Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.725.2023.2.AG

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 18 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 grudnia 2023 r. (wpływ 18 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod (…). Podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Nie prowadzi Pan działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Koszty kwalifikowane wymienione w art. 26e ust. 2 ustawy PIT nie zostały Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy PIT.

W ramach wykonywanej działalności prowadzi Pan prace badawczo-rozwojowe w zakresie dwóch innowacyjnych urządzeń dla podmiotów krajowych związanych z (…). Urządzenia będące przedmiotem prac badawczo-rozwojowych na rynku polskim były dostępne tylko od dostawców zagranicznych (UE/USA/Australia).

Urządzenie nr 1 – (…)

Urządzenie nr 2 – (…)

Ww. projekty są efektem działalności twórczej, podejmowanej w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Są to projekty unikalne i innowacyjne. Działania podejmowane są w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny.

Ewidencję księgową prowadzi Pan w formie książki przychodów i rozchodów.

Wyodrębnia Pan koszty kwalifikowane poniesione w ramach działań badawczo-rozwojowych.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania.

W którym roku (latach) miały miejsce prace związane z realizacją opisanych Urządzeń nr 1 i nr 2?

Prace związane z realizacją urządzenia nr 1 miały miejsce w roku 2023.

Prace związane z realizacją opisanego urządzenia nr 2 miały miejsce w roku 2023.

W czym przejawia się twórczy charakter działalności wskazanej we wniosku związanej z wykonaniem Urządzeń nr 1 i nr 2, w szczególności:

−na podstawie jakich technologii powstały opisane Urządzenia nr 1 i nr 2,

−co jest efektem tych działań, tj. jakie nowe zastosowania powstały przy realizacji Urządzeń nr 1 i nr 2,

−jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej Pan zastosował,

−co powoduje, że wytworzone Urządzenia nr 1 i nr 2 różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana lub na rynku; na czym polega oryginalność Urządzeń nr 1 i nr 2,

−zastosowanie jakich technologii (rozwiązań, narzędzi) powoduje, że Urządzenia nr 1 i nr 2 różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana lub na rynku?

Urządzenie nr 1: (…)

Urządzenie nr 2: (…)

W odniesieniu do kryterium „systematyczności”:

-jakie cele postawił Pan w zakresie realizacji prac związanych z opisanymi we wniosku Urządzeniami nr 1 i nr 2,

-jakie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych zostały faktycznie zrealizowane prace w zakresie Urządzeń nr 1 i nr 2,

-czy poszczególne prace związane z Urządzeniami nr 1 i nr 2 były realizowane wg określonych harmonogramów, jeśli tak – prosimy wskazać, co przewidywały te harmonogramy i czy zostały zrealizowane?

Urządzenie nr 1:

−Urządzenie ma być docelowo działającym prototypem spełniającym warunki techniczne zamawiającego.

−Wszystkie cele techniczne dla urządzenia nr 1 zostały osiągnięte w ramach obecnego zespołu ludzkiego i przy finansowaniu z bieżących wpływów.

−Harmonogramy produkcji urządzenia były wyznaczane na bieżąco wraz rozwojem danego projektu. Harmonogramy zostały zrealizowane.

Urządzenie nr 2:

−Urządzenie ma być działającym prototypem spełniającym warunki techniczne zamawiającego.

−Wszystkie cele techniczne dla urządzenia nr 2 zostały osiągnięte w ramach obecnego zespołu ludzkiego i przy finansowaniu z bieżących wpływów.

−Harmonogramy produkcji urządzeń były wyznaczane na bieżąco wraz rozwojem danego projektu. Harmonogramy zostały zrealizowane.

W odniesieniu do kryterium „w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”:

−jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed wykonaniem Urządzeń nr 1 i nr 2,

−jaki rodzaj wiedzy i umiejętności Pan wykorzystał i rozwinął w ramach prowadzonych prac związanych z wykonaniem Urządzeń nr 1 i nr 2,

−wskazanie miejsca, sposobu wykorzystywania oraz selekcji wiedzy pod względem jej przydatności (jaka wiedza została wykorzystana) podczas prac związanych z wykonaniem Urządzeń nr 1 i nr 2,

−czy w ramach prac połączono i kształtowano istniejącą wiedzę (jaką); co było efektem tego połączenia i kształtowania,

−czy Pana prace miały na celu przede wszystkim zdobywanie nowej wiedzy i umiejętności – jeśli tak, prosimy wskazać, jakiego zakresu ta wiedza i umiejętności dotyczą,

−czy zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów, procesów lub usług bądź wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń; jeśli tak, to w czym się to przejawiało,

−czy Pana prace związane z wykonaniem Urządzeń nr 1 i nr 2 były ukierunkowane na nowe odkrycia – jeśli tak, prosimy wskazać jakie?

Urządzenie nr 1: (…)

Urządzenie nr 2: (…)

Wskazanie, czy prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową obejmują rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do Urządzeń nr 1 i nr 2, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia?

Urządzenie nr 1:

Wykonane nowe projekty zaowocowały nowymi rozwiązaniami, które wprowadzi Pan do Pana palety na stałe. Zastosowane i wypracowane ulepszenia znajdą się w tych urządzeniach na stałe.

