Interpretacja indywidualna z dnia 13 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.508.2023.2.DP

1. Czy w przypadku wypłaty dywidendy z X PSA do Y SP. Z O.O. zastosowanie znajdzie „zwolnienie dywidendowe” przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT oraz w związku z tym X PSA nie będzie płatnikiem zobowiązanym do poboru podatku mając na względzie art. 26 ustawy o CIT? 2. Czy warunek wyrażony w art. 22 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 22 ust. 4a ustawy O CIT, który odnosi się do nieprzerwanego przez 2 lata utrzymywania akcji zostanie spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, biorąc pod uwagę, że spółka przekształcona wstępuje w ogół praw i obowiązków spółki przekształcanej?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

29 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w stosunku do wypłacanej dywidendy. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2023 r. (data wpływu do Organu 24 listopada 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X PROSTA SPÓŁKA AKCYJNA

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - zainteresowany będący stroną postępowania Spółka X PSA (dalej: „X PSA”, „Wnioskodawca”, „Spółka”) NIP: (…). Sąd (…). Kapitał akcyjny: (…) PLN. Spółka X PSA wpisana jest do rejestru. Wpis do KRS nastąpił 1 września 2023 r.

Spółka posiada dwóch wspólników - osobę fizyczną oraz osobę prawną, które posiadają odpowiednio 60% i 40% - udziałów w zyskach tej Spółki. Wspólnik w postaci osoby fizycznej – Pani B. (dalej: „BL”) posiadająca 60% akcji w Spółce. Wspólnik w postaci osoby prawnej - Y sp. z o.o. (dalej: „Y SP. Z O.O.”) posiadająca 40% akcji w Spółce (zainteresowana niebędąca stroną postępowania).

Spółka X PSA podlega na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wspólnicy spółki - BL podlega na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Y SP. Z O.O. podlega na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka X PSA nie powstała w wyniku działań o charakterze restrukturyzacyjnym, tj. podziału, łączenia lub wymiany udziałów. Akcjonariusze Spółki BL oraz Y SP. Z O.O. - nie nabyli udziałów w ww. spółce X PSA na skutek podziału, łączenia tych spółek lub transakcji wymiany udziałów.

Spółka X PSA prowadzi działalność gospodarczą, którą w przeważającej części jest (…). Spółka X PSA prowadzi również pozostałą działalność w zakresie m.in. (…).

Wszelkie czynności dążące do przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową zostały zainicjowane w związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę. Prosta spółka akcyjna jest formą, która w przypadku prowadzenia tak szeroko pojętej działalności jest najbardziej efektywna. Głównie dzięki możliwości wyboru pomiędzy monistycznym a dualistycznym modelem zarządzania spółką.

Spółka X PSA wpisana do rejestru dnia 1 września 2023 r., jest spółką, która została przekształcona ze spółki osobowej - spółki komandytowej w spółkę kapitałową - prostą spółkę akcyjną.

Przekształcenie zostało dokonane zgodnie z art. 553 k.s.h., zatem Spółce przekształconej, czyli X PSA, przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona z mocy prawa stała się, w szczególności, stroną uprzednio zawartych przez spółkę przekształcaną umów, a także podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane Spółce Przekształcanej przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej stali się z dniem przekształcenia Wspólnikami Spółki przekształconej. Siedziba, NIP, REGON i adres Spółki Przekształconej nie uległ zmianie, zmieniony został tylko KRS.

Zgodnie z planem przekształcenia z dnia 5 lipca 2023 r. kapitał akcyjny Spółki Przekształconej został utworzony z kapitału podstawowego Spółki i wynosi (…) zł ((…) złotych).

Spółka Przekształcona wyemituje (…) akcji serii A o numerach od (…) i cenie emisyjnej każdej akcji w wysokości 1,00 zł (jeden złoty). Akcje serii A są akcjami zwykłymi.

