Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.507.2023.2.AW

Czy przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja rodzinna w organizacji (dalej „Wnioskodawca” lub „Fundacja”) została powołana na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 - zwana dalej „UFR” lub „Ustawa o fundacji rodzinnej”).

Fundatorami są osoby fizyczne posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, będące polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów („Fundatorzy”). Fundatorzy są małżonkami. Beneficjentami Fundacji będą poza fundatorami członkowie ich najbliższej rodziny, tj. zstępni oraz dalsi zstępni fundatorów (dzieci, wnuki nawet ci, którzy nie urodzili się jeszcze w momencie powołania Fundacji).

Wnioskodawca będzie działał na podstawie przepisów Ustawy o fundacji rodzinnej. Fundacja została już zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych, a więc zgłoszenie zostało dokonane w terminie wskazanym w art. 6 ust. 9 ustawy o CIT, tj. przed upływem 6 miesięcy od daty jej powstania.

Aktualnie trwa procedura związana z wpisem Fundacji do rejestru fundacji rodzinnych. Zgodnie z treścią art. 23 Ustawy o fundacji rodzinnej Wnioskodawca działa więc jako fundacja rodzinna w organizacji. Jednocześnie - co wynika wprost z treści art. 23 ust. 3 ww. ustawy - Wnioskodawca, działając jako fundacja rodzinna w organizacji może zarządzać we własnym imieniu posiadanym majątkiem i zapewniać jego ochronę, w szczególności nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywanym.

Fundacja została utworzona w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na ich rzecz na zasadach przewidzianych w statucie. W ramach zarządzania mieniem Fundacja może zbywać określone aktywa oraz nabywać inne.

Fundatorzy wnieśli do Fundacji tytułem pokrycia jej funduszu założycielskiego środki pieniężne w kwocie 100.000,00 zł. W najbliższym czasie Fundacja otrzyma także od Fundatorów mienie w drodze darowizny. Mienie otrzymane przez Fundację będzie obejmowało składniki majątku, których właścicielami są Fundatorzy, będą to akcje, udziały w kapitałowych spółkach prawa handlowego (spółkach z o.o. oraz spółkach akcyjnych), udziały spółek zagranicznych.

W przyszłości Fundacja otrzyma akcje spółki zagranicznej z siedzibą w Luksemburgu typu Societe en commandite speciale (SCSp) pod firmą Dinero Societe en commandite specjale, wpisaną do luksemburskiego rejestru działalności gospodarczej i spółek RCSL pod numerem B200595 (dalej: „Spółka”). Spółka ta jest spółką transparentną podatkowo oraz nie posiada osobowości prawnej. Spółka nie jest więc podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT. Nie jest też spółką w rozumieniu art. 4a pkt 21 tej ustawy, a jest spółką niebędącą osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 omawianej ustawy. Podatnikami podatku dochodowego są więc jej wspólnicy. W SCSp występują dwie kategorie wspólników:

- associe commandite jest wspólnikiem, który ponosi nieograniczoną i solidarną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania spółki oraz może reprezentować i prowadzić sprawy spółki;

- associe commanditaire jest wspólnikiem, który ponosi ograniczoną (do wysokości wniesionego wkładu) odpowiedzialność za zobowiązania spółki i nie może jej reprezentować wobec osób trzecich.

Aktualnie Fundatorzy oraz ich zstępni są w Spółce wspólnikami o ograniczonej odpowiedzialności i w ramach praw udziałowych w Spółce objęli wyemitowane przez nią papiery wartościowe („Akcje”). Akcje inkorporują w sobie ogół praw i obowiązków wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności w tej Spółce. Emitowane przez Spółkę Akcje mogą być przedmiotem publicznego obrotu zgodnie z prawem luksemburskim. Akcje są więc papierami wartościowymi w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Natomiast drugim wspólnikiem Spółki (wspólnikiem z nieograniczoną odpowiedzialnością) jest luksemburska spółka kapitałowa.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest inwestowanie w udziały oraz akcje spółek, posiadających siedzibę na terytorium państw Unii Europejskiej, bądź w inne prawa majątkowe, w tym nabywanie ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółkach osobowych transparentnych podatkowo z siedzibą na terytorium państw Unii Europejskiej. Spółka będzie osiągała przychody m.in. z tytułu dywidend wypłacanych przez spółki, w których posiada status udziałowca bądź akcjonariusza, bądź też z tytułu zysku wypracowanego przez spółki osobowe, w których posiada status wspólnika.

Zgodnie z umową Spółki, wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności, ma prawo do wypłaty przysługującego mu zysku, przy spełnieniu określonych w umowie Spółki warunków, po podjęciu uchwały o przekazaniu zysku do podziału pomiędzy wspólników. Tym samym przedmiot działalności Spółki nie będzie faktycznie wykraczał poza zakres wskazany w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o fundacji rodzinnej, tj. działalność ta będzie polegała na przystępowaniu do spółek handlowych oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwo w tych spółkach oraz podmiotach, jak również nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze. Spółka nie będzie prowadziła innej działalności gospodarczej w Luksemburgu.