Urządzenie nr 2:

Wykonane nowe projekty zaowocowały nowymi rozwiązaniami, które wprowadzi Pan do Pana palety na stałe. Zastosowane i wypracowane ulepszenia znajdą się w tych urządzeniach na stałe.

Czy przedmiotem Pana pytania nr 2 są wyłącznie skutki podatkowe dotyczące możliwości skorzystania przez Pana z ulgi badawczo-rozwojowej; jeżeli tak, proszę wskazać, czy koszty, o których mowa w tym pytaniu, mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, ust. 2a i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy koszty te zostały zaliczone w koszty uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Przedmiotem pytania są skutki podatkowe dotyczące możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Koszty wskazane w pytaniu mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, ust. 2a i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty zostały zaliczone w koszty uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Pytania

1.Czy działalność w zakresie ww. urządzeń można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy w przypadku uznania, że działalność w zakresie ww. urządzeń spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, będzie miał Pan prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (kosztów kwalifikowanych) na zasadach określonych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem - w odniesieniu do pytania nr 1 - zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa – oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do treści art. 5a pkt 40 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

a)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 5a pkt 40 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z regulacją art. art. 5a pkt 38 ustawy PIT, aby działalność mogła być uznana za działalność badawczo-rozwojową:

1)działalność musi mieć charakter twórczy, tj. nakierunkowany na tworzenie nowych, oryginalnych i unikatowych rozwiązań, które nie mają odtwórczego charakteru,

2)działalność musi być podejmowana w sposobów systematyczny,

3)działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, na podstawie ww. przepisów, uznać należy, że działalność w zakresie ww. urządzeń można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy PIT.

W/w projekty są efektem działalności twórczej, podejmowanej w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Są to projekty unikalne i innowacyjne. Działania podejmowane są w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny.

Pana zdaniem - w odniesieniu do pytania nr 2 - zgodnie z art. 26e ustawy PIT podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z ust. 2 za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz sfinansowane przez płatnika składu z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

3)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1. 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4)odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Na podstawie ust. 2a w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt.

W myśl ust. 3 za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością

Zgodnie z art. 26e ust. 4 ustawy PIT koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl ust. 5 koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie art. 26e ust. 7 ustawy PIT kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W związku z uznaniem działalności związanej z urządzeniami za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy PIT, będzie miał Pan prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (kosztów kwalifikowanych ) na zasadach określonych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 26e ust. 4 i 5 ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i uzupełnienia wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której prowadzi Pan prace badawczo-rozwojowe w zakresie dwóch innowacyjnych urządzeń dla podmiotów krajowych związanych z (…). Prace związane z realizacją urządzenia nr 1 i nr 2 miały miejsce w roku 2023. (…)

Zatem prowadzona przez Pana działalność dotycząca Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 ma charakter twórczy.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W odniesieniu do kryterium systematyczności wskazał Pan, że zarówno Urządzenie nr 1 oraz Urządzenie nr 2 mają być docelowo działającym prototypem spełniającym warunki techniczne zamawiającego. Wszystkie cele techniczne dla Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 zostały osiągnięte w ramach obecnego zespołu ludzkiego i przy finansowaniu z bieżących Pana wpływów. Harmonogramy produkcji Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 były wyznaczane na bieżąco wraz rozwojem danego projektu i zostały one zrealizowane. Wskazał Pan też, że działania podejmuje Pan w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny.

Zatem kryterium systematyczności w odniesieniu do Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 również jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W odniesieniu do tego kryterium wskazał Pan, że własne zasoby użyte w Urządzeniu nr 1 i Urządzeniu nr 2 to: (…).

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do realizowanego Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 jest spełnione.

Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·prace empiryczne – czyli prace doświadczalne, lub

·prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu,

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), na podstawie określonej metody działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień i powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone na podstawie teorii naukowych będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badań naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (mimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badań aplikacyjnych;

·produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tym samym, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Na podstawie przedstawionych przez Pana okoliczności i wykazania wszystkich cech charakterystycznych dla działalności badawczo-rozwojowej stwierdzam, że wskazana w opisie sprawy działalność w zakresie Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w ww. art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – działalność w zakresie Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby stwierdzić, czy przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki do skorzystania z tego odliczenia.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie tych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

8)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

1)nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

2)nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodo0wym od osób fizycznych,

3)koszty podlegające odliczeniu mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym w art. 26e ust. 2, ust. 2a i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)wszystkie koszty kwalifikowane były zaliczane - w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne,

5)koszty kwalifikowane nie zostały Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie,

6)koszty kwalifikowane nie zostały przez Pana odliczone od podstawy obliczenia podatku,

7)wyodrębnia koszty kwalifikowane poniesione w ramach działań badawczo-rozwojowych.

W interpretacji wskazałem, że czynności podejmowane przez Pana w ramach Urządzenia nr 1 i Urządzenia nr 2 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem spełnia Pan przesłanki do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Reasumując – będzie miał Pan prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (kosztów kwalifikowanych) na zasadach określonych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).