Kapitał akcyjny Spółki Przekształconej zostanie pokryty w całości majątkiem Spółki, zaś akcje w tym kapitale akcyjnym będą przysługiwać Wspólnikom w proporcjach odpowiadających udziałom w zyskach Spółki, to jest:

- Y SP. Z O.O. z siedzibą w A.: w zamian za ogół praw i obowiązków przysługujących jej jako komplementariuszowi Spółki objęła (…) akcji serii A o numerach (…), o cenie emisyjnej każdej akcji w wysokości 1,00 zł (jeden złoty), stanowiących 40% (czterdzieści procent) kapitału akcyjnego Spółki Przekształconej;

- BL: w zamian za ogół praw i obowiązków przysługujących jej jako komandytariuszowi Spółki objęła (…) akcji serii A o numerach (…), o cenie emisyjnej każdej akcji w wysokości 1,00 zł (jeden złotych), stanowiących 60% (sześćdziesiąt procent) kapitału akcyjnego Spółki Przekształconej.

Nadwyżka wartości netto majątku Spółki nad kwotą kapitału akcyjnego Spółki Przekształconej zostanie odniesiona na kapitał zapasowy Spółki Przekształconej.

W Spółce Przekształconej jedynymi organami będzie Zarząd oraz Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy. Nie przewiduje się powołania Rady Nadzorczej.

Nie przewiduje się przyznania szczególnych uprawnień osobistych dla akcjonariuszy Spółki Przekształconej w związku z przekształceniem Spółki.

Wnioskodawca jest spółką powstałą z przekształcenia, która rozważa w przyszłości wypłacenie dywidendy swojemu Wspólnikowi, którym jest osoba prawna - Y SP. Z O.O. Wspólnik posiada 40% akcji w X PSA. Wnioskodawca chcąc wypłacić dywidendę chciałby uzyskać informację, czy w momencie wypłaty zastosowanie będzie miał art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, czyli tzw. „zwolnienie dywidendowe”. Wnioskodawca, zgodnie z tym, co zawarte jest w art. 93a O.p. oraz art. 553 k.s.h., wnioskuje, iż w związku z przekształceniem spółki komandytowej w prostą spółkę akcyjną, spółka przekształcona weszła w ogół praw i obowiązków spółki przekształcanej, również w zakresie stosowania prawa podatkowego.

W piśmie z 17 listopada 2023 r. wskazaliście Państwo, że:

Y SP. Z O.O. podlega na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Y SP. Z O.O. podlega na terytorium RP opodatkowaniu podatkiem od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Y SP. Z O.O. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Przed przekształceniem spółki osobowej (komandytowej) w spółkę kapitałową - wspólnik osoba prawna Y SP. Z O.O. jako komplementariusz w spółce komandytowej od dnia 9 września 2014 r. (data rejestracji w KRS) posiadała udział w zysku o wysokości 40%. Tym samym przed przekształceniem spółki osobowej (komandytowej) w spółkę kapitałową - wspólnik osoba prawna Y SP. Z O.O. posiadała więcej niż 10% udziałów w zyskach spółki komandytowej w sposób nieprzerwany przez okres dwóch lat (od 9 września 2014 roku).

Po przekształceniu spółki osobowej (komandytowej) w spółkę kapitałową (prostą spółkę akcyjną) - wspólnik osoba prawna Y SP. Z O.O. od dnia 1 września 2023 r. (dzień przekształcenia) posiada w X PSA 40% akcji i planuje się, że stan ten nie ulegnie zmianie w okresie kolejnych 2 lat. Przewiduje się, że stan ten nie ulegnie zmianie w ciągu najbliższych dwóch lat od dnia wypłaty dywidendy, bowiem zakłada się, że Y SP. Z O.O. będzie posiadała 40% akcji w X PSA w najbliższym dwuletnim okresie następującym po dniu wypłaty dywidendy, mając na względzie zapewnienie Spółce jak najefektywniejszego dalszego funkcjonowania.

Posiadanie ogółu praw i obowiązków przez Y SP. Z O.O. w spółce komandytowej przed przekształceniem spółki osobowej (komandytowej) w spółkę kapitałową od dnia 9 września 2014 r. (data rejestracji w KRS) wynikało z prawa własności, oraz posiadanie przez Y SP. Z O.O. akcji w spółce X PSA od dnia 1 września 2023 r. (dzień przekształcenia) wynika z prawa własności.

