Interpretacja indywidualna z dnia 7 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.629.2023.1.MN

Skutki podatkowe zmniejszenia udziału kapitałowego komandytariuszy.

 Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: A.B.;

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: C.B. (…).

Opis zdarzenia przyszłego

A.B. (dalej Wnioskodawca) i C.B. (osoba zainteresowana niebędąca stroną) są polskimi rezydentami podatkowymi, komandytariuszami w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. komandytowa z siedzibą w (...), wpisanej do rejestru przedsiębiorców KRS prowadzonym przez Sąd Rejonowy (...) pod numerem (...) (dalej Spółka).

Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (...) 2016 r. Z dniem 1 stycznia 2021 r. Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. A.B. i C.B. są komandytariuszami Spółki od dnia jej założenia.

Aktualnymi wspólnikami w Spółce są:

1)X sp. z o.o. – komplementariusz;

2)C.B. – komandytariusz (osoba zainteresowana niebędąca stroną);

3)A.B. – komandytariusz (Wnioskodawca).

Wszyscy wspólnicy wnieśli do Spółki wyłącznie wkłady pieniężne.

Ostatnie podwyższenie wysokości wkładów kapitałowych komandytariuszy miało miejsce 9 kwietnia 2018 r. Obecnie wkład kapitałowy każdego z komandytariuszy wynosi 5.202.900 zł. Po 31 grudnia 2020 r. wkłady kapitałowe w Spółce nie były podwyższane.

Aktualnie wspólnicy chcą dokonać zmiany umowy Spółki poprzez obniżenie wkładu pieniężnego komandytariuszy. Wspólnicy planują podjąć uchwałę, na podstawie której dojdzie do częściowego wycofania wkładu pieniężnego wniesionego do Spółki przez Wnioskodawcę i drugiego komandytariusza, powodując w ten sposób zmniejszenie przysługującego im udziału kapitałowego w Spółce, w zamian za co Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną (drugi komandytariusz) otrzymają środki pieniężne w wysokości wskazanej w uchwale wspólników.

Wypłata środków pieniężnych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy i drugiego komandytariusza na podstawie podjętej uchwały nastąpi w terminie późniejszym i będzie odpowiadać wysokości wartości wycofywanego wkładu. Zwrot środków pieniężnych nastąpiłby poprzez przelew na rachunek bankowy, a obniżenie wkładu zostanie zgłoszone do KRS.

Zamiarem Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną (drugi komandytariusz) nie jest wystąpienie ze Spółki, wysokość wkładu komplementariusza – spółki X sp. z o.o. – nie będzie zmieniana. Ponadto Spółka nie będzie przedmiotem likwidacji, a zatem nie dojdzie do sytuacji wystąpienia wspólników lub umorzenia ich wkładu.

Niniejszy opis przyszłego zdarzenia wskazany we wniosku dotyczy wyłącznie zmniejszenia udziału kapitałowego każdego z komandytariuszy – Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną – oraz otrzymania przez nich zwrotu części uprzednio wniesionego wkładu na objęcie tego udziału, a nie wypłaty zysków z lat ubiegłych, czy odsetek.

Pytania

1.Czy w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną osiągnie przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały objęte przez Wnioskodawcę i osobę zainteresowaną niebędącą stroną przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólników z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego, który nastąpi po tym jak spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, będzie podlegał regulacji art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej ustawa zmieniająca), tj. Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną będą mogli pomniejszyć ten przychód o wydatki na objęcie udziału w spółce poniesione przed dniem gdy spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?

3.Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym kosztami uzyskania przychodu będą wydatki odpowiadające wysokości wartości wniesionego do spółki wkładu pieniężnego, z tym że Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną powinni ustalić koszty uzyskania przychodu w proporcji w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem?

4.Czy w sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie wyższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu różnica (dochód) będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie pierwszego pytania

Zgodnie z art. 48 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Natomiast art. 50 § 1 ww. ustawy stanowi, że udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Wspólnik nie jest uprawniony ani zobowiązany do podwyższenia umówionego wkładu (art. 50 § 2 ww. ustawy). Stosownie do art. 54 § 1 analizowanej ustawy zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Z powołanych przepisów wynika, że Kodeks spółek handlowych przewiduje zmniejszenie udziału kapitałowego, czyli zmniejszenie wkładów wspólników za zgodą pozostałych wspólników.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy Kodeksu spółek handlowych i poglądy doktryny uznać należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika.

