Interpretacja indywidualna z dnia 30 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.455.2023.5.AS

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki opłaconej przez Spółkę z tytułu umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz podmiotów wymienionych we wniosku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki opłaconej przez Spółkę z tytułu umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz :

• pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę oraz członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie stosunku pracy i członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudnionego na podstawie umowy o pracę  – jest prawidłowe,
• pozostałych osób wymienionych we wniosku – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki opłaconej przez Spółkę z tytułu umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz wymienionych we wniosku podmiotów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie − pismem z 6 października 2023 r. oraz pismem z 13 października 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego   

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył od Y (dalej: „Towarzystwo”) produkt w postaci ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Z (produkt o symbolu …). W ramach nawiązanego z Towarzystwem stosunku prawnego Spółka jest Ubezpieczającym, natomiast podmiotami ubezpieczonymi, które objęte zostały ubezpieczeniem na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym są następujące osoby:

1. Pracownik zatrudniony przez Państwa na podstawie umowy o pracę:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

2. Osoba zatrudniona przez Państwa na podstawie umowy cywilnoprawnej:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

3. Członek zarządu Spółki wynagradzany wyłącznie na podstawie powołania uchwałą:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

4. Członek zarządu Spółki wynagradzany wyłącznie na podstawie stosunku pracy:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

5. Członek zarządu Spółki wynagradzany na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudniony na innym jeszcze stanowisku:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

6. Członek zarządu Spółki wynagradzany na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę:

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

7. Członek zarządu Spółki wynagradzany na podstawie powołania i jednocześnie pobierający wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”):

• składka podstawowa,
• składka dodatkowa.

Produkt w postaci ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Z (produkt o symbolu …) stanowi produkt objęty umową dotyczącą ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupie 3 załącznika do ustawy z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 656), który to załącznik reguluje podział ryzyka według działów, grup i rodzajów ubezpieczeń.

Zawarta umowa dotyczy bowiem ubezpieczenia na życie związanego z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (produkt Y o symbolu …). Nadmienić należy, że przedmiotem zawartej przez Spółkę z Towarzystwem umowy jest ubezpieczenie życia ubezpieczonych podmiotów oraz długoterminowe gromadzenie środków finansowych wpłacanych przez Spółkę w formie jednostek uczestnictwa UFK.

Zgodnie z dołączonym aneksem nr (...) do umowy ubezpieczenia zawartej na podstawie ogólnych warunków indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Y o symbolu (…) pomiędzy Spółką oraz Towarzystwem, strony stosunku prawnego dokonały następujących zmian postanowień ogólnych warunków indywidualnego ubezpieczenia:

• § 1 ust. 2 pkt 38 otrzymuje nowe następujące brzmienie:

„38) UMOWA UBEZPIECZENIA — umowa indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z UFK, zawarta pomiędzy Towarzystwem a Ubezpieczającym na podstawie OWU, której przedmiotem jest Ubezpieczenie podstawowe oraz, ewentualnie, Ubezpieczenia dodatkowe na podstawie odpowiednich OWDU. Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto wyklucza:

a)całkowity wykup ubezpieczenia,

b)wypłatę świadczenia z tytułu dożycia Ubezpieczonego do końca Okresu ubezpieczenia,

c)możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy ubezpieczenia”.

• § 1 ust. 2 pkt 39 otrzymuje nowe następujące brzmienie:

„39) UPOSAŻONY — osoba fizyczna lub inny podmiot prawa wskazany przez Ubezpieczonego jako uprawniony do otrzymania świadczenia z tytułu śmierci Ubezpieczonego. Uposażonym nie może być Ubezpieczający”.

Nadmieniają Państwo, że w ramach ubezpieczenia występuje rachunek ubezpieczeniowy stanowiący indywidualny rachunek podmiotu ubezpieczonego w ramach zawartego stosunku prawnego między Spółką oraz Towarzystwem, składający się z następujących dwóch części:

• Rachunek wpłat składek funduszowych (rachunek podstawowy), na którym ewidencjonowane są jednostki zakupione za zapłacone składki funduszowe, oraz
• Rachunek wpłat składek funduszowych dodatkowych (rachunek dodatkowy), na którym ewidencjonowane są jednostki zakupione za zapłacone składki funduszowe dodatkowe.

