każda partia Tokenów będzie posiadała tożsamą cenę.

Po zakończeniu Emisji sukcesem Tokeny będą tworzone i rozsyłane w sieci blockchain platformy do portfeli Inwestorów będących użytkownikami platformy obrotu kryptoaktywami spełniającej wszelkie wymogi prawno - regulacyjne.

Inne czynności dotyczące Tokenów

Poza podstawowym scenariuszem, w którym Inwestor po określonym czasie przedstawia Tokeny do umorzenia i otrzymuje Świadczenia w postaci (...), innych towarów lub usług, możliwe jest także, że Inwestor sprzeda Tokeny w ramach (i) obrotu wtórnego Tokenów lub (ii) skupu Tokenów.

Obrót wtórny Tokenami będzie miał charakter cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Użytkowej na innego Inwestora, w zamian za wynagrodzenie. Natomiast skup Tokenów będzie mechanizmem przewidzianym w Umowie Użytkowej, w ramach którego spółka będąca właścicielem Emitenta (a zatem inny podmiot niż Wnioskodawca) po upływie określonego czasu będzie uprawniona do odkupu tokenów w formule opcji call od wszystkich Inwestorów w celu ich umorzenia (spalenia). Odkup Tokenów będzie stanowił jednocześnie wygaśnięcie Umów Użytkowych. Czynności te będą się odbywały poza Wnioskodawcą, tj. Wnioskodawca nie będzie, co do zasady, stroną tych transakcji.

Planowany model tokenizacji uwzględnia jednoznaczny brak możliwości wykupienia Tokenów przez Emitenta (czyli Spółkę) od Inwestorów w zamian za rozliczenie pieniężne. Umorzenie (spalenie) Tokenów będzie możliwe jedynie poprzez realizację określonych przez Emitenta Utilities oraz w ramach realizacji mechanizmu odkupu tokenów przez spółkę będącą właścicielem Emitenta.

Kwalifikacja prawna Tokenów

Token, a w szczególności uprawnienia wynikające z Umowy Użytkowej, nie kreuje zarówno papieru wartościowego, jak i szerzej instrumentu finansowego. Można przyjąć, że Token stanowi prawo majątkowe sensu largo.

Tokeny nie przyznają żadnych uprawnień właścicielskich ani innych inkorporowanych np. w akcjach. Osoby posiadające Token nie mają wpływu na działalność Spółki poza ograniczonymi uprawnieniami wynikającymi z korzystania z Utilities, nie przysługuje im uprawnienie do głosowania na zgromadzeniu wspólników, nie przysługuje im prawo do wypracowanego przez Spółkę zysku. Tokeny nie stanowią prawa do udziału w konsorcjum, nie stanowią potwierdzenia zawarcia umowy spółki cywilnej, ani nie uprawniają do żadnych innych świadczeń prócz wyraźnie opisanych w Umowie Użytkowej lub (…).

Umowa Użytkowa jest natomiast umową cywilnoprawną nienazwaną obejmującą wyłącznie zobowiązanie o charakterze obligacyjnym i konstrukcyjnie nie różni się istotnie od innych umów tego typu zawieranych powszechnie w obrocie. Umowa Użytkowa bazuje na zasadzie swobody umów.

Końcowo, Tokeny nie będą spełniać definicji pieniądza elektronicznego, gdyż nie będą inkorporowały automatyzmu rozliczeń, nie będą kwalifikowane jako tzw. stablecoin (wartość wyrażona w walucie, tj. pieniądzu fiducjarnym) oraz będą wykorzystywane wyłącznie w relacji z emitentem Tokenów. Tokeny emitowane przez Emitenta nie będą kwalifikowane jako tzw. kryptowaluty, waluty wirtualne(o których mowa art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu) lub tokeny płatnicze.

Tokeny nie mogą być także uznane za alternatywny środek płatniczy, którego jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, ani nie będą akceptowalne przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy.