W ocenie Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną w związku z planowanym wycofaniem części wkładu komandytariusza poprzez wypłatę ze Spółki środków pieniężnych na rzecz komandytariuszy Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną osiągnie przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1a analizowanej ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1.

W myśl art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe oznacza, że w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną osiągnie przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa stanowisko w sprawie drugiego pytania

Na mocy przepisów ustawy zmieniającej spółki komandytowe od 1 stycznia 2021 r. włączone zostały do grona podatników podatku dochodowego od osób prawnych – wynika to z definicji spółki określonej w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującej swoim zakresem te spółki, które są traktowane na gruncie przepisów o podatku dochodowym jako odrębni podatnicy, których dochody są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, a pozostały zysk dzielony między wspólników jest także i u nich przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym. Wszystkie spółki zaliczane do spółek w rozumieniu ww. ustawy są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do art. 13 ustawy zmieniającej:

1.Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

2.Jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1)umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2)odpłatnego zbycia tych udziałów,

3)ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4)likwidacji spółki

–pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wpłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztu uzyskania przychodu.

3.Przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

4.Podatnicy będący wspólnikami spółki komandytowej lub spółki jawnej, którzy przed dniem, w którym spółka taka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, dokonywali na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 2 odliczeń od podstawy opodatkowania, zachowują prawo do tych odliczeń na zasadach przewidzianych w tych przepisach, w brzmieniu obowiązującym w dniu poprzedzającym dzień, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ustęp 2 powołanego przepisu nie odnosi się do dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce niebędącej osobą prawną (w tym – do końca 2020 r.– w spółce komandytowej), ponieważ czynność ta nie była uregulowana w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do końca 2020 r.

Niemniej jednak, zgodnie ze stanowiskiem orzecznictwa i organów podatkowych, na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego częściowe wycofanie wkładów przez wspólnika ze spółki komandytowej było porównywane do przychodów otrzymanych z tytułu wystąpienia wspólnika z takiej spółki, a zatem do określenia dochodu organy podatkowe stosowały odpowiednio przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną, w sytuacji gdy przepis przejściowy odnosi się w sposób szczególny do ustalenia przychodu z tytułu umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki (w tym spółki komandytowej), odpłatnego zbycia tych udziałów, ich wniesienia do innej spółki tytułem wkładu niepieniężnego oraz likwidacji spółki, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zasadnym jest zastosowanie tych samych zasad do sytuacji zwrotu części wkładu.

W związku z powyższym, w przypadku ustalenia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej, czyli uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków odpowiadających wartości wniesionego do spółki wkładu pieniężnego, znajdzie zastosowanie wskazany wyżej przepis przejściowy, tj. art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej.

Państwa stanowisko w sprawie trzeciego pytania

Zgodnie z art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zdaniem Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną, w przypadku ustalenia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej, czyli uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków odpowiadających wartości wniesionego do spółki wkładu pieniężnego, będzie miał zastosowanie art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej – co oznacza, że przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki faktycznie poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w Spółce.

Natomiast koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną ustala w takiej proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Państwa stanowisko w sprawie czwartego pytania

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a ww. ustawy, zatem w sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie wyższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu różnica (dochód) będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku gdy przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie niższy lub równy kosztom uzyskania przychodu z tego tytułu, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód, a więc nie będzie on podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

a)z 26 sierpnia 2021 r. Dyrektor Izby Informacji Skarbowej. (0114-KDIP3-1.4011.497.2021.1.MK.1);

b)z 28 czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Informacji Skarbowej (0112-KDIL2-2.4011.357.2022.1.WS).

Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną są świadomi, że przytoczone powyżej interpretacje indywidualne organów podatkowych nie stanowią źródła prawa i nie są wiążące w przedmiocie wniosku. Były one jednak pomocne przy formułowaniu uzasadnienia własnego stanowiska.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej niebędącej stroną środki pieniężne uzyskane w związku z wycofaniem części udziału kapitałowego ze spółki komandytowej podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym na gruncie obowiązujących przepisów Wnioskodawca i osoba zainteresowana niebędąca stroną będą uprawnieni do pomniejszenia przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej, z uwzględnieniem odpowiedniej proporcji, o wydatki poniesione przez Wnioskodawcę i osobę zainteresowaną niebędąca stroną odpowiadające wartości wkładu pieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę i osobę zainteresowaną niebędąca stroną do spółki komandytowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych – art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawyz dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Pod pojęciem udziałów (akcji) należy również rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c-e (art. 5a pkt 29 ustawy).