Zainteresowani oświadczają, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie występują negatywne przesłanki, o których mowa w art. 22c CIT. Skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 CIT w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie jest sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tego przepisu, skorzystanie z tego zwolnienia nie jest głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności oraz sposób działania nie jest sztuczny w rozumieniu art. 22c ust. 2 CIT.

Pytania

1.Czy na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku wypłaty dywidendy z X PSA do Y SP. Z O.O. zastosowanie znajdzie „zwolnienie dywidendowe” przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w związku z tym X PSA nie będzie płatnikiem zobowiązanym do poboru podatku mając na względzie art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2.Czy warunek wyrażony w art. 22 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 22 ust. 4a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, który odnosi się do nieprzerwanego przez 2 lata utrzymywania akcji zostanie spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, biorąc pod uwagę, że spółka przekształcona wstępuje w ogół praw i obowiązków spółki przekształcanej?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w przytoczonym artykule, ma zastosowanie w odniesieniu do wypłacanych dywidend, po spełnieniu warunków określonych w przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie to będzie miało zastosowanie również w przypadku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, mając na względzie to, iż Spółka przekształcona wstąpiła w prawa i obowiązki spółki przekształcanej, również na gruncie przepisów podatkowych. Ponadto, przekształcona Spółka, X PSA, nie będzie, jako płatnik, zobligowana do poboru podatku o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, w związku z tym, iż spełnia warunki przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy dotyczące zwolnienia.

W opinii Wnioskodawcy, w związku z tym, że Wspólnik, w postaci Y SP. Z O.O., posiada 40% akcji w X PSA oraz jako komplementariusz, posiadał ogół praw i obowiązków w spółce przekształcanej, a stan ten nie ulegnie zmianie w okresie kolejnych 2 lat oraz w związku z tym, że zarówno Wnioskodawca jak i Y SP. Z O.O. mają siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w związku z tym, że zarówno Wnioskodawca jak i Y SP. Z O.O. podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Rzeczypospolitej Polskiej, dywidenda wypłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Y SP. Z O.O. będzie zwolniona z podatku w roku 2023 oraz kolejnych.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad 1

Przekształcenie zostało dokonane zgodnie z art. 553 k.s.h., co oznacza, że Spółce przekształconej, przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Zgodnie z „§ 1 - spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej oraz zgodnie z § 2 spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. W § 3 „wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 576(1)”.

Wnioskodawca wskazuje, iż do opisanego w stanie faktycznym przekształcenia zastosowanie znajduje art. 553 k.s.h., który określa zasadę kontynuacji. Zgodnie z nią spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Zgodnie z Interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.730.2022.6.BS - „w myśl art. 553 § 1-2 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg. które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Regulacja zawarta w art. 553 k.s.h. wyraża zasadę kontynuacji, zgodnie z którą istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i podmiotu przekształconego, a w związku z przekształceniem dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej przekształcanego podmiotu. W konsekwencji, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową stanowi jedynie modyfikację formy prowadzenia działalności gospodarczej w ramach tego samego bytu gospodarczego. W wyniku przekształcenia nie dochodzi, tym samym, do powstania nowego podmiotu (podmiot przekształcony to wciąż ten sam podmiot, co przed przekształceniem). W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie. Innym skutkiem zasady kontynuacji jest to, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z praw rzeczowych i obligacyjnych pozostają przy spółce przekształconej”.

Wnioskodawca, po poparciu swojej argumentacji Interpretacją, wnioskuje, iż w przypadku przekształcenia spółki zgodnie z art. 553 k.s.h. mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który funkcjonuje w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że Wnioskodawca, funkcjonujący obecnie jako spółka kapitałowa, nabył obowiązki, ale również prawa, które wcześniej przysługiwały mu jako spółce osobowej.

Wnioskodawca zwraca uwagę na art. 93a Ordynacji podatkowej - artykuł ten wprowadza zasadę sukcesji generalnej. W wyniku przekształcenia Spółki wstąpiła ona we wszelkie prawa i obowiązki, również na gruncie prawa podatkowego, co określone jest w przepisie.

