Interpretacja indywidualna z dnia 27 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.676.2023.3.SJ

Obowiązki płatnika w związku z podziałem majątku likwidowanej Spółki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·w części dotyczącej ustalenia kosztów objęcia udziałów w likwidowanej spółce w sytuacji gdy udziały te zostały pokryte wkładem niepieniężnym – nieprawidłowe,

·w pozostałym zakresie – prawidłowe,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem majątku likwidowanej Spółki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 listopada 2023 r. (wpływ 29 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną pod kodem PKD 70.10.Z Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (przeważający kod działalności).

Kapitał zakładowy Spółki wynosi ... zł, z czego udziały o wartości ... zł zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny (aport). Wspólnikami Spółki są A, B oraz C („Wspólnicy”).

Historycznie, aktualni Wspólnicy Spółki w lipcu 2012 r. zawarli z dotychczasowymi wspólnikami Spółki umowy sprzedaży (nabycia) udziałów, w wyniku których nabyli 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, wynoszącym wówczas 5 000 zł, które zostały objęte przez dotychczasowych wspólników oraz pokryte wkładem pieniężnym. Udziały zostały nabyte po wartości nominalnej.

Na skutek sprzedaży (nabycia) udziałów, Wspólnikami zostali:

-A (dalej jako: „KM”) posiadający ... udziały o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł;

-B (dalej jako: „RM”) posiadający ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł;

-C (dalej jako: „MM”) posiadający ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł.

Następnie, na mocy Uchwały nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z grudnia 2016 r. zaprotokołowanej w formie aktu notarialnego, Wspólnicy dokonali podwyższenia kapitału zakładowego z kwoty 5 000 zł do kwoty ... zł, tj. o kwotę ... zł poprzez utworzenie nowych udziałów.

Nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostały objęte przez Wspólników w zamian za wkład niepieniężny, w ten sposób że:

1)KM objął ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, pokrytych wkładem niepieniężnym w postaci:

a) ... udziałów przysługujących KM w kapitale zakładowym spółki Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości ... zł,

b)... udziałów przysługujących KM w kapitale zakładowym spółki Q Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą, o wartości ... zł;

2)RM objął ... udziały o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, pokrytych wkładem niepieniężnym w postaci:

a) ... udziałów przysługujących RM w kapitale zakładowym spółki Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o wartości ... zł,

b)... udziałów przysługujących RM w kapitale zakładowym spółki Q Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o wartości ... zł;

3)MDM objął ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, pokrytych wkładem niepieniężnym w postaci:

a) ... udziałów przysługujących MM w kapitale zakładowym spółki Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o wartości ... zł,

b)... udziały przysługujących MM w kapitale zakładowym spółki Q Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, o wartości ... zł.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku, Wspólnikami Spółki są:

1)KM posiadający ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł;

2)RM posiadający ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł;

3)MM posiadający ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł.

Łączna liczba udziałów w Spółce wynosi ..., każdy o wartości nominalnej 50 zł. Łączna wartość nominalna udziałów w kapitale zakładowym Spółki wynosi ... zł. Kapitał zakładowy Spółki wynosi ... zł. Różnica pomiędzy wartością nominalną wszystkich udziałów w Spółce a wartością kapitału zakładowego wynika z dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, które zostało wypłacone z czystego zysku, bez konieczności obniżania kapitału zakładowego. Spółka również nie ma obowiązku dostosowania wartości nominalnej udziału do wartości kapitału zakładowego w Spółce.

Wspólnicy pozostają w związkach małżeńskich, w których obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej:

1)KM pozostaje w związku małżeńskim z TM. Udziały KM wchodzą w skład majątku wspólnego;

2)RM pozostaje w związku małżeńskim z MA. Udziały RM wchodzą w skład majątku wspólnego;

3)MM pozostaje w związku małżeńskim z MQM. Udziały MDM wchodzą w skład majątku wspólnego.

Wspólnicy oraz Spółka w najbliższym czasie planują dokonać następujących czynności.

