Interpretacja indywidualna z dnia 19 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.192.2023.1.DP

Czy po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przez Wnioskodawcę jako fundatora planującego utworzenie fundacji rodzinnej i dotyczy zakresu działalności fundacji rodzinnej. Podstawą prawną do złożenia takiego wniosku jest art. 14n § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Przepis ten zacznie obowiązywać od dnia 22 maja 2023 r. W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji indywidualnej po dniu 22 maja 2023 r., a więc z uwzględnieniem obowiązujących od tego dnia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Wnioskodawca planuje utworzenie fundacji rodzinnej. Fundacja rodzinna będzie działała na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej: w skrócie u.f.r.). Fundatorami fundacji rodzinnej będą Wnioskodawca i jego żona (art. 11 u.f.r., art. 12 ust. 1 u.f.r.).

Fundatorzy będą zobowiązani do wniesienia do fundacji rodzinnej mienia na pokrycie funduszu założycielskiego (art. 17 u.f.r.). W przypadku Wnioskodawcy mieniem wnoszonym na pokrycie funduszu założycielskiego będzie:

•95% udziałów w spółce A Sp. z o. o. z siedzibą przy (…) (KRS (…));

•98% udziałów w spółce B Sp. z o. o. z siedzibą przy ul. (…) (KRS (…)).

W przypadku żony Wnioskodawcy mieniem wnoszonym na pokrycie funduszu założycielskiego będzie 2% udziałów w spółce B Sp. z o. o. z siedzibą przy ul. (…) (KRS (…)).

W przyszłości fundacja rodzinna może sprzedać udziały w spółce A Sp. z o. o. oraz udziały w spółce B Sp. z o. o., które wcześniej zostaną wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej. Celem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest ustalenie konsekwencji podatkowych dla fundacji rodzinnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku sprzedaży udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej.

Pytanie

Czy po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Pana stanowisko w sprawie

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy stanu prawnego obowiązującego od dnia 22 maja 2023 r., czyli z uwzględnieniem obowiązujących od tego dnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określają przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej w skrócie u.p.d.o.p.). Zgodnie z art. 4a pkt 36 u.p.d.o.p. ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej oznacza to „fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326)”.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. „Zwalnia się od podatku fundację rodzinną”. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.d.o.p. „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

Art. 24r ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że „W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania”.

Natomiast art. 24r ust. 3 u.p.d.o.p. stanowi, że „Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f”.

Zasady działania fundacji rodzinnej określają przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej w skrócie u.f.r.). Zgodnie z art. 1 u.f.r. „Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta”. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.f.r. „Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej”. Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.f.r. „Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej”.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 3 u.f.r. „Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4”.

Z przytoczonych przepisów u.p.d.o.p. wynika, że fundacja rodzinna jest zwolniona z podatku CIT. Jednak zwolnienie to dotyczy wyłącznie dochodów z działalności gospodarczej fundacji rodzinnej, która została wymieniona w art. 5 u.f.r. Jeśli fundacja rodzinna osiąga dochody z działalności gospodarczej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 u.f.r., to dochody te nie są objęte zwolnieniem z podatku CIT. Tego typu dochody są opodatkowane podatkiem CIT, a stawka podatku wynosi 25% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym, w celu udzielenia odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, konieczne jest ustalenie czy sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej mieści się w zakresie określonym w art. 5 u.f.r. W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej mieści się w zakresie określonym w art. 5 u.f.r., a w konsekwencji dochód z tej sprzedaży będzie zwolniony z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 u.p.d.o.p.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie przystępowania do sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 3 u.f.r.) oraz w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych, w tym udziałów w sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 4 u.f.r.). Zdaniem Wnioskodawcy sytuacja w której fundacja rodzinna staje się właścicielem udziałów w sp. z o. o. w związku z wniesieniem ich przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej może być uznana za „przystąpienie” do sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 3 u.f.r.) albo za „nabycie” udziałów w sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 4 u.f.r.). Oba te zwroty nie zostały zdefiniowane w u.f.r., więc należy je rozumieć zgodnie ze znaczeniem językowym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „przystąpić” to zacząć jakąś czynność, działalność albo przyłączyć się do jakiejś grupy, organizacji lub wziąć w czymś udział, natomiast „nabyć” to otrzymać coś na własność albo zyskać coś lub zdobyć. Oba te zwroty można odnosić do udziałów w sp. z o. o., które fundatorzy wnieśli na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej i które tym samym stały się własnością fundacji rodzinnej.