W ramach produktu Spółka będzie opłacać składki regularne, które składają się z następujących części:

a) Składka podstawowa - składka należna z tytułu ubezpieczenia podstawowego, obejmująca:

• składkę należną z tytułu ubezpieczenia na życie i dożycie,
• składkę funduszową (składka stanowiąca część składki podstawowej, przeznaczona w całości na zakup jednostek UFK, zgodnie z alokacją określoną przez podmiot ubezpieczony),
• składkę należną z tytułu ubezpieczenia na życie,

b) Składka ochronna (składka przeznaczona w całości na pokrycie kosztu ochrony ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczeń dodatkowych).

W ramach produktu Spółka opłacała będzie także składkę funduszową dodatkową, będącą składką opłacaną w walucie polskiej, przeznaczoną w całości na zakup jednostek UFK, którą mogą opłacać w dowolnym czasie, na rachunek wskazany w polisie jako rachunek bankowy dla wpłat składek funduszowych dodatkowych.

Podmioty ubezpieczone natomiast, zgodnie z przyjętymi regulacjami wewnętrznymi Spółki, będą symbolicznie partycypować w koszcie składki ubezpieczeniowej, w odniesieniu jednak do sedna opisywanego zagadnienia, w dalszej części wniosku mowa będzie o składce jako opłacanej przez Spółkę.

Skonstatować więc należy, że umowa ubezpieczenia na życie i dożycie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłacanej przez ubezpieczającego (Spółkę) na dwie części:

1) część ochronną – zapewnienie w okresie ubezpieczenia ochrony na wypadek śmierci podmiotu ubezpieczonego i zdiagnozowania u podmiotu ubezpieczonego choroby śmiertelnej w części ubezpieczenia podstawowego stanowiącego ubezpieczenie na życie i dożycie oraz ubezpieczenie na życie, z możliwością rozszerzenia zakresu odpowiedzialności o ubezpieczenia dodatkowe,

2) cześć inwestycyjną – przeznaczoną na nabycie jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego.

Wskazany podział części inwestycyjnej składki ubezpieczeniowej wynika z funkcji, jaką pełni UFK. Rachunek podstawowy zapewnia stały wpływ środków (w określonej w umowie wysokości), jednocześnie zapewniając nienaruszalność tych środków w czasie trwania umowy ubezpieczenia. Z kolei konto dodatkowe zapewnia możliwość dokonywania wpłat w dowolnej wysokości, co może spowodować znaczne zwiększenie sumy ubezpieczenia oraz środków inwestycyjnych podmiotu ubezpieczonego zgromadzonych na UFK.

Istotne jest także, że zawarta pomiędzy Spółką oraz Towarzystwem umowa nie przewiduje wypłaty środków zgromadzonych na którejkolwiek z części indywidualnego rachunku podmiotu ubezpieczonego na rzecz Spółki. Spółka nie może zatem złożyć dyspozycji wypłaty. Zarówno częściowy wykup z konta składek dodatkowych, jak i wykup całkowity realizowany jest wyłącznie z inicjatywy ubezpieczonego podmiotu.

Powyższe wynika z aneksów do umowy ubezpieczenia zawartej na podstawie ogólnych warunków indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Y o symbolu (…) zawartych między Spółką oraz Towarzystwem. Wskazane zmiany dotyczą wyłączenia możliwości żądania przez Spółkę zarówno dokonywania wykupu ubezpieczenia z rachunku dodatkowego, dokonywania alokacji składki funduszowej oraz składki funduszowej dodatkowej, dokonywania konwersji jednostek UFK oraz dokonywania całkowitego wykupu ubezpieczenia.