Status Inwestorów

Inwestorem może być dowolna osoba fizyczna z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana na VAT w Polsce lub UE.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę obecny etap realizacji Projektu, Spółka obiektywnie nie jest w stanie podać danych identyfikujących potencjalnych Inwestorów, ani określić czy będą to jakiekolwiek osoby nie będące rezydentami Rzeczpospolitej Polskiej. Jednak jej zdaniem, fakt rezydencji podatkowej Inwestora nie wpływa na skutki podatkowe, a w konsekwencji - możliwość odpowiedzi na pytania zawarte w niniejszym wniosku.

W tokenizacji nie będą także uczestniczyły inne podmioty, które mogą być nierezydentami, niż potencjalni Inwestorzy.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy przekazanie Tokenów przez Emitenta na rzecz Inwestora w ramach Emisji w zamian za wynagrodzenie pieniężne należy traktować jako transfer bonów różnego przeznaczenia (MPV) i tym samym, czy obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów w ramach umorzenia (spalenia) danego Tokenu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie Tokenów w ramach Emisji (ich wydanie na rzecz Inwestorów), należy kwalifikować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV), a więc obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych tym Tokenami (przedstawionymi do umorzenia).

Uzasadnienie

Właściwe regulacje ustawy o VAT

Ustawa o VAT wśród czynności podlegających opodatkowaniu wymienia m.in. odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jednocześnie zasady opodatkowania czynności w obrocie gospodarczym doznają szeregu modyfikacji. Dla odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy należy odnieść się do definicji zawartych w art. 2 ustawy. I tak, na mocy art. 2 pkt 41 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie - rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Dalej, art. 2 pkt 42-45 ustawy regulują co następuje:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o emisji bonu - rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie jednego przeznaczenia - rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie różnego przeznaczenia - rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o transferze bonu - rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego przeznaczenia (SPV) i bonów różnego przeznaczenia (MPV) zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy:

Transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Jak stanowi art. 8a ust. 2 ustawy:

Faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy:

Faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Z kolei na mocy art. 8b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy. I tak, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Wyłączeniem od powyższej reguły jest art. 19a ust. 1a ustawy, w myśl którego:

W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Kwalifikacja Tokenów jako bonyMPV

Biorąc pod uwagę przyjętą konstrukcję prawną Tokenów, kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania, w tym momentu powstania obowiązku podatkowego jest kwalifikacja Tokenów jako bonów SPV lub MPV.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, przekazanie Tokenów w ramach Emisji (ich wydanie na rzecz Inwestorów), należy kwalifikować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV), a więc obowiązek podatkowy w VAT powstanie dopiero w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych tym Tokenami.

Samo wydanie Tokenu nie będzie bowiem podlegało opodatkowaniu „jako świadczenie”, gdyż Token nie stanowi towaru (nie jest rzeczą), a jedynie zapisem elektronicznym o charakterze znaku legitymacyjnego. Ponieważ w zamian za środki przekazywane przez Inwestorów Spółka nie świadczy także żadnej usługi, nie możemy mówić o świadczeniu usług za wynagrodzeniem.

A zatem możliwość opodatkowania emisji Tokenów mogłaby wynikać jedynie z przyjęcia fikcji opodatkowania wprowadzonej przez ustawodawcę dla tzw. bonów jednego przeznaczenia (SPV). Jednak w przypadku kwalifikacji bonów jako bony różnego przeznaczenia (MPV) - opodatkowanie musi być odroczone do momentu faktycznego spełnienia świadczenia Spółki, wynikającego z Umowy Użytkowej i treści (...).

Przywołując ponownie definicję bonów SPV i MPV należy wskazać, co następuje:

- Tokeny będą instrumentem, którego obowiązek przyjęcia przez Spółkę (Emitenta) będzie wynikał z treści stosunku prawnego (z Umowy Użytkowej).

- Funkcjonalnie, Token będzie przyjmowany jako ekwiwalent wynagrodzenia za towar lub usługę (będzie podlegał umorzeniu czyli tzw. spaleniu).

- Znane są towary lub usługi, które mają zostać dostarczone lub wykonane, gdyż zakres Utilities wynika z treści Umowy Użytkowej i (...).