Wspólnicy zamierzają rozwiązać Spółkę oraz przeprowadzić likwidację, w tym czynności likwidacyjne zmierzające do upłynnienia majątku, spłaty ewentualnych wierzycieli oraz zakończenia bytu prawnego Spółki poprzez wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

W tym celu odbędzie się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, na którym podjęta zostanie w szczególności uchwała (lub uchwały) w przedmiocie rozwiązania Spółki oraz otwarcia likwidacji, a także wyboru likwidatorów. Zostanie dokonane ogłoszenie o otwarciu likwidacji Spółki oraz wezwanie wierzycieli do zgłaszania przysługującym im wierzytelności.

Likwidatorzy zakończą bieżące interesy Spółki, ściągną wierzytelności, wypełnią zobowiązania oraz upłynnią majątek Spółki.

Po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli oraz po upływie 6 miesięcy od dnia ogłoszenia o otwarciu likwidacji oraz wezwaniu wierzycieli, nastąpi podział pomiędzy Wspólników majątku pozostałego w Spółce po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych.

Zakładając, że w wyniku czynności likwidacyjnych w Spółce pozostanie majątek do podziału pomiędzy wspólników, podział majątku nastąpi pomiędzy Wspólników stosownie do ich udziałów w Spółce:

1)KM posiada ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł, co stanowi po zaokrągleniu 49,56% udziałów w Spółce;

2)RM posiada ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, co stanowi po zaokrągleniu 24,93% udziałów w Spółce;

3)MM posiada ... udziałów o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, co stanowi po zaokrągleniu 25,51% udziałów w Spółce.

Wskutek likwidacji, unicestwieniu podlegać będą wszystkie udziały w Spółce posiadane przez Wspólników, a jednocześnie:

1)... udziałów KM o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł, w tym ... udziałów objętych za wkład niepieniężny w kapitale zakładowym Spółki,

2)... udziałów RM o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, w tym ... udziałów objętych za wkład niepieniężny w kapitale zakładowym Spółki,

3) ... udziałów MM o wartości nominalnej po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej ... zł, w tym ... udziałów objętych za wkład niepieniężny w kapitale zakładowym Spółki.

Wspólnicy dokonają podziału majątku pozostałego po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych, każdy ze Wspólników uzyska przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych stosownie do posiadanych udziałów przez KM, RM oraz MM.

Uzupełnienie wniosku

Udziały w kapitale zakładowym spółki Y sp. z o.o. oraz Q sp. z o.o. zostały przekazane Wnioskodawcy w drodze wymiany udziałów w rozumieniu przepisu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (oraz odpowiednio przepisu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w zakresie ówczesnych skutków podatkowych dla Wnioskodawcy).

Pytanie nr 1 dotyczy wszystkich udziałów wspólników Wnioskodawcy – KM, MM oraz RM, to jest nabytych w drodze sprzedaży w zamian za uiszczoną cenę oraz kolejnych, objętych za wkład niepieniężny, szczegółowo opisany w treści wniosku o wydanie interpretacji z dnia 11 września 2023 r.

Pytania

1.Czy Spółka jako płatnik ma obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od przychodów otrzymanych przez Wspólników KM, RM, MM w związku z podziałem majątku likwidowanej osoby prawnej (Spółki) w stawce 19% - przy czym ustalając podstawę opodatkowania powinna uwzględnić ewentualne zwolnienie przedmiotowe przysługujące Wspólnikom KM, RM, MM, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50a) PIT i pobrać podatek jedynie od nadwyżki wartości otrzymanej na skutek likwidacji Spółki nad kosztami nabycia i objęcia udziałów, a jeżeli tak - to w jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt nabycia oraz objęcia udziałów w likwidowanej Spółce przez każdego ze Wspólników, zarówno dla udziałów nabytych przez Wspólników KM, RM, MM w drodze umowy sprzedaży (zakupu) udziałów oraz udziałów objętych w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki i pokrytych wkładem niepieniężnym - odpowiednio przez każdego ze Wspólników wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci: udziałów w spółce Y sp. z o.o. oraz udziałów w spółce Q sp. z o.o.?