Spółka jest aktualnie m.in. wspólnikiem polskiej spółki jawnej („Spółka jawna”). Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wydobywanie kamieni ozdobnych oraz kamienia dla potrzeb budownictwa. Spółka jawna, w której Spółka jest wspólnikiem będzie podatnikiem podatku CIT. Spółka jawna będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium Polski, a osiągnięte dochody będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT.

Planowane jest, że powołanie Fundacji umożliwi niezakłóconą sukcesję międzypokoleniową oraz ochronę trwałości rodzinnego biznesu. W tym celu Fundatorzy wniosą - w drodze darowizny - do Fundacji posiadany przez siebie majątek, w tym posiadany pakiet Akcji w Spółce. Zstępni Fundatorów także wniosą do Fundacji posiadane przez nich Akcje w Spółce. W efekcie w Fundacji zostanie skoncentrowany rodzinny majątek, a w przypadku konieczności przeprowadzenia sukcesji nie dojdzie do zachwiania trwałości rodzinnego biznesu.

W efekcie planowanych działań Fundacja stanie się: wspólnikiem Spółki (transparentnej podatkowo – w charakterze wspólnika z ograniczoną odpowiedzialnością).

W ramach zarządzania ww. majątkiem, Fundacja może w przyszłości dokonać odpłatnego zbycia Akcji Spółki. Zbycie Akcji zostanie dokonane na rzecz zewnętrznego inwestora, niebędącego podmiotem powiązanym z Fundacją, ani z Fundatorami w żaden sposób.

W związku z tym Wnioskodawca chce uzyskać odpowiedź na pytanie, czy przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji w Spółce będą zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT.

Pytanie

Czy przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody Fundacji z odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy o CIT ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT jej przepisy mają zastosowanie także do fundacji rodzinnej w organizacji. Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 36 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326).

Fundacja rodzinna (a tym samym także fundacja rodzinna w organizacji) jest zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem CIT. Stosownie bowiem do treści art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT zwalnia się od podatku fundację rodzinną. Jednocześnie na mocy art. 6 ust. 9 ustawy o CIT Fundacja rodzinna w organizacji traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, w przypadku, gdy nie została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych w terminie sześciu miesięcy od dnia jej powstania albo postanowienie sądu rejestrowego odmawiające jej zarejestrowania stało się prawomocne, przy czym utrata prawa do zwolnienia następuje od dnia powstania fundacji rodzinnej w organizacji.

Fundacja została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych długo przed upływem terminu 6-miesięcy od dnia powstania. Nie zostało także wydane postanowienie sądu rejestrowego odmawiające jej zarejestrowania. Należy zatem zbadać, czy w odniesieniu do przychodów Fundacji nie zaistnieją przesłanki wprost wyłączające możliwość zwolnienia z opodatkowania fundacji rodzinnej wskazane w art. 6 ust. 7 oraz art. 6 ust. 8 ustawy o CIT. Zgodnie z tymi przepisami zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 tej ustawy nie ma zastosowania do:

- do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q (art. 6 ust. 7 ustawy o CIT – podatek od budynków oraz podatek od wypłat na rzecz beneficjentów);

- działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 8 ustawy o CIT).

Przesłanką braku zwolnienia przychodów Fundacji z opodatkowania podatkiem CIT podlegającą ocenie będzie zatem w opisanym zdarzeniu przyszłym podstawa wskazana w art. 6 ust. 8 ustawy o CIT, tj. prowadzenie działalności gospodarczej, której zakres wykracza poza ten wskazany w Ustawie o fundacji rodzinnej.

Zdaniem Wnioskodawcy przychody, które osiągnie ona w przyszłości z tytułu zbycia Akcji będą zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT.

Fundacja rodzinna (w tym także fundacja rodzinna w organizacji) jest zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem CIT. Stosownie bowiem do treści art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT zwalnia się od podatku fundację rodzinną. Jednocześnie na mocy art. 6 ust. 7 Ustawy o CIT, zwolnienie to: „nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

Jeśli natomiast fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania (art. 24r ust. 1 Ustawy o CIT).

W myśl art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

 2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

 5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

 6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

 7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

 8) gospodarki leśnej.

2. Działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 3 Ustawy o fundacji rodzinnej przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 24r ust. 1 Ustawy o CIT: „W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.”

Zgodnie z art. 24r ust. 2 Ustawy o CIT: „Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.”

Zgodnie z art. 24r ust. 3 Ustawy o CIT: „Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f.”