-Jednocześnie jednak, w chwili emisji nie jest znana wysokość podatku od towarów i usług należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, gdyż chociażby w zakresie przewidzianych w (...) kategorii towarów - występują towary opodatkowane (na dzień przygotowania Wniosku) różnymi stawkami podatku VAT (od 5% do 23%).

Reasumując, Token spełnia ogólną definicję bonu, jednakże nie spełnia definicji bonu jednego przeznaczenia. Oznacza to, że - z racji dychotomicznego podziału rodzajów bonów w ustawie o VAT - musi być bonem różnego przeznaczenia (MPV).

Przywołana definicja bonu stanowi odzwierciedlenie definicja bonu wskazanej w art. 1 punktu 1) Dyrektywy Rady UE 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi.

W preambule tejże dyrektywy wskazuje się, że forma w której bon jest emitowany nie wpływa na uznanie takiego instrumentu za bon. Bon może mieć zatem postać fizyczną (materialną) lub formę elektroniczną.

Zdaniem Spółki, aktualne w zakresie oceny kwalifikacji tokenów użytkowych będzie także najnowsze stanowisko Komitetu ds. VAT z 21 lutego 2023 r. (dokument roboczy nr 1060) w zakresie opodatkowania tokenów NFT. Wskazano tam, co ma charakter uniwersalny wobec szerokiego kręgu tokenów, co następuje:

Niektóre tokeny [NFT - w opisywanym dokumencie] mogą być postrzegane jako bony do celów podatku VAT. Może tak być w przypadku, gdy po zakupie NFT jego posiadacz może wymienić go na określony towar lub usługę, a po wykupieniu NFT jest trwale usuwany z obiegu (nazywa się to „spalaniem” NFT). W takim przypadku przeniesienie NFT, podobnie jak przeniesienie bonu kwalifikowanego jako SPV, należy uznać za dostawę powiązanych towarów lub świadczenie usług. Równocześnie za czynność niepodlegającą opodatkowaniu uznaje się faktyczne wydanie towaru lub wykonanie usługi. Z drugiej strony, w przypadku gdy NFT ma możliwość zmiany swoich metadanych na podstawie wyboru jego posiadacza (można je uznać za należące do podkategorii „dynamicznych NFT”), to znaczy na przykład, gdy po kupując NFT jego posiadacz uzyskuje prawo wyboru spośród różnych towarów lub usług, NFT może być postrzegany jako bon, ale o charakterze MPV. Towary lub usługi dostarczane w zamian za takie NFT byłyby opodatkowane w momencie wykupu. [tłumaczenie własne z dokumentu angielskojęzycznego autorstwa Komitetu ds. VAT].

W przypadku Spółki faktycznie mamy do czynienia z tokenem, który pozwala posiadaczowi (Inwestorowi) na wybór jednego ze świadczeń, a świadczenia te opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT (lub różnymi reżimami opodatkowania - jak np. w przypadku transgranicznego świadczenia usług różnego w relacji B2B i B2C).

Na powyższą klasyfikację nie powinno mieć także wpływu to, że otrzymanie świadczenia w postaci butelki (...) jest możliwe okresowo (w dacie rozlewu). Wynika to wyłącznie z kwestii logistyki całego procesu rozlewania (...), a poza tym - Inwestor może otrzymać w międzyczasie inne świadczenia (np. rzeczowe), przedstawiając określone ilości Tokenów do umorzenia (spalenia). Należy podkreślić, że sama definicja bonu stanowi, że jest to instrument z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia za towary które mają (w przyszłości) zostać dostarczone lub za usługi które mają (w przyszłości) zostać dokonane. Przepis ten stawia jedynie taki warunek, aby towary lub usługi, które mają zostać sprzedane były wskazane w bonie lub określone w powiązanej z nim dokumentacji. W analizowanym przypadku dokumentację tą stanowi (...). Tym samym warunek stawiany w art. 2 pkt 41 Ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Podobnie stwierdził już niejednokrotnie Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej np. w interpretacji indywidualnej:

-Z dnia 22 listopada 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.504.2019.2.MN): „(...) w chwili emisji ww. bonów (dostawy tokenów) nie będzie znane miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których ww. tokeny dotyczą, a ponadto nie jest znana kwota podatku należnego z tytułu przeszłej dostawy lub świadczenia usług, co konsekwentnie oznacza, że w opisanych okolicznościach tokeny -jak słusznie wywiódł Wnioskodawca - nie będą stanowić bonu jednego przeznaczenia”.