Zatem, zgodnie z art. 93a O.p.:

1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1)przekształcenia innej osoby prawnej,

2)przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. II FSK 743/18 podziela pogląd, dominujący w najnowszym orzecznictwie, że zakres sukcesji na gruncie przepisów o podatku dochodowym należy pojmować szeroko. „Zestawienie regulacji art. 93a o.p. z art. 93e o.p. pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z nich ustanawia jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których stanowi art. 93e o.p. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przechodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady pełnej sukcesji został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest RP”.

Pogląd prezentowany był również przez inne Organy. Pismo IPPB1/415-304/10-2/ES wydane przez Izbę Skarbową w Warszawie, gdzie zauważone zostało, iż „zgodnie z powołanym przepisem (art. 93a O.p.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. (...) Co istotne, jak stanowi art. 553 K.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej”.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę nie będzie miał zastosowania wyjątek przewidziany w art. 93e O.p. Oznacza to, że dojdzie do sukcesji praw i obowiązków, ze spółki przekształcanej na przekształconą (spółki komandytowej na prostą spółkę akcyjną). Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka przekształcona traktowana będzie na gruncie przepisów podatkowych jako kontynuator podatkowy spółki przekształcanej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 CIT „podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu)”.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 1a CIT - „zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Od uzyskiwanych przychodów przez wspólnika będącego komplementariuszem z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w pierwszej kolejności płatnik zgodnie z art. 26 ust. 1 CIT winien obliczyć 19% zryczałtowany podatek dochodowy, który następnie pomniejszy o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca, Spółka X PSA nie będzie zobligowana do poboru podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 CIT. X PSA wypełnia warunki zwolnienia, które przewidziane są w art. 22 ust. 4 CIT oraz podtrzymując pogląd, iż spółka przekształcona wchodzi w ogół praw i obowiązków spółki przekształcanej, również na gruncie przepisów podatkowych, nie można wyjść z założenia, iż Spółka mając na względzie zdarzenie przyszłe winna byłaby jako płatnik pobrać 19% podatek w przypadku wypłaty dywidendy.

Zgodnie z tym co zawarte jest w art. 22 ust. 4 CIT - zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1)wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2)uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

4)spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Wnioskodawca, mając na względzie art. 93a O.p., art. 553 k.s.h. oraz poglądy wyrażone przez NSA i inne Organy wnioskuje, iż przekształcenie spółki nie powoduje powstania nowej spółki, tylko wstąpienie spółki przekształconej w prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Oznacza to, że podczas przekształcenia doszło tylko do zmiany w przedmiocie formy prawnej. Spółka przekształcona wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a ponadto jej Wspólnikami (BL oraz Y SP. Z O.O.) są dotychczasowe podmioty, które były Wspólnikami w spółce przekształcanej. Zdaniem Wnioskodawcy, X PSA ma możliwość skorzystania ze zwolnienia, które przewidziane jest w art. 22 ust. 4 CIT, podnosząc, iż spełnia przesłanki wynikające z przepisu wymienione powyżej. Dodatkowo należy zwrócić uwagę na to, iż X PSA nie będzie zobowiązane do poboru podatku.

W art. 22 ust. 1 CIT wskazuje się na to, iż podatek dochodowy od dywidendy wynosi 19%, a obowiązki Spółki jako płatnika wynikają bezpośrednio z art. 26 ust. 1 CIT. Przepis wskazuje na to, iż „osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem”.

Obowiązek przewidziany w art. 26 ust. 1 CIT w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dotyczy Wnioskodawcy. Na uwadze trzeba mieć również art. 26 ust. 2e CIT, w którym Ustawodawca wskazał na obowiązek poboru podatku przez płatnika w momencie przekroczenia kwoty określonej w przepisie. Spółka wskazuje jednak na zapis zawarty w art. 26 ust. 7a CIT dotyczący złożenia stosownego oświadczenia, które wyłącza stosowanie przepisu art. 26 ust. 2e CIT.

Tym samym skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione są warunki wskazane w art. 22 ust. 4 CIT to tym samym po stronie X PSA na podstawie przedstawionych przepisów nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Należy zauważyć, iż Spółka spełniając warunki dotyczące zwolnienia z art. 22 ust. 4 CIT nie jest zobligowana do poboru podatku. Mając jednak wątpliwość co do stanu związanego z art. 22 ust. 4 pkt 3 CIT, Wnioskodawca kieruje swoje kolejne pytanie.