2.Czy tak ustalony dochód Wspólników KM, RM, MM uzyskany w wyniku podziału majątku pozostałego po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych Spółki (jako przychód pomniejszony o sumę kosztów nabycia oraz objęcia udziałów przez Wspólników Spółki, zgodnie ze zwolnieniem przedmiotowym) będzie zaliczony do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w przepisie art. 30h PIT, należnej od Wspólników KM, RM, MM?

3.Czy czynność podziału majątku pozostałego po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych Spółki poprzez przekazanie Wspólnikom KM, RM, MM pozostałego majątku stanowiącego w całości środki pieniężne - będzie dla Wspólników KM, RM, MM oraz Spółki czynnością neutralną podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług (VAT), tj. nie zostanie zakwalifikowana jako świadczenie usług lub dostawa towarów objęte obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług, tj. po stronie Wspólników KM, RM, MM oraz Spółki nie powstanie z tego tytułu ani dochód, ani przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT?

4.Czy uzyskanie dochodu przez Wspólników KM, RM, MM w wyniku podziału majątku pozostałego po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych Spółki, będzie dla Wspólników KM, RM, MM oraz Spółki spowoduje powstanie obowiązku zapłaty przez Wspólników KM, RM, MM lub Spółkę podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC)?

5.Czy dochód uzyskany przez Wspólników KM, RM, MM - w wyniku podziału majątku pozostałego po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych Spółki poprzez przekazanie Wspólnikom KM, RM, MM pozostałego majątku stanowiącego w całości środki pieniężne - będzie dla Wspólników KM, RM, MM oraz Spółki neutralne podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT)?

Przedmiotem tej interpretacji indywidualnej jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie wniosku zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 (po uzupełnieniu)

Spółka ma obowiązek, jako płatnik, pobrać zryczałtowany podatek od dochodów otrzymanych przez Wspólników KM, RM, MM w związku z podziałem majątku likwidowanej osoby prawnej (Spółki) w stawce 19%, przy czym Spółka ustalając podstawę opodatkowania powinna uwzględnić zwolnienie przedmiotowe przysługujące Wspólnikom KM, RM, MM, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50a) PIT i pobrać podatek jedynie od nadwyżki wartości majątku otrzymanego przez każdego ze Wspólników na skutek likwidacji Spółki nad kosztami nabycia oraz objęcia udziałów w likwidowanej Spółce przez każdego ze Wspólników, przy czym za koszt nabycia lub objęcia udziałów Spółka powinna przyjąć:

·dla udziałów nabytych na mocy umów sprzedaży (nabycia) udziałów – kosztem nabycia jest wartość zapłaconej ceny,

·dla udziałów objętych w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki i pokrytych wkładem niepieniężnym – odpowiednio przez każdego ze Wspólników wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci: udziałów w spółce Y sp. z o.o. oraz udziałów w spółce Q sp. z o.o. – kosztem objęcia tychże udziałów jest równowartość wartości nominalnej udziałów Spółki objętych przez każdego ze Wspólników w zamian za wkład niepieniężny.

Spółka ma obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od przychodów otrzymanych przez wspólników KM, RM, MM w związku z podziałem majątku likwidowanej osoby prawnej (Spółki) w stawce 19%, przy czym ustalając przychód powinna uwzględnić zwolnienie przedmiotowe przysługujące wspólnikom KM, RM, MM, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50a) PIT, a tym samym obliczyć dochód wspólników w ten sposób, że przychód każdego ze wspólników zostanie pomniejszony o koszt nabycia lub objęcia udziałów w likwidowanej Spółce przez każdego ze wspólników i pobrać podatek jedynie od nadwyżki.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4) lit. c) PIT: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (...) 4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: (...) c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 3) PIT: Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: 3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Wspólnicy jednakże mają prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 50a) PIT: Wolne od podatku dochodowego są: (...) 50a) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej.

Zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 4) PIT: Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a (...) 4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dalej zgodnie z przepisem art. 30a ust. 6: Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Należy jednakże mieć na uwadze przepis art. 9 ust. 1 PIT, zgodnie z którego treścią: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W związku z tym, stosownie do dyspozycji przepisu art. 9 ust. 1 PIT, Spółka jako płatnik podatku zobowiązana jest: „wyłączyć spod opodatkowania w takiej sytuacji wartość przychodu zwolnionego, tj. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki, w części stanowiącej koszt nabycia udziałów w spółce” - stanowisko to zostało potwierdzone przez organ interpretacją indywidualną z dnia 31 lipca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.77.2017.PP.

Z punktu widzenia uprawnienia do zwolnienia przedmiotowego istotnym jest ustalenie kosztu nabycia lub objęcia udziałów w Spółce przez Wspólników KM, RM, MM.

W celu ustalenia kosztu nabycia oraz objęcia udziałów w Spółce należy odwołać się do przepisu art. 24 ust. 8a PIT oraz poddać krytycznej analizie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy PIT.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 8a PIT:

Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1)spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2)spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

− do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Należy więc stwierdzić, iż podwyższenie kapitału zakładowego Spółki oraz objęcie udziałów przez Wspólników KM, RM, MM w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Wspólników KM, RM, MM w spółkach Q sp. z o.o. oraz Y z o.o. doprowadziło do sytuacji, na skutek której Spółka nabyła 100% udziałów w kapitale zakładowym spółek Q sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o., a tym samym uzyskała bezwzględną większość praw głosu w tychże spółkach, co przemawia za zakwalifikowaniem tych czynności jako transakcję wymiany udziałów, o której mowa w przepisie art. 24 ust. 8a, albowiem zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (tak wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2160/18, z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 772/18, z dnia 22 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3952/17, z dnia 31 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 317/17 i inne): „Wykłada literalna, jak i celowościowa art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. wskazują na dopuszczenie przez ustawodawcę sytuacji, gdy uzyskanie przez spółkę nabywającą większość głosów w innej spółce jest wynikiem jednoczesnego działania kilku osób - udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki”.

Zastosowania do planowanego zdarzenia nie znajdzie natomiast przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz pkt 38c) PIT (o czym szczegółowo w dalszej części pisma), zgodnie z którymi:

Art. 23 ust. 1 Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

38) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e (...).

38c) wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów: wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.

Szczególne uregulowanie dotyczące określenia kosztów, zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT, odnoszone do wymiany udziałów, najpierw wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów - tj. tzw. koszt historyczny, następnie, w części po średniku, przywraca jego stosowanie, ale tylko i wyłącznie w przypadkach wymienionych w tym przepisie, tj. w przypadkach umorzenia albo odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej. W rezultacie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT nie ma zastosowania do określenia kosztów w przypadku likwidacji Spółki, do której Wspólnicy KM, RM, MM w drodze aportu (kwalifikowanego jako wymiana udziałów) wnieśli udziały w spółkach Q sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. Regulacja zawarta w art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT w żaden sposób nie odnosi się do sytuacji, w której dochodzi do likwidacji spółki, która nabyła udziały w drodze wymiany udziałów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że przepis art. 23 PIT ma charakter wyjątkowy i należy interpretować go w sposób ścisły. Tak należy postąpić również w przypadku art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT. Przepis artykułu 23 ust. 1 pkt 38c PIT stanowi jedynie, kiedy określone w nim kategorie kosztów stają się kosztem uzyskania przychodów. Dodatkowo określa on moment uznania za koszt podatkowy danych wydatków - tym momentem według przepisu są odpłatne zbycie albo umorzenie udziałów spółki nabywającej udziały w ramach tzw. wymiany udziałów. Przepis w żaden sposób nie odnosi się do zdarzenia, jakim jest likwidacja Spółki.