-Z dnia 26 września 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.563.2022.1.JSZ): „A więc z powyższego wynika, że oferowane towary i usługi, które będą mogły być nabyte przy użyciu Tokenów są opodatkowane wg różnych stawek podatku - co dodatkowo wskazuje, że kwota podatku należnego w chwili emisji bonów (dostawy Tokenów) nie będzie znana. Powyższe informacje konsekwentnie wskazują, że przedmiotowe Tokeny nie stanowią bonów jednego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 43 ustawy. W analizowanej sprawy mamy zatem do czynienia z bonami różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy”.

Analogicznie rozstrzygnięto także w interpretacji z 15 lutego 2022 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.632.2021.1.ST) oraz 25 marca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.67.2022.2.MPE). Argumentacja zawarta w przywołanych interpretacjach indywidualnych jest, w opinii Spółki, uniwersalna i może być zastosowana do Tokenów emitowanych przez Spółkę w ramach Projektu.

Dalej, jak już wskazano, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przepisy ustawy o VAT przewidują szczególny moment powstania obowiązku podatkowego wyłącznie dla bonu jednego przeznaczenia. Moment powstania obowiązku podatkowego dla bonu różnego przeznaczenia należy określić więc zgodnie z zasadą ogólna sformułowaną w art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Tym samym, obowiązek podatkowy w VAT dla dostawy towarów i usług w zamian za Tokeny powstanie z chwilą faktycznego dokonania tych czynności przez Emitenta na rzecz Inwestora (lub innego posiadacza Tokenu).

Podsumowując, przekazanie Tokenów (ich Emisja na rzecz Inwestorów) w zamian za wynagrodzenie należy traktować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV). Tym samym obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych Tokenem. Takie podejście gwarantuje efektywne opodatkowanie czynności podatkiem VAT według właściwych stawek, obowiązujących w momencie spełnienia świadczenia (dostawy towaru lub wykonania usługi).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy: rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, a „świadczenie” - to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi musi zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

bonie - rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Przez emisję bonu, stosownie do art. 2 pkt 42 ustawy:

rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu

W myśl art. 2 pkt 43 ustawy, przez bon jednego przeznaczenia:

rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast przez bon różnego przeznaczenia, jak stanowi art. 2 pkt 44 ustawy:

rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Zgodnie z art. 2 pkt 45 ustawy, przez transfer bonu:

rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Jak stanowi art. 8a ust. 1 ustawy:

transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Stosownie do art. 8a ust. 2 ustawy:

faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Zgodnie z art. 8a ust. 3 ustawy:

jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik.

W myśl art. 8a ust. 4 ustawy:

w przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon.

Jak stanowi art. 8b ust. 1 ustawy:

faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Zgodnie z art. 8b ust. 2 ustawy:

w przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy:

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Jednakże należy wskazać, że przepis art. 19a ust. 1a ustawy, stanowi, że:

w przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 4a ustawy:

w przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, dostawę towarów uznaje się za dokonaną, a usługę uznaje się za wykonaną z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

W niniejszej sprawie Państwa wątpliwości, w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczą rozstrzygnięcia, czy przekazanie Tokenów w ramach Emisji (ich wydanie na rzecz Inwestorów), należy kwalifikować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV), a więc obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych tym Tokenami (przedstawionymi do umorzenia).

Aby jasno określić, co stanowi bon na towary lub usługi do celów VAT, oraz odróżnić bony od instrumentów płatniczych, konieczne jest zdefiniowanie bonów, określając ich istotne cechy, w szczególności charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem, oraz obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Celem ustalenia czy dany instrument stanowi bon za towary lub usługi do celów VAT należy przeanalizować, czy w danym indywidualnym przypadku została spełniona definicja bonu zawarta w art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pod pojęciem bonu zawartym w art. 2 pkt 41 ustawy należy rozumieć instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Dany instrument zachowuje swój charakter bonu o ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest z góry znana.