Wszystkie powyższe uprawnienia zostały ustanowione na rzecz podmiotu ubezpieczonego włącznie z przyporządkowaniem mu indywidualnego rachunku, o którym była mowa w niniejszym wniosku, a który to nie przysługuje Spółce, lecz właśnie podmiotowi ubezpieczonemu. W takim razie wszelkie prawa dotyczące dysponowania kapitałem zgromadzonym na indywidualnym rachunku pozostają po stronie podmiotu ubezpieczonego, a dyspozycje takie zostały wyłączone po stronie Spółki. Nadto Spółka nie może być uposażona w ww. stosunku prawnym. Podkreślenia wymaga, że w Państwa ocenie, celem zawarcia wskazanej umowy ubezpieczenia jest wywołanie motywacji podmiotów ubezpieczonych do lepszej pracy. Spółka przewiduje, że zawarcie umowy ubezpieczenia na życie i dożycie względem ubezpieczonych pozytywnie wpłynie na efektywność wykonywanych przez nich zadań oraz spowoduje zwiększenie lojalności podmiotu ubezpieczonego − a to doprowadzi do umocnienia więzi danego podmiotu ubezpieczonego z działalnością wykonywaną przez Spółkę i będzie służyć podtrzymywaniu stosunku łączącego strony (tj. Spółkę oraz podmiot ubezpieczony). W konsekwencji, przewidują Państwo dzięki temu zwiększenie możliwości w zakresie wykonywania jego działalności gospodarczej, co bezpośrednio ma przełożyć się na dochody płynące z tej działalności jako implikacja wykreowania ściślejszej więzi między Spółką a podmiotami ubezpieczonymi.

Zaznaczyli Państwo, że koszt związany z poniesieniem ciężaru składki ubezpieczeniowej przez Spółkę w realiach przytaczanego stanu faktycznego zostanie należycie udokumentowany.

Pytania:

1. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na opłatę składki ubezpieczeniowej (składki regularnej oraz składki funduszowej dodatkowej) na rzecz podmiotów ubezpieczonych (pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę, osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej, członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie powołania uchwałą, członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie stosunku pracy, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudniony na innym jeszcze stanowisku, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania i jednocześnie pobierający wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 KSH), zarówno w zakresie części ochronnej, jak i w zakresie części inwestycyjnej, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu?

2. Czy Spółka pełnić będzie obowiązki płatnika względem składek, o których mowa w pytaniu nr 1, opłacanych przez niego na rzecz podmiotów ubezpieczonych, o których mowa w pytaniu nr 1?

3. Czy Spółka powinna obliczyć, pobrać i wpłacić podatek dochodowy od osób fizycznych jako płatnik, w części dotyczącej przychodu podmiotów ubezpieczonych osiąganego z tytułu opłaconych przez Spółkę składek, już w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka dokonała wpłaty wysokości składki na rzecz podmiotów ubezpieczonych, względem których pełni funkcje płatnika?

4. Czy Spółka będzie pełniła obowiązki płatnika w odniesieniu do opodatkowanego dochodu osiąganego przez podmioty ubezpieczone w momencie wypłaty na ich rzecz środków z rachunku wpłat składek funduszowych dodatkowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania Nr 2, 3 i 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na opłatę składki ubezpieczeniowej na rzecz podmiotów ubezpieczonych

• (pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę,
• osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie stosunku pracy,
• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudniony na innym jeszcze stanowisku,
• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę,
• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania i jednocześnie pobierający wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 KSH),

zarówno w zakresie części ochronnej, jak i w zakresie części inwestycyjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany.

W takim razie uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik bowiem zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Wnioskodawca uważa w takim razie za racjonalne i gospodarczo uzasadnione opłacenie kosztu polisy na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Y względem wymienionych w niniejszym wniosku podmiotom ubezpieczonych:

• pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę,
• osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie stosunku pracy,
• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie

zatrudniony na innym jeszcze stanowisku,

• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę,
• członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania i jednocześnie pobierający wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 KSH.

