Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.630.2023.1.DK

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sporządzenie i zbadanie Sprawozdania.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sporządzenie i zbadanie Sprawozdania jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 listopada 2023 r. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sporządzenie i zbadanie Sprawozdania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka działająca pod firmą: A. S.A. [dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”] jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej [dalej: „Grupa”, „Grupa Kapitałowa”] świadczącej usługi w obszarze IT. Spółka pełni rolę podmiotu holdingowego oraz świadczy usługi m in. w zakresie korzystania z technologii (…) oraz usługi (…) [dalej: „Usługi”] dla spółek z Grupy Kapitałowej. Usługi te stanowią główne źródło przychodu Spółki.

Dodatkowo, Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług (…) w oparciu o tzw. (…) w cyfrowych (…). Ponadto, Grupa Kapitałowa oferuje Usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na (…), jak również w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu (…), a także wsparciu działalności dot. (…)

Z uwagi na międzynarodowy charakter Grupy Kapitałowej, w celu podejmowania najbardziej trafnych decyzji dotyczących całej Grupy, jak również dla celów konsolidacyjnych oraz dla różnych potrzeb oraz zobowiązań wobec akcjonariuszy, Spółka sporządza roczne skonsolidowane sprawozdanie finansowe [dalej: „Sprawozdanie”] obejmujące całą Grupę, które podlega badaniu przez biegłego rewidenta. Badaniu podlegają wszystkie podmioty powiązane ze Spółką, w tym zagraniczne spółki zależne od Wnioskodawcy w sposób pośredni bądź bezpośredni [dalej: „Spółki z Grupy].

Sprawozdanie ma równocześnie charakter obowiązkowy, tj. wynika z prawnych obowiązków Wnioskodawcy, w szczególności uregulowanych w art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, tj. Dz. U. z 2023 r., poz. ze zm. 120 [dalej: „UoR”]. Sprawozdanie podlega również obowiązkowemu badaniu, o którym mowa w art. 64 UoR. Sporządzenie Sprawozdania i poddanie go badaniu przez biegłego rewidenta łącznie można nazwać procesem sprawozdawczym [dalej: „Proces sprawozdawczy”].

Proces sprawozdawczy jest procesem wieloetapowym. Na początku wszystkie Spółki z Grupy przygotowują własne pakiety sprawozdawcze (tzw. pakiety konsolidacyjne). Następnie dane finansowe z tych pakietów są sumowane i analizowane pod kątem konieczności zastosowania korekt konsolidacyjnych. Na podstawie uzyskanych danych finansowych biegły rewident decyduje, stosując profesjonalny osąd, w jakim zakresie będzie przeprowadzał badanie poszczególnych składowych Sprawozdania. Badaniu mogą podlegać pełne pakiety sprawozdawcze lub wybrane istotne salda. Innymi słowy, biegły rewident może wskazać, które pakiety konsolidacyjne przygotowane przez Spółki z Grupy będą przez niego szczegółowo badane oraz czy badanie to będzie dotyczyło całości czy części danego pakietu konsolidacyjnego.

Spółka podkreśla, że nie ma ona wpływu na zakres opisanej (tj. podejmowanej przez biegłego rewidenta) decyzji co do przedmiotu i zakresu badania pakietów skonsolidowanych. Należy przy tym wskazać, że niektóre Spółki z Grupy, niezależnie od obowiązków ciążących na Spółce i wymogów przedstawionych Wnioskodawcy przez biegłych, samodzielnie zawierają umowy dotyczące badania ich pakietów sprawozdawczych i dostarczają Wnioskodawcy już zaudytowane (zbadane przez biegłego) pakiety konsolidacyjne. W rezultacie, w sytuacjach, w których biegły decyduje, że dany pakiet konsolidacyjny będzie podlegał badaniu (w całości bądź w części) Spółka ponosi koszty takiego badania, chyba że Spółka z Grupy (której pakiet podlega badaniu) jest w stanie przekazać pakiet konsolidacyjny, który został już zbadany przez biegłego i jest on akceptowalny dla biegłego, który na mocy umowy zawartej przez Spółkę dokonuje badania sprawozdania.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, że Spółki z Grupy na bieżąco w ciągu roku (w okresach miesięcznych) przekazują Spółce aktualne informacje finansowe w określonym przez Wnioskodawcę zakresie oraz formacie. Skonsolidowane sprawozdanie finansowe, zbadane później przez biegłego rewidenta, jest kluczowym elementem systemu kontroli poprawności w/w raportów miesięcznych przekazywanych przez Spółki z Grupy. Na podstawie Sprawozdania Spółka jest w stanie zweryfikować ex post, czy przekazywane w trakcie roku raporty były rzetelne, jakich korekt wymagają oraz czy proces ich przygotowywania przebiega w poprawny sposób lub wymaga usprawnienia.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że przyjętą praktyką rynkową, w szczególności w kontaktach z instytucjami finansowymi oraz innymi zewnętrznymi interesariuszami, jest przekazywanie przez nią aktualnego Sprawozdania, które zostało zbadane przez biegłego. Taki dokument daje bowiem gwarancję, co do najwyższych standardów prezentowanych danych zarówno co do ich formy i prawdziwości.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że - w jego ocenie - sporządzenie i badanie Sprawozdania jest dokonywane w interesie Spółki i w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przez nią przychodów podatkowych oraz związane jest z jej działalnością oraz rolą jaką pełni w Grupie Kapitałowej. Przede wszystkim, jego sporządzenie oraz badanie stanowią wymóg przewidziany przepisami prawa.