Bon powinien ściśle wiązać się z dostawą towarów lub usług i ma zazwyczaj określony cel handlowy lub promocyjny, tj. stymulowanie sprzedaży określonych towarów lub usług i/lub ułatwianie płatności za takie towary lub usługi.

Określone w art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług brzmienie definicji bonu znajduje odzwierciedlenie w Dyrektywie Rady 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi. Przepis ten wprowadza wymóg, aby towary/usługi, których bon dotyczy lub tożsamość potencjalnych dostawców były wskazane w bonie lub określone w powiązanej dokumentacji. Przy czym w świetle definicji bonu, forma w której bon jest emitowany nie wpływa na uznanie takiego instrumentu za bon. Bon może mieć zatem postać fizyczną (materialną) lub formę elektroniczną. Ponadto zauważyć należy, że w motywie 6 preambuły dyrektywy 2016/1065 wskazano, że „bony mogą występować w formie fizycznej lub elektronicznej”.

Z definicji bonu wynika zatem, że jest to instrument, który może być przyjęty jako wynagrodzenie wyłącznie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Również w motywie 4 preambuły dyrektywy 2016/1065 wskazano „Zasady te powinny dotyczyć wyłącznie bonów, w zamian za które uzyskać można towary lub usługi. Zasadom tym nie powinny jednak podlegać instrumenty uprawniające posiadacza do zniżki przy zakupie towarów lub usług, ale nieuprawniające do otrzymania takich towarów lub usług”.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Emitent) rozważa przeprowadzenie tzw. procesu tokenizacji.

W ramach tokenizacji wyemitowane zostaną tokeny, czyli cyfrowe jednostki reprezentujące uprawnienia wynikające z zawieranej umowy użytkowej, która określa uprawnienia Inwestora wynikające z posiadania Tokenu. Token będzie miał więc charakter tzw. tokenu użytkowego.

Na podstawie Umów Użytkowych Inwestor będzie zobowiązany do zapłaty Emitentowi środków pieniężnych jako świadczenia w związku z przyszłymi świadczeniami Emitenta, które będą stanowiły uprawnienia przysługujące Inwestorowi w związku z posiadaniem Tokenu Szczegółowe regulacje dotyczące Tokenów oraz praw i obowiązków stron regulowane będą w tzw. (…).

Świadczenia ze strony Spółki wobec Inwestora mają charakter przyrzeczenia Emitenta, zatem Emitent jest zobowiązany do ich pełnej realizacji. Tokeny będą w konsekwencji legitymowały ich posiadaczy do uzyskania Świadczenia, a zatem będą w rozumieniu cywilistycznym stwierdzały obowiązek świadczenia przez Emitenta na rzecz posiadacza Tokenu.

Przejście własności Tokenów na inną osobę będzie związane ze zmianą osoby uprawnionej do realizacji konkretnych Świadczeń.

Zasadnicze uprawnienia posiadacza Tokenu (a tym samym obowiązki Emitenta) będą w Projekcie obejmować następujące Świadczenia:

a) prawo do otrzymania określonej ilości (...) utrzymywanego w beczkach w postaci fizycznej (butelka (...));

b) prawo do otrzymania innych towarów lub świadczeń edukacyjno-informacyjnych (usług).

Dodatkowo:

a) prawo do udziału w wydarzeniach budujących społeczność posiadaczy Tokenów;

b) prawo do decydowania (głosowania) w określonych kwestiach związanych z (...);

c) prawo do rabatów na zakupy w sklepie prowadzonym przez Wnioskodawcę lub podmioty powiązane.

Do czasu realizacji uprawnień (w szczególności uprawnienia polegającego na wymianie Tokenów na butelkę (...)), wyłącznym właścicielem (...) jest Emitent, a posiadaczom Tokenów przysługują jedynie uprawnienia do żądania określonych świadczeń lub towarów określonych jako Utilities, tj. posiadaczom Tokenów przysługują wyłącznie uprawnienia o charakterze zobowiązaniowym.