W każdym z tych przypadków Wnioskodawca dążył bowiem do wywołania motywacji podmiotów ubezpieczonych do lepszej pracy. Zawarcie umowy ubezpieczenia na życie i dożycie względem podmiotów ubezpieczonych zarówno w odniesieniu do pracownika zatrudnionego w oparciu o umowę o pracę, osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej, a także w odniesieniu do wymienionych powyżej członków zarządu, w założeniu miało pozytywnie wpłynąć na efektywność wykonywanych przez nich zadań oraz spowodować zwiększenie lojalności podmiotu ubezpieczonego − co w istocie w dłuższej perspektywie doprowadzić ma do umocnienia więzi danego podmiotu ubezpieczonego z działalnością wykonywaną przez Wnioskodawcę i służyć podtrzymywaniu stosunku łączącego strony (powyższe odnosi się zarówno do stosunku prawnopracowniczego, stosunku zatrudnienia cywilnoprawnego, jak i stosunku łączącego Wnioskodawcę z członkami zarządu).

Koszt związany z opłaceniem składki polisy dla ww. podmiotów ubezpieczonych ponosi Wnioskodawca − wydatek jest więc pokryty z zasobów majątkowych Wnioskodawcy. Sam wydatek jest nadto dla Wnioskodawcy wydatkiem definitywnym, skoro nie ma żadnej możliwości, biorąc pod uwagę postanowienia umowy ubezpieczenia zawartej pomiędzy Wnioskodawcą oraz Towarzystwem, aby w trakcie trwania ubezpieczenia doszło do wypłaty środków zgromadzonych na którymkolwiek z rachunków w ramach indywidualnego rachunku podmiotu ubezpieczonego na rzecz Wnioskodawcy. Podmiotem uprawnionym w tym zakresie jest wyłącznie podmiot ubezpieczony.

Wnioskodawca, jak wynika z powyższego, uważa również, że poniesiony koszt zmierza do zabezpieczenia źródeł przychodów poprzez zbudowanie trwalszej relacji przez Wnioskodawcę z podmiotami ubezpieczonymi jako efekt zmotywowania podmiotów ubezpieczonych do pozostania w dłuższej perspektywie w stosunkach prawnych łączących ich z Wnioskodawcą. Ma to na celu zapewnienie dalszej współpracy oraz wzmocnienie jej efektywności poprzez perspektywę uzyskania środków zgromadzonych na indywidualnym rachunku w ramach umowy ubezpieczenia.

Z tej perspektywy Wnioskodawca postrzega czynione wydatki jako przydatne do osiągnięcia celu już widocznego w chwili podjęcia kosztu, a jednocześnie objętego realną możliwością ziszczenia. Długoterminową perspektywę w postaci utrzymania współpracy miedzy Wnioskodawcą oraz podmiotami ubezpieczonymi potwierdza także fakt, iż zgodnie z dołączonym aneksem nr 1/2023 do umowy ubezpieczenia zawartej na podstawie ogólnych warunków indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym Y o symbolu (…) pomiędzy Wnioskodawcą oraz Towarzystwem, strony stosunku prawnego dokonały następujących zmian postanowień ogólnych warunków indywidualnego ubezpieczenia:

• § 1 ust. 2 pkt 38) otrzymuje nowe następujące brzmienie:

„38) UMOWA UBEZPIECZENIA - umowa indywidualnego ubezpieczenia na życie i dożycie z UFK, zawarta pomiędzy Towarzystwem a Ubezpieczającym na podstawie OWU, której przedmiotem jest Ubezpieczenie podstawowe oraz, ewentualnie, Ubezpieczenia dodatkowe na podstawie odpowiednich OWDU. Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto wyklucza:

a) Całkowity wykup ubezpieczenia,

b) wypłatę Świadczenia z tytułu dożycia Ubezpieczonego do końca Okresu ubezpieczenia,

c) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z Umowy ubezpieczenia”.

• § 1 ust. 2 pkt 39) otrzymuje nowe następujące brzmienie:

„39) UPOSAŻONY - osoba fizyczna lub inny podmiot prawa wskazany przez Ubezpieczonego jako uprawniony do otrzymania Świadczenia z tytułu śmierci Ubezpieczonego. Uposażonym nie może być Ubezpieczający”.