Przy czym należy zaznaczyć, że odpłatne zbycie udziałów, umorzenie udziałów oraz likwidacja spółki, są zupełnie innymi zdarzeniami prawnymi.

Skoro zatem przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT określa jak należy postąpić w przypadku umorzenia bądź odpłatnego zbycia udziałów w spółce, która nabyła udziały w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, to nie należy rozciągać działania tego przepisu do zdarzenia jakim jest likwidacja. Jak zostało wskazane powyżej - przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c PIT określa jak należy postąpić w przypadku umorzenia bądź odpłatnego zbycia udziałów w spółce, która nabyła udziały w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów. Powołany artykuł nie wskazuje jak należy postąpić w przypadku likwidacji spółki, która nabyła udziały w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów.

Jednocześnie należy wskazać, że zmianie nie uległ przepis art. 21 ust. 1 pkt 50a PIT, zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce.

Dlatego też w celu ustalenia, co w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostanie zakwalifikowane jako koszt objęcia udziałów w Spółce, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny - udziały w spółkach Q sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. - wobec braku bezpośredniego uregulowania zasad ustalenia kosztu nabycia bądź objęcia udziałów w drodze ich wymiany, należy odwołać się do zasad ogólnych, tj. do przepisu art. 22 ust. 1f PIT. Wobec tego, w przypadku, kiedy objęcie udziałów w Spółce nabywającej nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt nabycia udziałów w przypadku likwidacji Spółki, należy ustalić zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1f pkt 1 PIT, który odwołuje się do art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT.

Jednocześnie należy wskazać, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT do końca 2016 r. (to jest wówczas, gdy Wspólnicy KM, RM, MM objęli udziały w Spółce w zamian za wkład niepieniężny - udziały w spółkach Q sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o.) zgodnie z ówczesnym brzmieniem PIT (Dz. U. z 2016 r. poz. 615 zm.) obowiązywał w innym brzmieniu, który należałoby zastosować do przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanowił, iż:

Art. 17 ust. 1: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

9) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Dopiero z dniem 1 stycznia 2017 r. na mocy ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 5 września 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550, dalej „Ustawa zmieniająca”), przepisem art. 1 Ustawy zmieniającej dokonano zmiany przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT w ten sposób, że nadano mu nowe brzmienie, które nie znajdzie zastosowania do zdarzenia przyszłego określonego wnioskiem:

Art. 17 ust. 1: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

9) wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego: jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego: przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Ustawa zmieniająca wprowadziła jednak przepisy przejściowe, w tym przepis art. 4 Ustawy zmieniającej, który nakazuje stosować:

Art. 4: W przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) lub wkładów w spółdzielni albo odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) koszty uzyskania przychodów z tych tytułów ustala się na podstawie odpowiednio przepisów ustaw zmienianych w art. 1 (zmiany ustawy PIT, w tym przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9) albo art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli przychód z tytułu objęcia tych udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni został określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy zmienianej w art. 1 (ustawa PIT), w brzmieniu dotychczasowym, albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

W związku z tym, koszt objęcia lub nabycia udziałów Spółki powinien być ustalony w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 9) PIT w brzmieniu obowiązującym na dzień objęcia udziałów Spółki w zamian za wkład niepieniężny. W tym stanie rzeczy aktualne pozostaje orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące ustalania kosztów w przypadku likwidacji spółki wydane w stanie prawnym obowiązującym do końca 2016 r. (tj. w okresie, kiedy art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT odnosił się do wartości nominalnej udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny). Takie stanowisko zostało również utrwalone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (fragment z wyroku NSA z dnia 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3173/18): „W związku z tym, w przypadku kiedy objęcie udziałów w Spółce nabywającej nastąpiło za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt nabycia udziałów w przypadku likwidacji Spółki nabywającej należy ustalić zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 ust. 1f pkt 1 PDoFizU. Należy zauważyć, że przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 PDoFizU nie wprowadza jakiegokolwiek rozróżnienia co do sposobu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny, zatem w odniesieniu do każdego wkładu niepieniężnego, w zamian za który nastąpiło objęcie udziałów w likwidowanej spółce (także poprzez wymianę udziałów), do wyliczenia kosztu objęcia udziału w likwidowanej Spółce nabywającej należy odpowiednio stosować art. 22 ust. 1f pkt 1 PDoFizU. Odpowiednie stosowanie tej regulacji oznacza, że kosztem objęcia udziałów w likwidowanej Spółce nabywającej będzie nominalna wartość udziałów Spółki nabywającej z dnia ich objęcia przez skarżącego”.