Należy podkreślić, że Spółki z Grupy nie byłyby w stanie realizować swoich indywidualnych celów biznesowych bez Usług oferowanych im przez Spółkę. Im większa sprzedaż przez Spółki z Grupy na lokalnych rynkach, tym większe są przychody po stronie Spółki. Spółka, w związku z przebiegiem Procesu sprawozdawczego, ponosi różne wydatki.

W szczególności mogą to być koszty takie jak:

• koszty przeprowadzenia badania Sprawozdania przez biegłego rewidenta, w tym (całości lub części) pakietów konsolidacyjnych przygotowywanych przez niektóre Spółki z Grupy,
• koszty przeprowadzania wyceny pewnych składników majątku przez rzeczoznawców,
• koszty uzyskania opinii prawnej,
• koszty wyceny aktuarialnej,
• inne koszty konsultacji z zewnętrznym podmiotem konieczne do poniesienia na cele sprawozdawcze
• koszty przygotowania Sprawozdania w formacie xml przez zewnętrznego dostawcę,
• koszty tłumaczeń [dalej łącznie: „Wydatki”].

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższy katalog ma charakter otwarty i Spółka zastrzega, że nie wyklucza ponoszenia innych Wydatków, niż wymienione powyżej, które są związane z przygotowaniem Sprawozdania.

W związku z powyższym Spółka pragnie zadać pytanie o poniższej treści.

Pytanie

Czy Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na sporządzenie i zbadanie Sprawozdania, będą stanowić dla niej koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Wydatki jakie będą ponoszone przez Spółkę na sporządzenie i zbadanie przez biegłego rewidenta Sprawozdania, stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. [dalej: „ustawa o CIT”], kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Treść przywołanej regulacji implikuje wniosek, iż dla możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych na gruncie ustawy o CIT konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy, że aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Innymi słowy do kosztów uzyskania przychodów Spółka ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki na koszty sporządzenia i przeprowadzenia badania przez biegłego rewidenta Sprawozdania nie znajdują się w negatywnym katalogu kosztów, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Są to wydatki pośrednio związane z uzyskiwanymi przez podatnika przychodami, co w konsekwencji należy uznać jako koszty podatkowe.

Jak wskazano wcześniej, Spółka jest na podstawie przepisów UoR (art. 55 oraz art. 64) zobligowana do sporządzenia oraz przeprowadzenia badania Sprawozdania. Wydatki, dotyczące Procesu sprawozdawczego, które Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił, są następstwem wypełnienia ustawowych obowiązków. Oznacza to, że Spółka nie ma możliwości prowadzić działalności gospodarczej, a w efekcie uzyskiwać przychodów, w wybranej przez siebie formie prawnej (tj. jako spółka akcyjna) bez ponoszenia Wydatków, które są skutkiem działań podjętych przez ustawodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy, prezentując dane finansowe według wzoru określonego dla wszystkich spółek w grupie (spółki z grupy działają na rynkach międzynarodowych), Spółka będzie posiadać możliwość prawidłowej weryfikacji pozycji Grupy. Jednocześnie tylko w ten sposób będzie mogła dopełnić ciążących na niej obowiązków nałożonych przez przepisy UoR.

