Interpretacja indywidualna z dnia 1 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.450.2023.2.DP

Czy uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W związku z wejściem w życie począwszy od 2023 r. przepisów ustawy o fundacji rodzinnej (dalej: „ustawa o fundacji rodzinnej”) umożliwiających osobom fizycznym tworzenie specjalnych (dotychczas niedostępnych na gruncie polskiego porządku prawnego) podmiotów mających na celu gromadzenie na rzecz wybranych osób (głównie członków danej rodziny) majątku, zarządzanie nim w ich interesie oraz spełnianie na ich rzecz różnego rodzaju świadczeń oraz wobec wpisywania się powyższego w osobiste plany i potrzeby Pana X (dalej: „Wnioskodawca”), Wnioskodawca planuje założyć fundację rodzinną (dalej: „Fundacja”). Fundacja zostanie ustanowiona przez Wnioskodawcę, który posiadał będzie w niej status fundatora.

Krąg beneficjentów Fundacji oraz zakres przysługujących im świadczeń nie jest jeszcze na ten moment ustalony. Jednym z beneficjentów Fundacji będzie Wnioskodawca. W tych okolicznościach Wnioskodawca posiadał będzie nie tylko status fundatora, ale i beneficjenta.

Na ten moment nie jest również ustalona szczegółowa lista mienia jakie zostanie przez Wnioskodawcę – działającego jako fundator – wniesione do Fundacji. Według wstępnych założeń jednym ze składników majątku (obok nieruchomości) jaki zostanie przez Wnioskodawcę wniesiony do Fundacji będą jednak posiadane przez Wnioskodawcę udziały w spółce Z. Sp. z o.o. (dalej: „Udziały”).

Z uwagi na dojrzałość inwestycyjną projektu rozwijanego w ramach spółki której dot. Udziały, w niedługim czasie po wniesieniu Udziałów do Fundacji, Udziały te prawdopodobnie zostaną w części, a po realizacji inwestycji w całości zbyte przez Fundację na rzecz zainteresowanego podmiotu.

Większość środków pieniężnych uzyskanych przez Fundację ze zbycia Udziałów, w celu ich pomnożenia, będzie następnie prawdopodobnie reinwestowana w nabycie udziałów w innych spółkach prawa handlowego lub nabycie innego rodzaju mienia. Część z tak otrzymanych środków zostanie z kolei wypłacona jako świadczenie na rzecz beneficjentów Fundacji – zgodnie z postanowieniami statutu Fundacji.

Ponadto w Fundacji pozostaną udziały w kilku innych spółkach celowych w ramach których rozwijane są/zrealizowane zostały tożsame projekty (budowa instalacji OZE) co w spółce której dotyczy zbycie Udziałów.

Pytanie

Czy uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania?

Pan stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na fakt, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, „zwalnia się od podatku (...) fundację rodzinną”. Co jednak niezwykle istotne, w myśl art. 6 ust. 7 ww. ustawy „zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

Z powyższymi przepisami koresponduje z kolei art. 24r ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym „w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania”.

Z zestawienia powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, w sposób jednoznaczny wynika tym samym, że w przypadku podjęcia przez fundację rodzinną innego rodzaju działalności gospodarczej niż działalność wskazana w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja będzie zobowiązana do opodatkowania tak osiągniętych dochodów według stawki w wysokości 25% podstawy opodatkowania.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, kluczowym dla ustalenia konsekwencji podatkowych po stronie Fundacji będących efektem zbycia przez Fundacje Udziałów jest ustalenie czy planowana przez Fundację transakcja wykracza poza zakres działalności gospodarczej możliwej do prowadzenia przez fundację rodzinną czy też mieści się w katalogu tam wskazanych czynności.

I tak, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 ustawy o fundacji rodzinnej, „fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą (...) tylko w zakresie:

1)zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia; (...)

3)przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach,

4)nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze...”.

W świetle powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, całkowicie uzasadniony jest wniosek, że w katalogu dopuszczonego rodzaju działalności gospodarczej jaką może prowadzić fundacja rodzinna znajduje się zarówno zbywanie mienia (z pewnym ograniczeniem), przystępowanie do spółek handlowych, jak i nabywanie/zbywanie papierów wartościowych oraz praw o podobnym charakterze. W zakresie w jakim dotyczy to „zbywania mienia” zastrzec jednak przy tym należy, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność w tym obszarze, ale pod warunkiem, że mienie to nie zostało nabyte przez fundację wyłącznie w celu dalszej odsprzedaży.