Kosztem objęcia udziałów za wkład niepieniężny będzie nominalna wartość udziałów w Spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny, odpowiadająca wartości rynkowej wkładu w postaci udziałów spółek Q sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. z dnia wniesienia tego wkładu niepieniężnego do Spółki przez Wspólników KM, RM, MM - wartość nominalna udziałów Spółki objętych w zamian za wkład niepieniężny odpowiadała wartości rynkowej wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki. W obecnym stanie prawnym z uwagi na ww. zmianę art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT wartość nominalna udziałów obejmowanym w zamian za wkład niepieniężny, inny niż przedsiębiorstwo, nie ma znaczenia dla ustalania przychodów – a tym samym późniejszych kosztów – lecz znaczenie ma wartość rynkowa wkładu niepieniężnego.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w wydawanych dotychczas interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych - w tym miejscu należy przywołać interpretacje indywidualne z dnia 30 marca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.604.2020.9.KS, 0113-KDIPT2-3.4011 603.2020.9.KS, wydane już po uchyleniu przez sądy administracyjne pierwotnie wydanych interpretacji (odpowiednio: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 567/20 oraz wyrok utrzymujący wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny z 1 września 2021 r., sygn. akt II FSK 520/21, a także wcześniejsze orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 3173/18, wyrok NSA z dnia 21 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 532/17 oraz z dnia 25 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3238/18 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 326/15. Orzecznictwo NSA oraz WSA wydane w stanie prawnym obowiązującym do końca 2016 r. pozostaje nadal aktualne we wskazanym zakresie.

W stosunku do udziałów nabytych przez każdego ze wspólników w drodze sprzedaży (zakupu) udziałów za zapłatą ceny wyrażonej w formie pieniężnej, kosztem nabycia tychże udziałów będzie zapłacona cena.

Przekładając powyższą analizę na przedmiotowe zdarzenie przyszłe. Spółka jako płatnik wskazanego podatku, ustalając podstawę opodatkowania wspólników KM, RM, MDM. powinna uwzględnić dla każdego ze wspólników KM, RM, MM uprawnienie do zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50a) PIT, a tym samym wyłączyć wartość przychodu zwolnionego i ustalić podstawę opodatkowania (dochód) w następujący sposób:

Dochód KM = przychód Wspólnika KM (wartość majątku likwidacyjnego Spółki otrzymanego przez Wspólnika KM) pomniejszony o wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów przy czym za koszt przyjąć należy:

a)dla udziałów nabytych w drodze umowy sprzedaży (zakupu): ... udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, o łącznej wartości nominalnej ...zł - wartość ceny zapłaconej za udziały w wykonaniu umowy sprzedaży udziałów;

b)dla udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny: wartość nominalną udziałów Spółki objętych przez Wspólnika KM w zamian za wkład niepieniężny (tj. ... udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł);

Dochód RM = przychód Wspólnika RM (wartość majątku likwidacyjnego Spółki otrzymanego przez Wspólnika RM) pomniejszony o wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów przy czym za koszt przyjąć należy:

a)dla udziałów nabytych w drodze umowy sprzedaży (zakupu): ... udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, o łącznej wartości nominalnej ... zł - wartość ceny zapłaconej za udziały w wykonaniu umowy sprzedaży udziałów,

b)dla udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny: wartość nominalną udziałów Spółki objętych przez Wspólnika RM w zamian za wkład niepieniężny (tj. ...udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł).