Ad 2

Art. 22 ust. 4 pkt 3 CIT związany jest z art. 22 ust. 4a CIT, który wskazuje na konieczność posiadania nie mniej niż 10% udziałów (akcji), w kapitale spółki wypłacającej dywidendę przez okres 2 lat.

Uwagę należy zwrócić również na art. 22 ust. 4a CIT, który głosi, iż „zwolnienie, o którym mowa w ust. 4 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat”.

Zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu o sygn. I SA/Wr 1493/14, „dywidenda jest zwolniona z CIT także wtedy, gdy dwuletni okres posiadania akcji w spółce, która ją wypłaca upłynie po dniu wypłaty dywidendy, a akcje te będą już w posiadaniu następcy prawnego spółki, która ją otrzymała”.

W orzeczeniu WSA we Wrocławiu, o sygn. I SA/Wr 2372/14, „Sąd podzielił pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 14 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 536/12, że użyte w art. 22 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. określenie "bezpośrednio" odnosi się do nieprzerwanego dwuletniego posiadania nie mniej niż 10% udziałów (akcji), w kapitale spółki wypłacającej dywidendę (art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.). Określenie to należy więc rozumieć jako posiadanie tych udziałów wprost a nie pośrednio poprzez inne osoby prawne. Nie oznacza ono zatem żadnego wyjątku wprowadzającego wyłączenie obowiązywania przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa w następstwie prawnym”.

Powyższe wyroki wskazują na to, iż zawarty w art. 22 ust. 4 pkt 3 CIT w związku z art. 22 ust. 4a CIT warunek, który odnosi się do nieprzerwanego dwuletniego posiadania nie mniej niż 10% udziałów (akcji), w kapitale spółki wypłacającej dywidendę może zostać utrzymany, gdyż przepisy Ordynacji podatkowej jasno wskazują na „kontynuację” posiadania określonych udziałów (akcji) w spółce. Wspólnicy Spółki przekształconej są tymi samymi podmiotami, które były Wspólnikami spółki przekształconej. Oznacza to, że Y SP. Z O.O., zdaniem Wnioskodawcy, będzie kontynuować posiadanie akcji w X PSA, dlatego okres dwuletni nie powinien być liczony na nowo od momentu przekształcenia.

Ponadto możliwością jest, by dwuletni okres upłynął również po dniu wypłaty dywidendy. Y SP. Z O.O. nadal będzie posiadać akcje (40%) w X PSA, mając na względzie zapewnienie Spółce jak najefektywniejsze dalsze funkcjonowanie. Mając to na uwadze, Wnioskodawca podtrzymuje, iż wszystkie przesłanki wynikające z art. 22 ust. 4 CIT w przytoczonym zdarzeniu przyszłym, zostaną spełnione, włącznie z dwuletnim posiadaniem akcji w X PSA, przez co zwolnienie przewidziane w przepisie powinno mieć zastosowanie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady przekształcenia spółek regulują art. 551 i n. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 551 § 1 KSH:

Zgodnie z art. 552 KSH:

Zgodnie z art. 553 § 1-3 KSH:

Kontynuacja bytu prawnego oznacza, że majątek przedsiębiorcy przekształcanego staje się majątkiem przekształconej spółki. Innymi słowy - następuje przekształcenie formy działalności przy jednoczesnej kontynuacji podmiotowości prawnej. W doktrynie podkreśla się, że przekształcenie nie powoduje ustania bytu prawnego podmiotu, co uznawane jest jako realizacja zasady ciągłości podmiotowej. Oznacza to, że spółka po przekształceniu jest kontynuatorką spółki przed transformacją i że w żadnym momencie tego procesu nie mamy do czynienia z dwoma podmiotami.

Istotą zasady kontynuacji jest to, że spółce po przekształceniu przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Pozostaje ona podmiotem praw nie tylko ze sfery prawa cywilnego, ale także ze sfery prawa administracyjnego. Szczególnie istotne znaczenie praktyczne ma rozwiązanie normatywne, zgodnie z którym spółka po przekształceniu pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji i ulg, które zostały przyznane spółce przed przekształceniem. Oznacza to, że mimo dokonanego przekształcenia spółka nie musi ponownie ubiegać się o przyznanie jej koncesji czy zezwolenia na prowadzenie danej działalności” (zob. KSH, Dział III. SPH T. 2A red. Szumański 2019, wyd. 3 Legalis).

