Interpretacja indywidualna z dnia 13 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.554.2023.1.DP

Czy Spółka jest zobowiązana do pobierania podatku u źródła przy wypłacie należności za wynajem pracowników na rzecz spółki duńskiej? Czy Spółka może zastosować obniżoną stawkę lub nie pobierać podatku u źródła zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) przy wypłacie należności za wynajem pracowników na rzecz Spółki duńskiej oraz czy Spółka może zastosować obniżoną stawkę lub nie pobierać podatku u źródła zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka X A/S z siedzibą w Danii numer podatkowy (...) wystawiła Spółce faktury za usługi wynajmu wykwalifikowanych pracowników (operatorów dźwigów). Wartość wypłaconych należności za wynajem wykwalifikowanych pracowników nie przekroczyła 2 mln zł. Spółka posiada aktualny certyfikat rezydencji spółki duńskiej.

Pytanie

Czy Spółka jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) przy wypłacie należności za wynajem pracowników na rzecz spółki duńskiej? Czy Spółka może zastosować obniżoną stawkę lub nie pobierać podatku u źródła zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka wypłacając należności za usługi wynajmu wykwalifikowanych pracowników może nie pobrać podatku zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii.

Spółka posiada aktualny certyfikat rezydencji spółki duńskiej, co pozwala na zastosowanie stawki podatku u źródła wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę z tytułu usług wynajmu wykwalifikowanych pracowników nie stanowi „należności licencyjnych” w rozumieniu art. 12 tej umowy, ani przychodu o charakterze dywidendowym, o którym mowa w art. 10 tej umowy.

W konsekwencji uznać należy, że przychody usługodawców z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę w związku z nabywanymi usługami wynajmu wykwalifikowanych pracowników na gruncie ww. umowy stanowią tzw. „zyski przedsiębiorstw” opodatkowane, stosownie do art. 7 ust. 1 umowy, wyłącznie w kraju rezydencji otrzymującego je przedsiębiorstwa, przy założeniu, iż podatnik taki nie prowadzi działalności na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT:

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

W odniesieniu do art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka X z siedzibą w Danii wystawiła Spółce faktury za usługi wynajmu wykwalifikowanych pracowników (operatorów dźwigów). Wartość wypłaconych należności za wynajem wykwalifikowanych pracowników nie przekroczyła 2 mln zł. Spółka posiada aktualny certyfikat rezydencji spółki duńskiej.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego należy przeanalizować więc postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT objęta jest m.in. usługa rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Pojęcie ww. usługi nie zostały zdefiniowane w ustawie. Wobec braku w ustawie powyższej definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zatem, potocznie usługi rekrutacji można zdefiniować jako całokształt usług składających się na proces znajdowania, selekcji angażowania osób/pracowników, których potrzebuje dana organizacja. Tym samym istotą rekrutacji, czy to przeprowadzanej samodzielnie, czy zleconej podmiotowi zewnętrznemu, jest doprowadzenie do zatrudnienia pracowników przez danego przedsiębiorcę.

Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pojęcie „oddelegować” oznacza skierować kogoś do wykonania jakiegoś zadania służbowego, zwykle poza stałym miejscem pracy.

Pozyskiwanie personelu obejmuje zbiór celowo wyodrębnionych i odpowiednio skonfigurowanych działań w obszarze funkcji personalnej przedsiębiorstwa, które są ukierunkowane na zapewnienie firmie odpowiedniej liczby kompetentnych osób świadczących pracę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nabywane przez Wnioskodawcę Usługi polegające na wynajmowaniu pracowników od Spółki duńskiej, są usługami (świadczeniami) o podobnym charakterze do usługi, która została wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jako usługa posiadają cechy „usług rekrutacji i pozyskiwania personelu”.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Wnioskodawca wypłaca należności za usługi wynajmu wykwalifikowanych pracowników na rzecz Spółki duńskiej będącej duńskim rezydentem podatkowym. W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdą postanowienia Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. 2003 r.  Nr 43, poz. 368 dalej: „Konwencja”), zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 7 grudnia 2009 r. , zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. Konwencji:

W myśl art. 7 ust. 1 Konwencji:

Zgodnie z art. 7 ust. 7 Konwencji:

Powołany art. 7 ust. 7 ww. Konwencji przyznaje pierwszeństwo poszczególnym artykułom dotyczącym opisanych w nim konkretnych kategorii dochodów. W związku z tym artykuł ten ma zastosowanie do dochodów przedsiębiorstwa, które nie wchodzą w zakres dochodów objętych innymi artykułami.

Jak wynika z art. 10 ust. 3 Konwencji:

Natomiast z art. 12 ust. 3 Konwencji wynika, że:

Analizując postanowienia ww. Konwencji oraz opis sprawy stwierdzić należy, że opisane we wniosku wynagrodzenie za usługi wynajmu wykwalifikowanych pracowników nie stanowi ani należności o charakterze dywidendowym o których mowa w art. 10 Konwencji, ani należności licencyjnych o których mowa w art. 12 ww. Konwencji. Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 7 Konwencji, więc należności za usługi wynajmu pracowników stanowić będą tzw. „zyski przedsiębiorstw”.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego należy zauważyć, że wypłaty należności na rzecz Spółki duńskiej za wynajem pracowników, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i w tym zakresie na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika tego podatku. Jednakże, fakt posiadania certyfikatu rezydencji duńskiej Spółki uprawnia do zastosowania przepisów Konwencji i skorzystania z preferencji i niepobrania podatku zgodnie z art. 7 ust. 1 tej Konwencji.

Tym samym należy uznać Państwa stanowisko za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).