Dochód MDM = przychód MDM (wartość majątku likwidacyjnego Spółki otrzymanego przez Wspólnika MDM) pomniejszony o wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów przy czym za koszt przyjąć należy:

a)dla udziałów nabytych w drodze umowy sprzedaży (zakupu): ... udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, o łącznej wartości nominalnej ... zł - wartość ceny zapłaconej za udziały w wykonaniu umowy sprzedaży udziałów;

b)dla udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny: wartość nominalną udziałów Spółki objętych przez Wspólnika MM w zamian za wkład niepieniężny (tj. ... udziałów w Spółce, po 50 zł każdy, tj. o łącznej wartości nominalnej wynoszącej ... zł).

Spółka jako płatnik podatku powinna więc przeprowadzić czynności w następującej kolejności:

1)ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki przez każdego ze wspólników KM, RM, MM,

2)ustalić koszt nabycia i objęcia udziałów w Spółce dla każdego ze Wspólników,

3)ustalić podstawę opodatkowania poprzez pomniejszenie wartości majątku likwidacyjnego o kwotę wartości przychodu zwolnionego (wyłączonego) od opodatkowania, stanowiącej koszty nabycia lub objęcia udziałów w likwidowanej Spółce,

4)pobrać i wpłacić do urzędu skarbowego podatek w stawce 19% od nadwyżki wartości majątku likwidacyjnego nad kosztem nabycia lub objęcia udziałów przez każdego ze Wspólników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

– podatku, zaliczki.

W świetle art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ww. ustawy

Z kolei, zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Zgodnie z art. 272 tej ustawy:

Stosownie do treści art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 286 § 2 i 3 ww. ustawy:

Przepisy art. 286 § 2 Kodeks spółek handlowych stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku.

Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją majątku spółki kapitałowej w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy:

W myśl art. 30a ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Tym samym, zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku jej likwidacji (przychodu z likwidacji) określonego na podstawie cen rynkowych, pomniejszonego o wartość przychodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a tej ustawy. W sytuacji gdy koszty nabycia/objęcia udziałów w spółce z o.o. są równe lub wyższe niż wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, a spółka nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w przypadku wystąpienia nadwyżki pomiędzy wartością majątku otrzymanego przez wspólników w wyniku likwidacji spółki a kwotą przychodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, spółka jako płatnik zobowiązana będzie do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 ww. ustawy, oraz do przekazania go do właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z dyspozycją art. 42 ust. 1 przywołanej ustawy.

Jednocześnie płatnik jest obowiązany wyłączyć spod opodatkowania wartość przychodu zwolnionego, tj. wartość majątku otrzymanego z związku z likwidacją spółki, w części stanowiącej koszt nabycia udziałów w spółce.

Dlatego też, w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, jak należy rozumieć określenie koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce, ponieważ koszt ten, zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejsza przychód otrzymany przez wspólnika spółki kapitałowej w związku z likwidacją spółki. Wysokość tego kosztu uzależniona jest od tego, co było przedmiotem wkładu do spółki. W przypadku:

·wkładów pieniężnych – znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·wkładów niepieniężnych (aportów) – stosuje się art. 22 ust. 1f ww. ustawy,

·wymiany udziałów – znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38c tej ustawy.

W opisanej przez Państwa sprawie:

·aktualni Wspólnicy Spółki w lipcu 2012 r. zawarli z dotychczasowymi wspólnikami Spółki umowy sprzedaży (nabycia) udziałów, w wyniku których nabyli 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, a ponadto

·na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z grudnia 2016 r. dokonali Państwo podwyższenia kapitału zakładowego poprzez utworzenie nowych udziałów. Nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostały objęte przez Wspólników w zamian za wkład niepieniężny. Udziały te zostały przekazane Spółce w drodze wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do udziałów nabytych przez Wspólników w 2012 r. na mocy umów sprzedaży (nabycia) udziałów, nie ulega wątpliwości, że kosztem nabycia jest wartość ceny zapłaconej przez wspólników.