Spółka, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, to:

•spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (lit. c);

•spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (lit. d);

•spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (lit. e).

Dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych – art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1.

Sposób ustalenia tego dochodu określa art. 24 ust. 5e ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Przepisy właściwe dla Państwa sytuacji

Są Państwo wspólnikami spółki komandytowej, a więc spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy. W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zmniejszenia Państwa udziału kapitałowego w tej spółce. Zmniejszenie to nastąpi poprzez częściowe wycofanie wkładu pieniężnego wniesionego do spółki.

Wobec tego, w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy. W rezultacie planowane częściowe wycofanie wkładu w związku z obniżeniem udziału kapitałowego i związane z tym otrzymanie kwoty spłaty będzie skutkować powstaniem po Państwa stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej należy ustalić według art. 24 ust. 5e ustawy.

Prawidłowo więc wskazali Państwo przepisy, które mają zastosowanie w tej sprawie.

Państwa przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej

Aby ustalić dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej powinni Państwo w pierwszej kolejności uwzględnić przychód otrzymany z tytułu zmniejszenia tego udziału.

Przychodem tym będą faktycznie uzyskane ze spółki komandytowej albo postawione do dyspozycji przez tę spółkę środki pieniężne lub inne wartości majątkowe, które uzyskają Państwo tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce (art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy).

Koszty uzyskania Państwa przychodu

Jak wynika z art. 24 ust. 5e ustawy, koszty uzyskania przychodów ze zmniejszenia udziału kapitałowego ustala się:

•zgodnie z art. 22 ust. 1f – przepis ten dotyczy udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, albo

•zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w myśl którego:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Generalna zasada jest taka, że wydatki na nabycie udziałów, akcji i innych papierów wartościowych, wkładów w spółdzielni, tytułu uczestnictwa w funduszach kapitałowych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednocześnie, zgodnie z regułą powiązania kosztów z przychodami, wydatki te mogą być uwzględnione przy obliczaniu dochodu do opodatkowania uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem m.in. udziałów, akcji, wkładów, papierów wartościowych.

Wobec tego, że spółki komandytowe co do zasady od 1 stycznia 2021 r. – na mocy zmiany przepisów – przestały być podmiotami transparentnymi podatkowo, przy ocenie skutków podatkowych planowanego przez Państwa przedsięwzięcia muszą być również uwzględnione przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca).

Ustawa zmieniająca wprowadziła tzw. przepisy przejściowe normujące szczegółowo kwestie momentu zmiany statusu podatkowego przez spółkę komandytową oraz sposobu uwzględnienia przez podatników w ich rozliczeniach podatkowych niezrealizowanych uprawnień i obowiązków związanych z ich uczestnictwem w transparentnej podatkowo spółce komandytowej (art. 12 i 13 ustawy zmieniającej).

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej

Jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1)umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2)odpłatnego zbycia tych udziałów,

3)ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4)likwidacji spółki

–pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Przepis ten w istocie nie wymienia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce niebędącej osobą prawną (w tym – do końca 2020 r. – w spółce komandytowej), ponieważ czynność ta nie była uregulowana w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym do końca 2020 r. Niemniej jednak w poprzednim stanie prawnym częściowe wycofanie wkładów przez wspólnika ze spółki komandytowej było porównywane do przychodów otrzymanych z tytułu wystąpienia wspólnika z takiej spółki, a zatem do określenia dochodu zastosowanie miały odpowiednio przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zatem przepis przejściowy odnosi się w sposób szczególny do ustalenia przychodu z tytułu umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki (w tym komandytowej), odpłatnego zbycia tych udziałów, ich wniesienia do innej spółki tytułem wkładu niepieniężnego oraz likwidacji spółki, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zasadnym jest zastosowanie tych samych zasad do sytuacji zwrotu części wkładu.

Tym samym – w przypadku ustalenia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej, czyli uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków odpowiadających wartości wniesionego do spółki wkładu pieniężnego – znajdzie zastosowanie wskazany wyżej przepis przejściowy.

Jednak w Państwa sprawie należy pamiętać, że koszt ten należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w spółce komandytowej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

W sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie wyższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu różnica (dochód) będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan A.B. ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).