Mając na uwadze ww. przepisy należy stwierdzić, że fundacja rodzinna:

i. jest co do zasady w całości zwolniona z opodatkowania podatkiem CIT (została objęta zwolnieniem podmiotowym, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT);

ii. może prowadzić działalność w ograniczonym zakresie - wskazanym w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej, nie tracąc prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT;

iii. w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie innym niż wskazany w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja zobowiązana jest zapłacić od osiągniętego dochodu podatek CIT w wysokości 25%;

iv. może podejmować działania polegające na racjonalnym zarządzaniu swoim majątkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o fundacji rodzinnej: „Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

- przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

- nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze.”

W opisanym zdarzeniu przyszłym przychody Fundacji z odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychody osiągnięte przez Fundację w ramach odpłatnego zbycia Akcji, spełniających definicję papierów wartościowych, mieszczą się w zakresie działalności polegającej na nabywaniu i zbywaniu papierów wartościowych (art. 5 ust. 1 pkt 4 Ustawy o fundacji rodzinnej). Nabycie i zbycie takiego mienia są zawsze zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT. W szczególności możliwe jest nabywanie papierów wartościowych w celu ich zbycia (wyłączono w tym zakresie stosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o fundacji rodzinnej).

Wobec tego Przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji będą więc w całości zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT stosownie do treści art. 6 ust. 7 Ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 w zw. z art. 5 ust. 3 Ustawy o fundacji rodzinnej.

Opodatkowaniu będzie bowiem podlegać dopiero dystrybucja zysków Fundacji na rzecz jej beneficjentów oraz świadczenia dokonywane na ich rzecz przez Fundację.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 6-7 updop:

6. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

W myśl art. 24r ust. 1 updop:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 ufr:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

Jak wynika z art. 5 ust. 3 ufr:

Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia czy przychody Fundacji z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Poprzez Akcje Spółki rozumieją Państwo udział w spółce zagranicznej z siedzibą w Luksemburgu typu Societe en commandite speciale (SCSp). Spółka ta jest spółką transparentną podatkowo oraz nie posiada osobowości prawnej. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami podatku dochodowego są jej wspólnicy.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że zbycie akcji w transparentnej spółce SCSp z siedziba w Luksemburgu nie wpisuje się w zakres dozwolonej działalności prowadzonej przez fundację rodzinną, w szczególności w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 ufr.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia akcji w spółce transparentnej podatkowo typu SCSp z siedzibą w Luksemburgu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop i podlega opodatkowania na podstawie art. 24r updop.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców m.in. w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu brak jest podstaw do uznania, że transparentna spółka typu SCSp z siedzibą w Luksemburgu jest podmiotem o podobnym charakterze do spółek handlowych, tym bardziej do funduszy inwestycyjnych czy też spółdzielni. W świetle regulacji dotyczącej tzw. dozwolonej działalności fundacji rodzinnej (art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr), istotne znaczenie ma nie tylko podobieństwo podmiotów pod względem ich struktury i prawnych podstaw funkcjonowania, ale także podobieństwo w kwestiach podatkowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że spółki handlowe, do których może przystąpić fundacja rodzinna (z pominięciem spółki partnerskiej, w której partnerami mogą być wyłącznie osoby fizyczne) są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT. Również spółka jawna do której przystąpi fundacja staje się podatnikiem podatku CIT, o czym stanowi dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 1 ust. 7. Powyższe nie dotyczy zagranicznej spółki transparentnej podatkowo, której status transparentnej podatkowo nie ulega zmianie.

Ponadto wskazać należy, że ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr nie użył ogólnego sformułowania „spółka”, którym mogłaby zostać objęta ewentualnie także spółka transparentna podatkowo, ale użył bardziej szczegółowego określenia „spółka handlowa”, dokonując tym samym zawężenia, co do kręgu podmiotów objętych tym przepisem.

Powyższe okoliczności pozwalają na stwierdzenie, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr fundacja rodzinna może przystępować i uczestniczyć jedynie w tych spółkach, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego SCSp nie posiada osobowości prawnej. Nie jest również traktowana jak osoba prawna na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego i jest transparentna podatkowo. Przychody spółki są przypisywane proporcjonalnie jej wspólnikom i mogą być opodatkowane na poziomie tych wspólników. SCSp nie jest więc podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu.

W świetle powyższego brak jest podstaw do uznania, że spółka SCSp jest podmiotem o podobnym charakterze względem wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, tj. do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych czy też spółdzielni. Tym samym dochód uzyskany przez fundację rodzinną z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w spółce SCSp powinien być objęty sankcyjnym 25% podatkiem dochodowym, na podstawie art. 24r updop.

Mając powyższe na uwadze, w świetle ww. art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, również w przypadku zbycia ogółu praw i obowiązków (akcji) w transparentnej podatkowo luksemburskiej spółce SCSp nie można uznać, że dochód z takiego zbycia mieści się w zakresie dozwolonej działalności fundacji rodzinnej. Uzyskiwany w tym przypadku przychód (dochód) wynika z wcześniejszego przystąpienia (uczestnictwa) w spółce, która nie została objęta zakresem art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr.