Powyższe oznacza wykluczenie możliwości całkowitego wykupu ubezpieczenia oraz wypłaty świadczenia z tytułu dożycia ubezpieczonego do końca okresu ubezpieczenia, w okresie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego od zawarcia umowy ubezpieczenia. Wskazuje to jednocześnie na chęć spowodowania wytworzenia dłuższej więzi i dalszej współpracy między Wnioskodawcą oraz podmiotami ubezpieczonymi (zarówno w odniesieniu do pracownika zatrudnionego w oparciu o umowę o pracę, osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej, a także w odniesieniu do wymienionych powyżej członków zarządu, w założeniu miało pozytywnie wpłynąć na efektywność wykonywanych przez nich zadań oraz spowodować zwiększenie lojalności podmiotu ubezpieczonego).

Niezasadnym byłoby odróżnienie funkcji realizowanej przez polisę w odniesieniu do poszczególnych wskazanych powyżej podmiotów ubezpieczonych, bowiem we wszystkich przypadkach Wnioskodawca upatrywał tożsamy cel w postaci utrzymania dalszej współpracy poprzez trwanie przez ww. podmioty przy stosunkach dotychczas łączących je z Wnioskodawcą, a także zmierzając do wzmożenia efektywności tych relacji, co przełożyć ma się na zyski Wnioskodawcy z prowadzonej działalności.

Natomiast zarówno część wydatków na rzecz polisy będących składką ochronną oraz część wydatków na rzecz polisy będących składką o charakterze inwestycyjnym powinny ulegać kwalifikacji jako koszt uzyskania przychodów z uwagi na cel ich uiszczania oraz fakt, iż uiszczone składki z obu części indywidualnego rachunku podmiotu ubezpieczonego wypłacane będą temu podmiotowi w efekcie całkowitego wykupu ubezpieczenia. W obu więc przypadkach pojawia się efekt motywujący podmiot ubezpieczony − nie ma przy tym wówczas znaczenia, czy podstawą stosunku z Wnioskodawcą jest umowa o pracę, umowa cywilnoprawna czy relacja korporacyjna członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Rozróżnienie na gruncie charakteru stosunku łączącego Wnioskodawcę z podmiotem ubezpieczonym mogłoby natomiast mieć wpływ na analizę zastosowania wyłączeń zawartych w art. 16 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zaznaczyć w takim razie należy, że regulacja ta ogranicza możliwość zaliczenia na poczet kosztów uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu umów ubezpieczenia na rzecz pracowników. Jednak nie odnosi się ona do innych przypadków występowania opłacania składek przez podatnika na rzecz innego podmiotu tj. odmiennych aniżeli w relacji pracodawca- pracownik. W takim razie w przypadku składek opłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej, a także na rzecz członków zarządu niewykonujących pracy w ramach stosunku pracy, nie dojdzie do zastosowania regulacji art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, więc wydatek na poczet opłacenia składek ubezpieczeniowych na rzecz tych podmiotów będzie podlegał ocenie przez pryzmat regulacji ogólnej art. 15 ustawy o CIT.

Do analogicznego wniosku należy jednak dojść także w odniesieniu do sytuacji opłacenia składki na rzecz pracowników Wnioskodawcy w realiach zreferowanego stanu faktycznego. Wniosek taki będzie uprawniony z uwagi na charakter zawartej umowy ubezpieczenia (chodzi o ryzyko, o którym mowa w dziale I w grupie 3 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej), podmiot uprawniony do otrzymania świadczenia (nie jest nim pracodawca - Wnioskodawca, a jest nim podmiot ubezpieczony), a ponadto zawarta umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, wyklucza możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wyklucza wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Wobec powyższego, uznać należy, że wydatek czyniony przez Wnioskodawcę na rzecz opłacenia polisy ubezpieczenia podmiotów ubezpieczonych, o których mowa w niniejszym wniosku, wedle regulacji ogólnej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w efekcie niewypełnienia dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, powinien stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy z uwagi na występujący związek przyczynowy z dążeniem do zabezpieczenia źródła przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć przecież należy, że funkcja ochronna ubezpieczenia ma być realizowana przez zapewnienie ubezpieczonemu w okresie ubezpieczenia ochrony na wypadek śmierci oraz innych zdarzeń ubezpieczeniowych, tj. choroby, wypadków (stosownie do postanowień ogólnych warunków ubezpieczenia). Poniesione w tej części wydatki wykazują przy tym związek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem jak wskazano w niniejszym wniosku, celem zawarcia umowy ubezpieczenia w tej części jest stworzenie czynnika motywującego do większego zaangażowania podmiotów ubezpieczonych w sprawy Wnioskodawcy, a ponadto chęć wzmocnienia więzi poprzez stworzenie mechanizmów, które spowodują, że podmioty ubezpieczone będą wyrażały wolę pełnienia swoich obowiązków wobec Wnioskodawcy długoterminowo.

