Interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.528.2023.1.ESZ

Uznanie darowizny zespołu składników przedsiębiorstwa za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania darowizny zespołu składników przedsiębiorstwa za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, która w przeważającej części polega na kupnie i sprzedaży nieruchomości oraz wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.10.Z; PKD 68.20.Z).

Wnioskodawczyni jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej także jako: VAT), a jej dochody są w całości opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawczyni nie zatrudnia w swojej działalności żadnych pracowników.

Wnioskodawczyni postanowiła dokonać darowizny części swojej działalności obejmującej jedną z nieruchomości, która służy jej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu. Nieruchomość ta ma powierzchnię 0,5499 ha, a identyfikator działki to nr 1 i położona jest w (...).

Oznaczona jest jako tereny przemysłowe (Ba) oraz grunty orne (RIVb, RV). Nieruchomość zabudowana jest budynkiem przemysłowo-biurowym (hala) o powierzchni zabudowy 609 m². Nieruchomość wraz z posadowioną już na niej halą została zakupiona przez Wnioskodawczynię w 2017 r. Nieruchomość wynajmowana jest obecnie jednoosobowemu przedsiębiorcy, który prowadzi w niej działalność gospodarczą w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych (PKD 26.52.Z).

Najem stanowi dla Wnioskodawczyni działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

Wnioskodawczyni planuje darować nieruchomość na rzecz swojej córki - N.B., która prowadzi działalność gospodarczą w przeważającej części polegającą na wynajmie nieruchomości. N.B. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Działalność Wnioskodawczyni w ramach opisanej wyżej nieruchomości stanowi wyodrębniony – w stosunku do reszty przedsiębiorstwa – zespół składników materialnych i niematerialnych. Pozostałe nieruchomości, które wykorzystuje Wnioskodawczyni w swojej działalności, są położone w innych lokalizacjach i nie mają żadnego związku z działalnością prowadzoną na nieruchomości objętej planowaną darowizną.

W skład przedmiotu darowizny wchodzić będzie nie tylko majątek taki jak prawo własności nieruchomości i posadowionego na niej budynku, lecz również zobowiązania niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej obecnie tam prowadzonej.

Darowizna obejmować będzie m.in.:

1. prawo własności nieruchomości oraz posadowionego na niej budynku przemysłowo-biurowego;

2. Inne aktywa w postaci wyposażenia w/w nieruchomości takiego jak:

a. Piec grzewczy,

b. Monitoring,

c. Oświetlenie hali,

d. Lampy biurowe,

e. Oświetlenie zewnętrzne,

f. Drukarka,

g. Wyposażenie biur w meble biurowe,

h. Wyposażenie mebli kuchennych i sprzęt kuchenny,

i. Wyposażenie szatni,

j. Regały magazynowe,

k. Instalacja elektryczna do maszyn i urządzeń na hali;

3. zobowiązania z tytułu zawartej umowy o zaopatrzenie w wodę przedmiotowej nieruchomości;

4. zobowiązania z tytułu umowy obejmującej utrzymanie terenu przedmiotowej nieruchomości (głównie usługi ogrodnicze);

5. zobowiązanie do zapłaty za wykonanie robót obejmujących doprowadzenie kanalizacji do przedmiotowej nieruchomości;

6. prawa i obowiązki wynikające ze wskazanej wyżej umowy najmu przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawczyni będzie również chciała nieodpłatnie dokonać na rzecz córki cesji umowy ubezpieczenia przedmiotowej nieruchomości i zrobi to pod warunkiem, że ubezpieczyciel wyrazi zgodę.

W ramach darowizny Wnioskodawczyni przekaże również N.B. księgi i wszelkie dokumenty związane z nieruchomością i prowadzoną na niej działalnością gospodarczą.

N.B. planuje kontynuować działalność opodatkowaną VAT na nieruchomości, którą otrzyma od Wnioskodawczyni. W szczególności N.B. zamierza kontynuować umowę najmu z jednoosobowym przedsiębiorcą, prowadzącym działalność na nieruchomości. Córka Wnioskodawczyni wykona również przejęte w ramach darowizny zobowiązania.