W drugiej kolejności należy wskazać, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, ale z wyjątkiem mienia nabytego wyłącznie w celu dalszego zbycia (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r.). Tym samym fundacja rodzinna nie może prowadzić działalności handlowej, czyli działalności w zakresie nabywania i zbywania mienia. Jednak ograniczenie do nie dotyczy nabywania i zbywania udziałów w sp. z o. o. (art. 5 ust. 3 u.f.r.). Tym samym niezależnie od tego, czy udziały w sp. z o. o., które fundatorzy wnieśli na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej zostaną uznane za przystąpienie do sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 3 u.f.r.), czy za nabycie udziałów w sp. z o. o. (art. 5 ust. 1 pkt 4 u.f.r.), to zbycie tych udziałów w sp. z o. o. mieści się w zakresie określonym w art. 5 u.f.r.

Reasumując, po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT, ponieważ dochód ten będzie zwolniony z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 ufr:

Art. 4 ust. 1 ufr stanowi, że:

Stosownie do art. 1 ust. 1 updop:

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 updop:

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlega zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

W tym miejscu wskazać należy na przepis art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, który stanowi, że:

Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 6-10 updop:

Z powołanych przepisów wynika zatem, że co do zasady fundacje rodzinne są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednakże jak wskazano powyżej są pewne wyjątki.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszej sprawie mogą mieć zastosowanie przepisy art. 24r updop, zgodnie z którym:

Wskazać należy, że fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221). Wyjątek ma stanowić działalność o której mowa w art. 5 ust. 1 ufr, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ufr:

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja ta prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r updop w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie należy zatem zbadać, czy sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej mieści się w zakresie określonym w art. 5 ufr.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy o fundacji rodzinnej (Druk nr 2798), majątek fundacji rodzinnej, rozumiany jako aktywa, będzie stanowić mienie w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wyposażenie fundacji rodzinnej w początkowe aktywa będzie zadaniem fundatora, który przeniesie mienie przeznaczone na realizację celów fundacji rodzinnej i tym samym zasili początkowo fundusz założycielski. Wartość aktywów fundacji rodzinnej nie powinna być niższa niż 100 000 zł.

Jak wskazano we wniosku, w przypadku Wnioskodawcy mieniem wnoszonym na pokrycie funduszu założycielskiego będzie 95% udziałów w spółce A Sp. z o. o., oraz 98% udziałów w spółce B Sp. z o. o. W przypadku żony Wnioskodawcy mieniem wnoszonym na pokrycie funduszu założycielskiego będzie 2% udziałów w spółce B Sp. z o. o. W przyszłości fundacja rodzinna może sprzedać udziały w spółce A Sp. z o. o. oraz udziały w spółce B sp. z o. o., które wcześniej zostaną wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej.

Wskazać należy, że jak wynika z art. 5 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Może również nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze. Ponadto, jak wynika z powołanego przepisu, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Przy czym powyższe nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w szczególności brzmienie ww. art. 5 ust. 3 ufr, należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej mieści się w zakresie określonym w art. 5 ufr. A zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 24r ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 7 updop.

Mając na względzie powyższe, po stronie fundacji rodzinnej sprzedaż udziałów w sp. z o. o., które zostały wniesione przez fundatorów na pokrycie funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT, ponieważ dochód ten będzie zwolniony z podatku CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Dodatkowe informacjeInformacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego oraz musi się Pan zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).