Jednocześnie, zauważyć należy, że UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową polisy z UFK, która ma charakter ochronno-inwestycyjny. Można zatem stwierdzić, że wskazane powyżej cele objęcia podmiotów ubezpieczonych ubezpieczeniem wymienione w treści niniejszego wniosku odnoszą się do umowy ubezpieczenia na życie i dożycie w ujęciu kompleksowym, dotyczą także wydatków na opłacenie składki w części inwestycyjnej, której wartość przecież też w ostatecznym rozrachunku trafia do podmiotu ubezpieczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.  

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

2. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

3. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi – co do zasady – są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT,

Kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 656), tj. ubezpieczenia:

• na życie (dział I, grupa 1),
• na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),
• wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),
• wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
• choroby (dział II, grupa 2).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Z powyższego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast zgodnie z trzecią, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Należy podkreślić, że niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że zawarli Państwo jako Ubezpieczający umowę ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym na rzecz:

1. Pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę,

2. Osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej,

3. Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,

4. Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie stosunku pracy,

5. Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,

6. Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudnionego na podstawie umowy o pracę

7. Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”).

Z tego tytułu ponoszą Państwo koszty składki podstawowej i składki dodatkowej.

Wyjaśnili Pańśtwo, że ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym stanowi produkt objęty umową dotyczącą ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupie 3 załącznika do ustawy z 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 656). Przedmiotem zawartej przez Spółkę z Towarzystwem umowy jest ubezpieczenie życia ubezpieczonych podmiotów oraz długoterminowe gromadzenie środków finansowych wpłacanych przez Spółkę w formie jednostek uczestnictwa UFK.

W ramach produktu będą Państwo opłacać składki regularne, które składają się z następujących części:

a) Składka podstawowa - składka należna z tytułu ubezpieczenia podstawowego, obejmująca:

• składkę należną z tytułu ubezpieczenia na życie i dożycie,
• składkę funduszową (składka stanowiąca część składki podstawowej, przeznaczona w całości na zakup jednostek UFK, zgodnie z alokacją określoną przez podmiot ubezpieczony),
• składkę należną z tytułu ubezpieczenia na życie,

b) Składka ochronna (składka przeznaczona w całości na pokrycie kosztu ochrony ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczeń dodatkowych).

W ramach produktu będą także Państwo opłacali składkę funduszową dodatkową, będącą składką opłacaną w walucie polskiej, przeznaczoną w całości na zakup jednostek UFK, którą mogą opłacać w dowolnym czasie, na rachunek wskazany w polisie jako rachunek bankowy dla wpłat składek funduszowych dodatkowych.

Zaznaczyli Państwo, że podmioty ubezpieczone, zgodnie z przyjętymi regulacjami wewnętrznymi Spółki, będą symbolicznie partycypować w koszcie składki ubezpieczeniowej, w odniesieniu jednak do sedna opisywanego zagadnienia, w dalszej części wniosku mowa będzie o składce jako opłacanej przez Spółkę.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na opłatę składki ubezpieczeniowej (składki regularnej oraz składki funduszowej dodatkowej) na rzecz podmiotów ubezpieczonych (pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę, osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej, członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie powołania uchwałą, członek zarządu wynagradzany wyłącznie na podstawie stosunku pracy, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudniony na innym jeszcze stanowisku, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudniony na podstawie umowy o pracę, członek zarządu wynagradzany na podstawie powołania i jednocześnie pobierający wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 KSH), zarówno w zakresie części ochronnej, jak i w zakresie części inwestycyjnej.