Powyższy zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się odrębnością, przede wszystkim ze względu na to, że stanowi samodzielną nieruchomość, zabudowaną budynkiem przemysłowym. Nieruchomość ta nie stanowi części, fragmentu całości, nie jest wydzielona w ramach większej nieruchomości i jest wynajmowana jako całość jednoosobowemu przedsiębiorcy na podstawie umowy najmu, zawartej tylko z tym przedsiębiorcą.

Inne nieruchomości Wnioskodawczyni objęte są innymi umowami najmu z innymi najemcami.

Wyodrębnienie nieruchomości w miejscowości (...) miało miejsce również na płaszczyźnie finansowej, bowiem możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej konkretnej nieruchomości.

Istnieje również możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do działalności prowadzonej w ramach tej nieruchomości.

Córka Wnioskodawczyni, po otrzymaniu darowizny, będzie na jej przedmiocie prowadzić nadal tę samą działalność gospodarczą, bez konieczności angażowania dodatkowych środków.

Pytanie

Czy przeniesienie opisanego we wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym nieruchomości, przez Wnioskodawczynię na rzecz N.B. skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego w VAT w związku z tą transakcją?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie przez Wnioskodawczynię opisanego we wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym nieruchomości na rzecz N.B. będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku od towarów i usług, z uwagi na to, że przedmiotem transakcji (darowizny) będzie Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

Zakres przedmiotowy podatku VAT obejmuje, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, m.in. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez dostawę rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w tym wszelkie darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W praktyce zatem o opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji (dostawy) decydować będzie jej przedmiot. Jeżeli przedmiotem dostawy było przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, czynność ta nie będzie objęta zakresem przedmiotowym ustawy o VAT.

A contrario - w przypadku, gdyby przedmiot transakcji stanowiły składniki majątku, których nie można byłoby sklasyfikować jako przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, wniesienie aportu stanowiłoby czynność podlegającą opodatkowaniu o VAT.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: k.c.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W odniesieniu do tak sformułowanej definicji, Wnioskodawczyni zauważa, że przywołana powyżej regulacja wskazuje jedynie przykładowe składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawczyni, nie jest konieczne, aby w skład przedsiębiorstwa wchodziły wszystkie składniki wymienione w art. 55¹ k.c.

W aspekcie istnienia bądź nieistnienia przedsiębiorstwa najistotniejsze jest, aby zespół składników materialnych i niematerialnych tworzył funkcjonalną całość i pozwalał na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

Według Wnioskodawczyni, zespół składników składających się na przedmiot darowizny opisanej wyżej, bez wątpienia można uznać za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Artykuł 2 pkt 27e ustawy o VAT przez Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa rozumie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wskazać należy, iż w przypadku Wnioskodawczyni nie dokonano wyodrębnienia organizacyjnego Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, co nie było kluczowe dla jej istnienia. Podobne stanowisko zajęto m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2012 r. (III SA/Wa 2836/11): „Wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

O tym, że nie jest konieczne, aby Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa stanowiła wyodrębniony formalnoprawnie podmiot stanowi również szereg interpretacji prawa podatkowego:

• indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.484.2019.2.MH: „(...) O wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP) nie będzie wydzielona w sposób formalno-prawny, ale w sposób faktyczny, ponieważ możliwe będzie przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP. Ponadto, w związku z wniesieniem w drodze aportu do Spółki ww. wyodrębnionej części działalności w zakresie usług sprzątania nastąpi przejęcie przez Spółkę pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na stanowisku sprzątacz/sprzątaczka. Przedmiot transakcji na dzień wniesienia go aportem do spółki osobowej będzie stanowił wyodrębnioną część działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie usług sprzątania, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, wraz ze zobowiązaniami pozwalający na prowadzenie działalności w zakresie usług sprzątania, w tym pozwalając na realizację umów z kontrahentami na utrzymanie czystości na obszarze spółdzielni mieszkaniowych (...).”
• indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD: „(...) Istotną jest okoliczność, że takie wydzielenie organizacyjne jest dokonane w sposób faktyczny, realny. Wydzielenie organizacyjne zakładu w Ch. zostało dokonane w sposób faktyczny, poprzez przyporządkowanie wyłącznie do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy składników materialnych - zbywanych aktywów ruchomych (maszyn, urządzeń, zapasów asortymentu, komponentów produkcyjnych) oraz zobowiązań (praw i zobowiązań wynikających z umów ze stronami trzecimi tj. umów handlowych zawartych z dostawcami komponentów produkcyjnych, z dostawcami mediów, umowy najmu placu wraz z budynkiem oraz praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami (...).”
• indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-203/14/AŚ: „(...) wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (przewidziane w prawie podatkowym) nie musi być sformalizowane (...)”.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, nie sposób nie zauważyć, że Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa stanowi wyodrębnioną całość w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni. Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa stanowi samodzielną całość, nie jest fragmentem innej, większej całości. Wszystkie składniki Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa położone są w jednym miejscu. W skład przedmiotu darowizny wejdą umowy niezbędne dla prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej na tej nieruchomości.