Zatem w tej części stanowisko Państwa jest za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której udziały objęte zostały przez Wspólników w zamian za wkład niepieniężny, a Spółka nabyła je w drodze transakcji wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym w 2016 r.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.:

W myśl ust. 8b cyt. ustawy:

Przepisy powyższe jednoznacznie wskazują, że „do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki”. Zatem, objęcie udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wymiany udziałów (akcji). Oznacza to, że przychodu odpowiadającego wartości nominalnej nabytych udziałów (akcji) dla celów podatkowych nie określa się.

Normatywny nakaz niezaliczania do przychodów wartości otrzymanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów lub akcji, a więc w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część stanowi lex specialis w stosunku do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku udziałów nabytych w sposób określony w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, gdzie nie następuje zaliczenie do przychodów wartości otrzymanych udziałów – ustalenie kosztów nabycia/objęcia udziałów spółki likwidowanej objętych w ramach wymiany udziałów należy odnosić do wymienianych udziałów.

Kosztami nabycia lub objęcia udziałów likwidowanej Spółki, objętych w ramach wymiany udziałów są więc wydatki poniesione przez Wspólników na nabycie lub objęcie udziałów w Spółkach Y sp. z o.o. oraz Q sp. z o.o. (których udziały zostały przekazywane Państwu w drodze wymiany udziałów), ustalone zgodnie z art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w przypadku likwidacji Spółki i otrzymania przez Wspólników majątku likwidacyjnego, koszt objęcia udziałów Wspólników w Spółce nabywającej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły wydatki poniesione przez Wspólników na nabycie lub objęcie udziałów w spółkach Y sp. z o.o. oraz Q sp. z o.o., wniesionych aportem do Spółki w ramach transakcji wymiany udziałów.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że kosztem objęcia tych udziałów jest równowartość wartości nominalnej udziałów Spółki objętych przez każdego ze Wspólników w zamian za wkład niepieniężny. Jak wyjaśniono powyżej, w przypadku likwidacji Spółki i otrzymania przez Wspólników majątku likwidacyjnego, koszt objęcia przez Wspólników udziałów w Spółce, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowiły wydatki faktycznie poniesione przez Wspólników na nabycie lub objęcie udziałów w spółkach Y sp. z o.o. oraz Q sp. z o.o., wniesionych aportem do Spółki w ramach transakcji wymiany udziałów.

W związku z powyższym, w tej części, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, Spółka jako płatnik ma obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od przychodów otrzymanych przez Wspólników w związku z podziałem majątku likwidowanej osoby prawnej (Spółki) w stawce 19% . Ustalając podstawę opodatkowania Spółka powinna uwzględnić ewentualne zwolnienie przedmiotowe przysługujące Wspólnikom, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i pobrać podatek jedynie od nadwyżki wartości otrzymanej na skutek likwidacji Spółki nad kosztami nabycia i objęcia udziałów.

Jednocześnie Spółka powinna ustalić koszt nabycia oraz objęcia udziałów w likwidowanej Spółce przez każdego ze Wspólników w następujący sposób:

·w przypadku udziałów nabytych w 2012 r. nabytych w drodze sprzedaży – w wysokości ceny zapłaconej przez Wspólników za te udziały;

·w przypadku udziałów nabytych w 2016 r., tj. wniesionych aportem do Spółki w ramach transakcji wymiany udziałów – w wysokości faktycznie poniesionych przez Wspólników wydatków na nabycie udziałów w spółkach Y sp. z o.o. oraz Q sp. z o.o., ustalonych zgodnie z art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych należy wskazać, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również przywołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).