Państwa zdaniem ww. wydatki stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu. Ponadto Państwa zdaniem niezasadnym byłoby odróżnienie funkcji realizowanej przez polisę w odniesieniu do poszczególnych podmiotów ubezpieczonych, bowiem we wszystkich przypadkach Wnioskodawca upatrywał tożsamy cel w postaci utrzymania dalszej współpracy poprzez trwanie przez ww. podmioty przy stosunkach dotychczas łączących je z Wnioskodawcą, a także zmierzając do wzmożenia efektywności tych relacji, co przełożyć ma się na zyski Wnioskodawcy z prowadzonej działalności.

Biorąc pod uwagę opis sprawy i obowiązujące przepisy nie można zgodzić się z takim stanowiskiem. Sprawa wymaga bowiem dokładnego przeanalizowania przesłanek kwalifikujących do kategorii kosztów podatkowych w odniesieniu do poszczególnych podmiotów, którym opłacają Państwo składki ubezpieczeniowe.

Jak wynika z zapisów art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT wydatki ponoszone przez Państwa z tytułu składki ubezpieczeniowej z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym na rzecz:

• pracownika  zatrudnionego na podstawie umowy o pracę,
• członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie stosunku pracy,
• członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudnionego na podstawie umowy o pracę,

jako wydatki pracownicze mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, ponieważ:

• zawarte przez Państwa ubezpieczenie należy do grupy umów ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dział I, grupa 3),
• uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca,
• umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

W odniesieniu do ww. grupy podmiotów za uzasanione należy uznać Państwa argumenty dotyczące chęci spowodowania wytworzenia dłuższej więzi i dalszej współpracy między Wnioskodawcą oraz podmiotami ubezpieczonymi zatrudnionymi w oparciu o umowę o pracę a tym samym zwiększenie lojalności pracowników jako podmiotów ubezpieczonych, co przełożyć ma się na zyski Spółki z prowadzonej działalności. Współfinansowanie przez pracodawcę składek na ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym wpływa na umacnianie więzi zawodowych i podtrzymuje ciągłość stosunku pracy osób ubezpieczonych. Dodatkowe benefity dla pracowników stanowią dodatek do wynagrodzenia za pracę, w perspektywie czasu wpływa korzystnie na sytuację finansową pracowników, zwiększając ich motywację zawodową, która daje wymierne korzyści pracodawcy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki opłaconej przez Spółkę z tytułu umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz:

• pracownika  zatrudnionego na podstawie umowy o pracę,
• członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie stosunku pracy,
• członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą i jednocześnie zatrudnionego na podstawie umowy o pracę,

− należy uznać za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do ubezpieczonej przez Państwa:

• Osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”),

nie został spełniony warunek podmiotowy określony w ww. przepisie dotyczący uprawnionego do otrzymania świadczenia. Jak wynika z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy ww. Ubezpieczeni nie są pracownikami Spółki, a z treści art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dla zastosowania tego przepisu istotna jest forma współpracy ze Spółką.

Z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku w jednym z wariantów członek zarządu Spółki wynagradzany jest na podstawie powołania i jednocześnie pobiera wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”), tj. jest jednocześnie udziałowcem Spółki, ocena prawna wydatków ponoszonych na rzecz tego podmiotu wymaga odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „świadczenia” oraz „jednostronnego świadczenia”. Należy więc przyjąć rozumienie tego pojęcia w języku potocznym. Świadczenie jednostronne to zobowiązanie, przy którym tylko jedna z objętych nim stron jest uprawniona, tj. takie, które nie jest wynikiem lub podstawą świadczenia wzajemnego, mającego charakter ekwiwalentny, przy czym przez pojęcie świadczenia należy rozumieć obowiązek wykonania „czegoś na czyjąś rzecz” (Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

Zatem w dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa wykonuje świadczenie na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego. Nie znajdzie on natomiast zastosowania w przypadku, gdy świadczenia wypłacane na rzecz udziałowca dotyczą pełnienia funkcji w organie zarządzającym. Odpowiada im wówczas wykonywanie przez tą osobę fizyczną określonych czynności na rzecz spółki, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny.