Emisja pierwotna Tokenów zostanie przeprowadzona za pośrednictwem zewnętrznej względem Emitenta platformy obrotu Tokenami, na zasadach określonych przez daną platformę.

Wartość Tokenu zostanie określona przez Emitenta na podstawie wyceny zbioru (...) podlegającego tokenizacji w ramach Projektu. Token będzie niepodzielny i zbywalny.

Tokeny nie będą spełniać definicji pieniądza elektronicznego oraz będą wykorzystywane wyłącznie w relacji z emitentem Tokenów. Tokeny emitowane przez Emitenta nie będą kwalifikowane jako tzw. kryptowaluty, waluty wirtualne lub tokeny płatnicze.

Zatem, odnosząc ww. definicję bonu określoną w art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług do przedstawionego w niniejszej sprawie opisu funkcjonowania tokenów, uprawniających do otrzymania nie tylko opisanych we wniosku towarów i świadczeń ale także do uczestnictwa w różnego rodzaju wydarzeniach oraz uzyskiwania rabatów, nie można uznać opisanych we wniosku Tokenów za bony w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie będą one bowiem stanowić instrumentu, z którym wiązać się będzie wyłącznie obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenie za określone świadczenia. Jak wynika z wniosku skorzystanie z dodatkowych uprawnień przez posiadacza Tokenów nie będzie wiązało się z umorzeniem lub innego rodzaju utratą Tokenów.

Należy stwierdzić, że przedmiotowy Token, a konkretnie uprawnienia jego posiadacza są szersze niż wynikają z definicji bonu. Należy zauważyć, że definicja bonu nie ma charakteru otwartego, która pozwalałaby na pewną dowolności w zakresie uznania danego instrumentu za bon. W art. 2 pkt 41 ustawy w sposób enumeratywny wymieniono uprawnienia jakie może dawać instrument aby uznać go za bon.

Ponadto należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie tokeny co do zasady uprawniają każdego posiadacza Tokenów do uzyskania określonej uprzednio przez Emitenta ilości butelkowanego (...) w zamian za przedstawienie do umorzenia (tzw. spalenia) określonej liczby Tokenów w określonych terminach (daty rozlewu). Z wniosku wynika jednak, że poza podstawowym scenariuszem, w którym Inwestor po określonym czasie przedstawia Tokeny do umorzenia i otrzymuje Świadczenia w postaci (...), innych towarów lub usług, możliwe jest także, że Inwestor sprzeda Tokeny w ramach (i) obrotu wtórnego Tokenów lub (ii) skupu Tokenów. Obrót wtórny Tokenami będzie miał charakter cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Użytkowej na innego Inwestora, w zamian za wynagrodzenie. Natomiast skup Tokenów będzie mechanizmem przewidzianym w Umowie Użytkowej, w ramach którego spółka będąca właścicielem Emitenta (a zatem inny podmiot niż Wnioskodawca) po upływie określonego czasu będzie uprawniona do odkupu tokenów w formule opcji call od wszystkich Inwestorów w celu ich umorzenia (spalenia). Odkup Tokenów będzie stanowił jednocześnie wygaśnięcie Umów Użytkowych. Czynności te będą się odbywały poza Wnioskodawcą, tj. Wnioskodawca nie będzie, co do zasady, stroną tych transakcji.

Powyższe wskazuje, że nie mamy w przedmiotowej sprawie – wbrew Państwa twierdzeniu – do czynienia z bonem w tym bonem różnego przeznaczenia, gdyż Token daje posiadaczowi cały szereg dodatkowych uprawnień niż tylko możliwość jego wymiany na konkretny towar czy usługę.

Zatem czynnością podlegająca opodatkowaniu jest zbycie praw, które oferuje Token. Obowiązek podatkowy w tym przypadku powstaje na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą wykonania usługi, czyli z chwilą przekazania Tokena w zamian za wynagrodzenie.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie uznania, że przekazanie Tokenów (ich Emisja na rzecz Inwestorów) w zamian za wynagrodzenie należy traktować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (MPV) a w konsekwencji obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych Tokenem, oceniono nieprawidłowo.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Informujemy, że niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy wyłącznie Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanego pytania), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.374.2023.2.JSU