Interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.540.2023.1.AW

Brak prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. (...). Uzupełnili go Państwo pismami: z 3 listopada 2023 r. (data wpływu 3 listopada 2023 r.) oraz z 7 listopada 2023 r. (data wpływu 7 listopada 2023 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie doprecyzowany pismami z 3 i 7 listopada 2023 r.)

Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. (...) (dalej: „Projekt”). Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa(...) na lata 2014-2020.

Przedmiotem projektu jest zakup nowoczesnego aparatu USG (...) oraz zakup tablicy promocyjnej. Nowoczesny specjalistyczny sprzęt medyczny umożliwi szybkie i sprawne przeprowadzanie precyzyjnych zabiegów diagnostycznych i leczniczych w ramach kontraktu z NFZ, przy zachowaniu możliwie najwyższego poziomu bezpieczeństwa pacjenta oraz jak najmniejszej inwazyjności procedur. Dzięki temu poprawie ulegnie jakość i wydajność świadczonych przez jednostkę wysokospecjalistycznych usług medycznych, także w kontekście pandemii COVID-19.

Projekt zostanie zrealizowany w 2023 roku. Inwestycje prowadzi Gmina (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadaniem gminy jest ochrona i promocja zdrowia mieszkańców. Jednocześnie zadaniem Gminy (...) jako organu założycielskiego POZ (podstawowa opieka zdrowotna) jest zapewnienie dostępu do świadczeń medycznych na jak najwyższym poziomie, a zadanie wynikające z projektu w postaci doposażenia (...) jednoznacznie przyczynia się do podwyższenia standardu jakości usług medycznych.

Etapy projektu:

-przygotowanie i przeprowadzenie postępowania przetargowego,

-zawarcie umowy z wykonawcą,

-dostawa urządzenia,

-promocja projektu,

-końcowe rozliczenie i wdrożenie.

Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres przedmiotowy Projektu (tj. zakup nowoczesnego aparatu USG do (...)), należy wskazać, iż realizacja Projektu stanowi realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu ww. ustawy o samorządzie gminnym, które nie podlegają ustawie o VAT.

Doprecyzowali Państwo wniosek 3 listopada 2023 r. o następujące informacje:

(...) nie jest jednostką budżetową, posiada osobowość prawną. (...) będzie wykorzystywał sprzęt medyczny do czynności zwolnionych z VAT i nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT. Zakupiony sprzęt medyczny będzie wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług medycznych w ramach publicznej służby zdrowia. Sprzęt medyczny będzie wykorzystany nieodpłatnie. W ramach zadania (...) nie będą uzyskiwane dochody.

Natomiast 9 listopada 2023 r. uzupełnili Państwo wniosek poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

(...) posiada osobowość prawną i jest zwolniony podmiotowo od podatku VAT zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Właścicielem produktów projektu będzie Gmina. Sporządzona została stosowna dokumentacja księgowa, na podstawie której zakupiona infrastruktura została wpisana na stan majątku Gminy. Powstały majątek będzie zarządzany przez Gminę, wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem i celami określonymi w projekcie. Zakupiony sprzęt medyczny będzie wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług medycznych w ramach publicznej służby zdrowia (w ramach kontraktu z NFZ). Nie przewiduje się żadnych zmian organizacyjnych, prawnych czy własnościowych, które mogłyby skutkować zmianą własności projektu bądź zmianą zarządzającego projektem. W dniu 19 września 2023 r. pomiędzy Gminą a (...) zawarta została „Umową użyczenia”, w której sprzęt zakupiony w ramach projektu pn. (...) został użyczony bezpłatnie dla (...). Faktury będą wystawiane na Gminę, jako właściciela produktów projektu. Zakupiony sprzęt nie będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych.

Pytanie

Czy Gminie realizującej projekt pod nazwą (...) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją wyżej wymienionej inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina uważa, iż nie będzie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT, dotyczących projektu (...).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie ochrony zdrowia (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina w zakresie zadań własnych realizuje projekt pn. (...), pozostanie właścicielem produktów zakupionych w ramach projektu. Powstały majątek będzie zarządzany przez Gminę, wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem i celami określonymi w projekcie. Zakupiony sprzęt medyczny będzie wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług medycznych w ramach publicznej służby zdrowia.

W myśl powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż nabyte towary i usługi, związane z realizacją ww. projektu nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Tym samym, Gminie nie przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki, bowiem nie zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna określona przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie ma ona prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu, z tego względu, iż wydatki poniesione na realizację Projektu nie są/nie będą związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest w trakcie realizacji projektu pn. (...). Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (...) na lata 2014-2020. Przedmiotem projektu jest zakup nowoczesnego aparatu USG do (...) oraz zakup tablicy promocyjnej. Nowoczesny specjalistyczny sprzęt medyczny umożliwi szybkie i sprawne przeprowadzanie precyzyjnych zabiegów diagnostycznych i leczniczych w ramach kontraktu z NFZ, przy zachowaniu możliwie najwyższego poziomu bezpieczeństwa pacjenta oraz jak najmniejszej inwazyjności procedur. Dzięki temu poprawie ulegnie jakość i wydajność świadczonych przez jednostkę wysokospecjalistycznych usług medycznych, także w kontekście pandemii COVID-19. Projekt zostanie zrealizowany w 2023 r. Inwestycję prowadzi Gmina, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, z którego wynika, że zadaniem Gminy jest ochrona i promocja zdrowia mieszkańców. Jednocześnie zadaniem Gminy jako organu założycielskiego POZ (podstawowa opieka zdrowotna) jest zapewnienie dostępu do świadczeń medycznych na jak najwyższym poziomie, a zadanie wynikające z projektu w postaci doposażenia (...) jednoznacznie przyczynia się do podwyższenia standardu jakości usług medycznych. (...) posiada osobowość prawną i jest zwolniony podmiotowo od podatku VAT. W dniu 19 września 2023 r. pomiędzy Gminą a (...) zawarta została „Umową użyczenia”, na podstawie której sprzęt zakupiony, w ramach realizowanego przez Gminę projektu, został użyczony bezpłatnie dla (...). Faktury będą wystawiane na Gminę, jako właściciela produktów projektu. Zakupiony sprzęt nie będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych. (...) będzie wykorzystywał sprzęt medyczny wyłącznie do świadczenia usług medycznych w ramach publicznej służby zdrowia (w ramach kontraktu z NFZ), czyli do czynności zwolnionych z VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. (...).

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zatem, umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizowanym przez Gminę projektem nie jest/nie będzie spełniony, ponieważ zakupiony sprzęt w postaci nowoczesnego aparatu USG nie jest/nie będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak wynika bowiem z wniosku ww. sprzęt zakupiony w ramach przedmiotowego dofinansowania będzie przedmiotem nieodpłatnego użyczenia.

Zatem, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie nowoczesnego aparatu USG i tablicy promocyjnej, które zostaną nieodpłatnie użyczone na rzecz (...).

W związku z powyższym, nie mają/nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. (...).

Zatem, Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).