Jednocześnie Spółka nie ma wpływu na zakres danych wymaganych przez biegłego dokonującego badania Sprawozdania. Oznacza to, że wybór, które pakiety konsolidacyjne i w jakim zakresie, będą badane przez biegłego, pozostają poza zakresem decyzyjnym Wnioskodawcy. Brak zbadania wymaganego pakietu przez biegłego może być równoznaczne z odmowa wydania opinii lub negatywną opinią biegłego, co w istotny sposób mogłoby wpłynąć na możliwość prowadzenia działalności przez Spółkę. Oznacza to, że poniesienie wydatku na badanie pakietów skonsolidowanych (w zakresie wymaganym przez biegłego) spełnia wymogi do uznania go za koszt podatkowy. Jednocześnie, w przypadku, gdy którakolwiek ze Spółek z Grupy, której pakiet konsolidacyjny należy - zgodnie ze stanowiskiem biegłego - zbadać, jest w stanie przedstawić taki dane, które zostały już zaudytowane i jednocześnie biegły dokonujący badania Sprawozdania akceptuje takie rozwiązanie to nieracjonalnym i niecelowym byłoby poniesienie przez Spółkę wydatku na ponowne zbadanie przez biegłego takiego pakietu.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż zweryfikowane dane pozwalające na analizę i zestawienie poszczególnych spółek wchodzących w skład Grupy umożliwią Wnioskodawcy porównywanie, na podstawie takich spójnych danych, wyników innych Spółek w Grupie oraz podejmowania i korygowania decyzji zarządczych oraz sprzedażowych. Bez wątpienia decyzje dotyczące kluczowych kierunków rozwoju oraz działań na poszczególnych rynkach zmierzają do zwiększenia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia ich źródła. Co więcej, Spółka będzie mogła również porównać własne dane z danymi przedstawionymi przez inne podmioty z Grupy. Pozwoli to na analizę tych danych, m.in. w celu określenia rentowności, porównywalności kosztów i przychodów, oraz wprowadzenia stosownych korekt jak również dla celów rachunkowości zarządczej i budżetowania.

Wnioskodawca pragnie również nadmienić, iż dzięki skonsolidowaniu danych, Spółka ma możliwość skorzystania z doświadczenia i wiedzy innych Spółek z Grupy (m.in. poprzez analizę danych oraz porównywalnych wartości), co w konsekwencji również pośrednio wpływa na zachowanie, zabezpieczenie oraz osiąganie przez nią przychodów. Dane w nich zawarte pomagają także wyciągać wnioski z zakresu konkurencji oraz trendów biznesowych panujących lub rozwijających się na danym rynku. Powyższe pozwala na szybszą reakcję i np. podjęcie działań w zakresie udoskonalania lub modyfikacji Usług na dany rynek. Należy podkreślić także, że wzrost sprzedaży u Spółek z Grupy na danym, konkretnym rynku pozwala także na wzrost przychodów ze strony Spółki z oferowanych Usług. Są to tzw. naczynia połączone.

Ponadto stopień szczegółowości danych i ich prezentacji skutkują tym, że Spółka uzyskuje również dodatkowe informacje, które nie są zawarte w prawnie obligatoryjnych sprawozdaniach sporządzanych, a które to dane są przydatne dla celów analiz i zarządzania strategicznego. Informacje pozyskane w Sprawozdaniach ułatwiają dokonywanie takich analiz znacznie niższym kosztem niż w przypadku zlecenia takich analiz podmiotom trzecim. Jednocześnie fakt dokonania weryfikacji pakietów konsolidacyjnych przez biegłego (w przedmiocie i zakresie, jaki nie jest pierwotnie wiadomy Spółkom z Grupy) w istotny sposób ogranicza ryzyko przekazywania Wnioskodawcy przez Spółki z Grupy niepoprawnych danych. Po pierwsze możliwość zweryfikowania pakietów konsolidacyjnych przez biegłego rewidenta ma charakter prewencyjny - tzn. mobilizuje Spółki z Grupy, aby dochowywały najwyższej możliwej staranności oraz rzetelności w raportowaniu danych (zarówno bieżącym, jak i przy przygotowywaniu pakietów konsolidacyjnych). Z drugiej strony efekty badania pakietów konsolidacyjnych przez biegłego rewidenta pozwalają wyeliminować błędy oraz nieścisłości w bieżących dokumentach, jak i ograniczyć je w przyszłości. W efekcie, Wnioskodawca posiada możliwie precyzyjne i spójne dane dotyczące Spółek z Grupy, co gwarantuje podejmowanie decyzji biznesowych w oparciu o fakty.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (i zdarzenia przyszłego) posiadania zaudytowanego Sprawozdania stanowi standard do współpracy z zewnętrznymi interesariuszami. W szczególności zewnętrzne instytucje takie jak banki, instytucje finansowe, czy ubezpieczyciele wymagają posługiwania się takim audytowanym dokumentu. Z jednej strony ujednolicona forma Sprawozdania, a z drugiej dokonanie przez biegłego badania zawartych w nim danych gwarantują bowiem, że dane przekazywane przez Spółkę w kontraktach z podmiotami zewnętrznymi zachowują najwyższy możliwy standard. Brak posiadania zaudytowanego Sprawozdania byłyby na Wnioskodawcy jednoznaczny z ogromnymi trudnościami w zakresie współpracy z szeregiem podmiotów i mógłby ograniczać dostęp do źródeł finansowania zewnętrznego (np. pożyczek, linii kredytowych) czy też możliwości zawierania ubezpieczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione powyżej argumenty (m.in. obowiązek prawny, faktyczny wymóg umożliwiający współpracę z zewnętrznymi interesariuszami oraz wewnętrzne narzędzie do uzyskania danych od Spółek z Grupy) uzasadniają zaliczenie Wydatków ponoszonych na Proces sprawozdawczy do kosztów podatkowych, ponieważ istnieje ścisły związek między ich poniesieniem a ewentualnymi przychodami Spółki, a także ustawowy obowiązek sporządzania i przeprowadzania badania Sprawozdania. Wydatki te mają ponadto umożliwić zachowanie w stanie niepogorszonym Spółki jako takiej (są wydatkiem poniesionym w celu zachowania bądź zabezpieczenie źródła przychodu).

Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko w przedmiotowym Wniosku jest zbieżne z aktualnie dominującą linią interpretacyjną organów podatkowych w sprawach dotyczących podobnych stanów faktycznych.

W związku z powyższym, wskazane przez Wnioskodawcę Wydatki jakie będą ponoszone przez Spółkę na Proces sprawozdawczy wynikają zarówno z przepisów UoR, jak i z potrzeb wewnętrznych, stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ są ponoszone w interesie Spółki i w celu uzyskania, zachowania czy zabezpieczenia przez nią przychodów podatkowych, daje dodatkowe możliwości oceny jej sytuacji finansowej, stanowi dodatkowe narzędzie kontroli oraz pozwala na lepsze i dokładniejsze przeanalizować jej rozwój, co w konsekwencji spowoduje, że zdaniem Wnioskodawcy poniesiony wydatek należy uznać za koszt uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”):

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ww. ustawy, czyli:

• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik)
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,
• nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ww. ustawy,
• został właściwie udokumentowany.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e updop).

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów.

Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związanymi z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

• „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
• „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
• „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka sporządza roczne skonsolidowane sprawozdanie finansowe obejmujące całą Grupę, które podlega badaniu przez biegłego rewidenta. Badaniu podlegają wszystkie podmioty powiązane ze Spółką, w tym zagraniczne spółki zależne od Wnioskodawcy w sposób pośredni bądź bezpośredni.

Sprawozdanie ma równocześnie charakter obowiązkowy, tj. wynika z prawnych obowiązków Wnioskodawcy, w szczególności uregulowanych w art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, tj. Dz. U. z 2023 r., poz. ze zm. 120 [dalej: „UoR”]. Sprawozdanie podlega również obowiązkowemu badaniu, o którym mowa w art. 64 UoR. Sporządzenie Sprawozdania i poddanie go badaniu przez biegłego rewidenta łącznie można nazwać procesem sprawozdawczym [dalej: „Proces sprawozdawczy”].

Jak Państwo wskazaliście, wszystkie Spółki z Grupy przygotowują własne pakiety sprawozdawcze (tzw. pakiety konsolidacyjne). Następnie dane finansowe z tych pakietów są sumowane i analizowane pod kątem konieczności zastosowania korekt konsolidacyjnych. Na podstawie uzyskanych danych finansowych biegły rewident decyduje, stosując profesjonalny osąd, w jakim zakresie będzie przeprowadzał badanie poszczególnych składowych Sprawozdania. Badaniu mogą podlegać pełne pakiety sprawozdawcze lub wybrane istotne salda. Spółka podkreśla, że nie ma wpływu na zakres opisanej (tj. podejmowanej przez biegłego rewidenta) decyzji co do przedmiotu i zakresu badania pakietów skonsolidowanych.