W analizowanej sprawie nie można mówić o świadczeniu jednostronnym, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, bowiem w przedstawionym opisie sprawy świadczeniu Spółki na rzecz Członka Zarządu w postaci opłacenia składki ubezpieczeniowej odpowiada jego wzajemne świadczenie na rzecz Spółki w postaci wykonywania przez niego określonych czynności i zadań wynikających z pełnionej funkcji.

Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz Członków Zarządu ma również unormowanie art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”):

Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym, wykonawczym.

Zatem możliwość zaliczenia wydatków ponoszonych przez Państwa na opłacenie składki ubezpieczeniowej na rzecz:

• Osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”),

powinna zostać przeanalizowana pod kątem spełnienia ogólnych przesłanek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie organu interpretacyjnego istotne znaczenie dla potrzeb niniejszej sprawy ma przede wszystkim wykazanie zaistnienia przesłanki związanej z celowością poniesienia określonych wydatków, które powinny być nakierowane na uzyskanie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła.

W rozpatrywanej sprawie z uwagi na fakt, że Spółka jako Ubezpieczający opłaca za ubezpieczonych:

• Osobę zatrudnioną na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”),

składki z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, przesłanka ta nie została przez Państwa spełniona, co czyni możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów za niedopuszczalną w świetle ogólnych zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Opłacane składki dotyczą nie samej Spółki (jej działalności), ale innych podmiotów (osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej i ww. członków zarządu) i dotyczą ubezpieczenia osobowego. Nie jest to więc wydatek poniesiony na zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. Z ww. podmiotami łączą Państwa określone stosunki prawne, na podstawie których podmioty te realizują określone zadania na rzecz Spółki. Z uwagi na odmienność tych relacji ze stosunkiem, jaki Państwa łączy z pracownikami nie znajdują uzasadnienia argumenty dotyczące umacniania więzi z zakładem pracy i podtrzymywaniu ciągłości pracy, bo takowy stosunek w ww. relacjach nie istnieje.

Z wniosku nie wynika także, aby nie opłacenie osobie zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej i ww. członkom zarządu składek z tytułu zawartej umowy indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym spowodowało utratę przez Spółkę przychodów, czy też samo zagrożenie tą utratą. Podmioty te wykonują swoje obowiązki na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jak wynika z opisanej przez Państwa sprawy, celem zawartej umowy jest ubezpieczenie życia ubezpieczonych podmiotów i długoterminowe gromadzenie środków finansowych wpłacanych przez Spółkę w formie jednostek uczestnictwa.

Tutejszy organ nie kwestionuje przy tym sensu ekonomicznego poniesionego wydatku, czy też racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę decyzji gospodarczych i ich efektywności, lecz ocenia, czy konkretny wydatek został poniesiony w związku dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła), stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Państwa na opłacenie składki ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz:

• Osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”),

nie są spełnione warunki uznania za koszt uzyskania przychodu wynikające z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT.

W konsekwencji nie mogą Państwo zaliczyć wydatków z tytułu ww. składek ubezpieczeniowych opłacanych na rzecz ww. podmiotów do kosztów uzyskania przychodu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki opłaconej przez Spółkę z tytułu umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym zawartej na rzecz:

• Osoby zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego wyłącznie na podstawie powołania uchwałą,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania uchwałą oraz jednocześnie zatrudnionego na innym jeszcze stanowisku,
• Członka zarządu Spółki wynagradzanego na podstawie powołania i jednocześnie pobierającego wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, o których mowa w art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. dalej: „KSH”)

− należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).