Ponadto w sprawie nie znajduje również zastosowania art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr. Z treści tego przepisu wynika, że w ramach dozwolonej działalności gospodarczej, fundacja rodzinna może nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze.

Wnioskodawca odwołując się do powyższej regulacji twierdzi, że zbywając ogół praw i obowiązków (akcji) w transparentnej podatkowo spółce luksemburskiej SCSp dokonuje w istocie zbycia papierów wartościowych, gdyż są one przedmiotem publicznego obrotu zgodnie z prawem luksemburskim.

Nie sposób zgodzić się z takim stanowiskiem.

W zakresie prawidłowej kwalifikacji ww. zbycia dla celów podatkowych na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr niezbędne jest zachowanie „systematyki” ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zaliczenie opisanej we wniosku czynności zbycia mienia do zakresu dozwolonej działalności określonej w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr wpływa w opisanej sytuacji na skutki podatkowe w świetle art. 6 ust. 7 updop.

W tym zakresie zauważyć należy, że na gruncie art. 4a pkt 16 updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) - oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Do ww. spółek zalicza się m.in. spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2 updop).

Zatem udział w zagranicznej spółce niemającej osobowości prawnej, nie spełniającej ww. warunku, nie może zostać zakwalifikowany jako udział (akcja) na gruncie updop. Z takim przypadkiem mamy właśnie do czynienia w niniejszej sprawie, gdyż luksemburska spółka SCSp nie posiada osobowości prawnej i dla celów podatkowych w Luksemburgu jest traktowana jako transparentna podatkowo. W takim przypadku zbycie ogółu praw i obowiązków w takiej spółce dla celów podatkowych powinno być traktowane jako zbycie praw majątkowych, a nie jako zbycie akcji (papieru wartościowego).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, 1488, 2280 i 2436), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

W ww. katalogu nie został wymieniony ogół praw i obowiązków w transparentnej podatkowo spółce.

Przeniesienie praw i obowiązków w spółce luksemburskiej SCSp, która nie posiada osobowości prawnej i na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego traktowana jest jako podmiot transparentny podatkowo, co oznacza, że nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego w Wielkim Księstwie Luksemburga, będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym tak samo traktowane jak zbycie ogółu praw i obowiązków w polskiej spółce osobowej.

Fundacja rodzinna, zbywając prawa udziałowe posiadane w transparentnej podatkowo luksemburskiej spółce SCSp, przychodu z tego tytułu dla celów podatkowych nie może traktować jako przychodu ze zbycia papierów wartościowych wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr, tym samym nie jest uprawniona w tym zakresie do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Wskazać także należy, że w świetle art. 3 pkt 1 ustawy obrocie instrumentami finansowymi, zakres inkorporowanych przez Wnioskodawcę praw majątkowych w transparentnej podatkowo luksemburskiej spółce SCSp nie odpowiada na gruncie podatkowym prawom wynikającym z akcji. Wynika to głównie z faktu traktowania posiadanych praw udziałowych w spółce luksemburskiej jako udziału w spółce niebędącej osobą prawną, co skutkuje koniecznością rozliczania dochodu z takiego udziału zgodnie z art. 5 updop. Na okoliczność taką wskazuje również orzecznictwo, np. w wyroku z 25 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 964/18 sąd wskazał m.in.:

Nie ulega wątpliwości, że SCSp jest spółką osobową, która nie posiada osobowości prawnej. Jest ona także transparentna podatkowo tak w świetle regulacji obowiązujących w Luksemburgu, jak i w Polsce. Posiadanie imiennych papierów wartościowych reprezentujących udział wspólnika ponoszącego ograniczoną odpowiedzialność, określone zostało w przepisach luksemburskich jako fakultatywne. Pomimo tego że mogą one być zgodnie z zapisami umowy spółki SCSp przedmiotem obrotu, w tym publicznego na giełdzie papierów wartościowych, nie zmienia to charakteru spółki jako osobowej, a tym samym statusu jej wspólnika. Nadal bowiem uzyskuje on proporcjonalny udział w przychodzie, ponosi proporcjonalny udział w kosztach oraz osiąga z tego tytułu dochód albo stratę.

Akcje w spółce transparentnej podatkowo typu SCSp z siedzibą w Luksemburgu z całą pewnością również nie są instrumentem pochodnym, bowiem te zostały wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nabycie akcji w transparentnej podatkowo spółce z siedzibą w Luksemburgu nie jest objęte zakresem art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

W konsekwencji przychody Fundacji z odpłatnego zbycia Akcji Spółki transparentnej podatkowo typu SCSp z siedzibą w Luksemburgu nie będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).