W konsekwencji powyższego zastrzeżenia dotyczącego „zbywania mienia”, mogłoby się wydawać, że skoro Fundacja rozważać będzie zbycie Udziałów w okolicznościach kiedy do ich zbycia dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, to wyczerpuje to znamiona działalności wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, a co za tym idzie zastosowanie znaleźć powinien przepis art. 24r ust. 1 ustawy o CIT.

W kontekście przedmiotowych rozważań niezwykle istotny jest przy tym art. 5 ust. 3 ustawy o fundacji rodzinnej, który to przepis wprowadza wyłom od przyjętego przez ustawodawcę zakazu zbywania mienia, jeśli mienie to zostało nabyte przez fundację wyłącznie w celu dalszej odsprzedaży.

I tak, zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem ustawy o fundacji rodzinnej, przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej „(...) nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4”.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno być żadnych wątpliwości, że zakaz prowadzenia przez fundację rodzinną działalności w zakresie zbywania mienia nabytego celem dalszej odsprzedaży, nie ma zastosowania w stosunku do praw wynikających z uczestnictwa w spółkach handlowych oraz w stosunku do papierów wartościowych i praw o podobnym charakterze.

Przenosząc powyższe na grunt zapytania Wnioskodawcy oraz mając na względzie zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, zasadnym jest twierdzenie, że zbycie przez Fundację Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, mieści się w katalogu czynności, o których mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej. Kwestią dyskusyjną w przedmiotowych okolicznościach jest co prawda to czy Udziały uznane powinny być za prawa wynikające z uczestnictwa w spółkach handlowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej, czy za prawa o podobnym charakterze do papierów wartościowych (jakim są np. akcje), o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o fundacji rodzinnej, ale nie zmienia to faktu, że w każdym przypadku jest to mienie, którego zbycie nie jest objęte żadnymi restrykcjami wynikającymi z ustawy o fundacji rodzinnej.

Nie sposób tym samym uznać, że zbycie przez Fundację Udziałów stanowi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, a co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw do odmowy Fundacji możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 ufr:

Art. 4 ust. 1 ufr stanowi, że:

Stosownie do art. 1 ust. 1 updop:

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 updop:

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlega zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

W tym miejscu wskazać należy na przepis art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, który stanowi, że:

Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 6-10 updop:

Zatem, fundacje rodzinne zostały, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od przekazanych lub postawionych do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, a także świadczeń w postaci ukrytych zysków. Ponadto powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy uzyskane przez Fundację dochody ze zbycia Udziałów, w okolicznościach kiedy do zbycia Udziałów dojdzie w niedługim czasie po ich wniesieniu do Fundacji przez Wnioskodawcę, korzystać będą ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, a co za tym idzie stawka, o której mowa w art. 24r ust. 1 ww. ustawy nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w niniejszej sprawie przywołać należy przepisy art. 24r updop, zgodnie z którym:

Fundacja rodzinna co do zasady nie może wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221). Wyjątek stanowi działalność o której mowa w art. 5 ust. 1 ufr, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ufr:

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Stosownie do treści art. 24r updop, w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka podatku CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie należy rozważyć, czy zbycie Udziałów, które Fundacja Rodzinna otrzyma od fundatora, mieści się w zakresie określonym w art. 5 ufr.

Zgodnie z treścią art. 5 ufr fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Może również nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze. Ponadto, jak wynika z powołanego przepisu, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Przy czym powyższe nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4 (art. 5 ust. 3 ufr).

Mając bowiem na względzie przywołany art. 5 ust. 3 ufr, stwierdzić należy, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność polegającą na zbywaniu praw wynikających z przystąpienia do spółek handlowych oraz podmiotów o podobnym charakterze mających swoją siedzibę za granicą, nawet jeśli takie prawa, składniki mienia zostały nabyte wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.

Na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może przystępować do spółek handlowych i innych wymienionych w tym przepisie podmiotów, uczestniczyć w nich oraz wykonywać wszelkie prawa wynikające z tych tytułów, również z nich występować, czy zbywać części udziału. Podkreślić należy, że zbywanie udziałów m.in. w spółce z o.o. nie mieści się w zakresie działalności wskazanej w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr. Powyższego nie zmienia fakt, że tego rodzaju składniki mienia zostały wniesione do fundacji rodzinnej na pokrycie funduszu założycielskiego.

Zatem, zdaniem Organu, zbycie Udziałów wniesionych do Fundacji przez Wnioskodawcę mieści się w zakresie określonym w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 ust. 7 oraz art. 24r ust. 1 updop.

W konsekwencji przychód Fundacji Rodzinnej ze zbycia Udziałów nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, ponieważ przychód ten będzie zwolniony z podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).