Skutkiem przekształcenia w znaczeniu prawnym nie jest następstwo prawne, lecz kontynuacja działalności przekształconego podmiotu (w związku z przekształceniem nie mamy do czynienia z zamianą podmiotów, lecz zmianą podmiotu przekształcanego – por. S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks handlowy, s. 1272 i nast.). W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie, której zgodnie z art. 553 Kodeksu spółek handlowych przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tak: Komentarz aktualizowany do art. 301- 633 Kodeksu spółek handlowych pod red. A. Kidyby, Lex 2021).

Reasumując, w wyniku przekształcenia nie dochodzi do ustania bytu prawnego podmiotu (spółki), a następuje wyłącznie zmiana jej formy organizacyjno-prawnej. Spółka przekształcona kontynuuje działalność spółki i przedsiębiorcy sprzed transformacji i przysługują jej wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej oraz uprawienia przedsiębiorcy, co przekłada się także na sferę określonych praw i obowiązków podatkowych.

Zauważyć należy, że od 1 stycznia 2021 r. na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020r.  o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jak wynika z opisu sprawy zamierzacie Państwo wypłacić dywidendę swojemu wspólnikowi, którym jest osoba prawna.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy CIT:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z przepisem art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy CIT wypłacone udziałowcom dywidendy stanowią przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Podlegają one w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Jednakże, w myśl art. 22 ust. 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 22 ust. 4a ustawy o CIT:

W myśl natomiast art. 22 ust. 4b ww. ustawy:

Wskazać należy, że w świetle przepisu art. 22 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymóg nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w spółce dokonującej wypłat z tytułów określonych w art. 22 ust. 1 ustawy nie musi być spełniony w dacie dokonywania tych wypłat. Dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych korzysta ze zwolnienia również w sytuacji, gdy uzyskujący go podatnik posiada wymagany procent udziałów (akcji) przez okres krótszy niż dwa lata, o ile stan ten nie ulegnie zmianie do momentu upływu wymaganego okresu dwóch lat.

Jak stanowi art. 22 ust. 4d ustawy o CIT:

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z treścią art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Powołane przepisy art. 22 ust. 4-4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania wypłacanych dywidend wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy. Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy statuujące zwolnienia od opodatkowania należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

Jak już wcześniej wskazano, w wyniku przekształcenia nie dochodzi do ustania bytu prawnego podmiotu (spółki), a następuje wyłącznie zmiana jej formy organizacyjno-prawnej. Spółka przekształcona kontynuuje działalność spółki i przedsiębiorcy sprzed transformacji i przysługują jej wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej oraz uprawienia przedsiębiorcy, co przekłada się także na sferę określonych praw i obowiązków podatkowych.

W świetle powyższego mamy do czynienia z sytuacją, w której nie dojdzie do przerwania biegu dwuletniego terminu posiadania udziałów, o którym mowa w art. 22 ust. 4a ustawy o CIT. Zatem warunek wyrażony w art. 22 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 22 ust. 4a ustawy o CIT, który odnosi się do nieprzerwanego przez 2 lata utrzymywania akcji zostanie spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z powyższym, Y SP. Z O.O. będzie spełniać warunek o którym mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze, skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1)Wnioskodawca wypłacający dywidendę jest spółką mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2)uzyskującą dochód z dywidend spółka Y SP. Z O.O. jest spółką podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)Y SP. Z O.O. posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Wnioskodawcy;

4)Y SP. Z O.O. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;

to w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę dywidendy na rzecz spółki Y SP. Z O.O. wypłata ta, będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. A zatem, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednak należy podkreślić, że dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT konieczne jest spełnienie wszystkich warunków wymienionych w ww. przepisach.

Dodatkowo, zatrzeć należy, że ww. zwolnienie znajdzie zastosowanie do dywidendy pochodzącej z zysku wypracowanego przez Wnioskodawcę od momentu przekształcenia w prostą spółkę akcyjną bowiem jak wynika z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów komplementariusza.

Reasumując, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X PSA (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).