W rezultacie, w sytuacjach, w których biegły decyduje, że dany pakiet konsolidacyjny będzie podlegał badaniu (w całości bądź w części) Spółka ponosi koszty takiego badania, chyba że Spółka z Grupy (której pakiet podlega badaniu) jest w stanie przekazać pakiet konsolidacyjny, który został już zbadany przez biegłego i jest on akceptowalny dla biegłego, który na mocy umowy zawartej przez Spółkę dokonuje badania sprawozdania. Skonsolidowane sprawozdanie finansowe, zbadane później przez biegłego rewidenta, jest kluczowym elementem systemu kontroli poprawności raportów miesięcznych przekazywanych przez Spółki z Grupy. Na podstawie Sprawozdania Spółka jest w stanie zweryfikować ex post, czy przekazywane w trakcie roku raporty były rzetelne, jakich korekt wymagają oraz czy proces ich przygotowywania przebiega w poprawny sposób lub wymaga usprawnienia.

Spółka, w związku z przebiegiem Procesu sprawozdawczego, ponosi różne wydatki. W szczególności mogą to być koszty takie jak:

• koszty przeprowadzenia badania Sprawozdania przez biegłego rewidenta, w tym (całości lub części) pakietów konsolidacyjnych przygotowywanych przez niektóre Spółki z Grupy,
• koszty przeprowadzania wyceny pewnych składników majątku przez rzeczoznawców,
• koszty uzyskania opinii prawnej,
• koszty wyceny aktuarialnej,
• inne koszty konsultacji z zewnętrznym podmiotem konieczne do poniesienia na cele sprawozdawcze
• koszty przygotowania Sprawozdania w formacie xml przez zewnętrznego dostawcę,
• koszty tłumaczeń [dalej łącznie: „Wydatki”].

Jednocześnie zaznaczyliście Państwo, iż powyższy katalog ma charakter otwarty i Spółka zastrzega, że nie wyklucza ponoszenia innych Wydatków, niż wymienione powyżej, które są związane z przygotowaniem Sprawozdania.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwość, czy wydatki związane ze sporządzeniem i zbadaniem sprawozdania są kosztami uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne oraz przedstawione wyjaśnienia do opisu sprawy, należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, co do zasady, nie wyklucza opisanych we wniosku wydatków z kosztów uzyskania przychodów. Jednakże, aby tego rodzaju wydatki mogły stanowić koszty podatkowe muszą wypełniać generalną regułę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sam fakt braku wyłączenia tego rodzaju wydatków w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie daje podstaw do automatycznego zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Skoro więc - jak wskazała Spółka:

• sporządzenie i zbadanie Sprawozdania jest dokonywane w interesie Spółki i w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przez nią przychodów podatkowych oraz związane jest z jej działalnością oraz rolą jaką pełni w Grupie Kapitałowej. Przede wszystkim, jego sporządzenie oraz badanie stanowią wymóg przewidziany przepisami prawa,
• skonsolidowane sprawozdanie finansowe, zbadane później przez biegłego rewidenta, jest kluczowym elementem systemu kontroli poprawności raportów miesięcznych przekazywanych przez Spółki z Grupy. Na podstawie Sprawozdania Spółka jest w stanie zweryfikować ex post, czy przekazywane w trakcie roku raporty były rzetelne, jakich korekt wymagają oraz czy proces ich przygotowywania przebiega w poprawny sposób lub wymaga usprawnienia,
• zweryfikowane dane pozwalające na analizę i zestawienie poszczególnych spółek wchodzących w skład Grupy umożliwią Państwu porównywanie, na podstawie takich spójnych danych, wyników innych Spółek w Grupie oraz podejmowania i korygowania decyzji zarządczych oraz sprzedażowych,
• Spółka będzie mogła również porównać własne dane z danymi przedstawionymi przez inne podmioty z Grupy. Pozwoli to na analizę tych danych, m.in. w celu określenia rentowności, porównywalności kosztów i przychodów, oraz wprowadzenia stosownych korekt jak również dla celów rachunkowości zarządczej i budżetowania,
• dzięki skonsolidowaniu danych, Spółka ma możliwość skorzystania z doświadczenia i wiedzy innych Spółek z Grupy (m.in. poprzez analizę danych oraz porównywalnych wartości), co w konsekwencji również pośrednio wpływa na zachowanie, zabezpieczenie oraz osiąganie przez nią przychodów.
• to uznać należy, że poniesione przez Spółkę wydatki związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i służą osiąganiu przychodów (zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów).

W konsekwencji, poniesione przez Państwa wydatki na sporządzenie i zbadanie sprawozdania mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W takim razie Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

• Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
• Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).