W odniesieniu do drugiej cechy, która zgodnie z ustawą o VAT opisywać ma Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa, wyodrębnienie finansowe wcale nie musi oznaczać samodzielności finansowej (tak też: indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591.2017.2.ABI).

Istotne jest natomiast, aby możliwe było przyporządkowanie konkretnych należności i zobowiązań do odrębnego majątku:

• indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 sierpnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.282.2020.3.AKA: „W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).”

W ramach Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa przeniesione zostaną składniki majątkowe Wnioskodawczyni (materialne i niematerialne) wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Darowizna obejmie zatem aktywa - nieruchomość gruntową, posadowiony na niej budynek wraz z wyposażeniem oraz zobowiązania.

W związku ze zbyciem Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawczynię na rzecz N.B., przeniesione zostaną umowy zawarte przez Wnioskodawczynię w odniesieniu do tej nieruchomości, w szczególności umowa o zaopatrywanie w wodę, a także umowa najmu hali na rzecz jednoosobowego przedsiębiorcy. Przeniesione zostanie również zobowiązanie do zapłaty za wykonanie robót obejmujących doprowadzenie kanalizacji do przedmiotowej nieruchomości.

W konsekwencji więc N.B. kontynuować będzie prowadzenie działalności gospodarczej w analogicznym zakresie do działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawczynię na tej samej nieruchomości. W przypadku wyrażenia zgody przez ubezpieczyciela, córka wstąpi też w miejsce Wnioskodawczyni w umowę ubezpieczenia przedmiotowej nieruchomości.

W ramach opisanej transakcji nie dojdzie co prawda do przejęcia pracowników, ale tylko dlatego, że Wnioskodawczyni nikogo w swojej działalności nie zatrudnia, a zatem pozostaje to bez wpływu na ocenę w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, w przedstawionym zdarzeniu zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem darowizny, można uznać za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z tego względu, w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, do przeniesienia Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa na rzecz N.B. nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT i transakcja ta nie będzie objęta opodatkowaniem podatkiem VAT.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni wnosi o uznanie stanowiska za prawidłowe w pełnym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

 W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem:

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W tym miejscu wskazać należy, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines.

W wyroku tym Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym podatnikiem VAT i prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, która w przeważającej części polega na kupnie i sprzedaży nieruchomości oraz wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Nie zatrudnia Pani w swojej działalności żadnych pracowników. Postanowiła Pani dokonać darowizny części swojej działalności obejmującej jedną z nieruchomości, która służy jej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu. Nieruchomość stanowi działkę nr 1 o pow. 0,5499 ha. Oznaczona jest jako tereny przemysłowe (Ba) oraz grunty orne (RIVb, RV). Nieruchomość zabudowana jest budynkiem przemysłowo-biurowym (hala) o powierzchni zabudowy 609 m². Nieruchomość wraz z posadowioną już na niej halą została przez Panią zakupiona w 2017 r. i obecnie jest wynajmowana jednoosobowemu przedsiębiorcy, który prowadzi w niej działalność gospodarczą w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych. Najem stanowi dla Pani działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

Darowizna Nieruchomości nastąpi na rzecz Pani córki, która prowadzi działalność gospodarczą w przeważającej części polegającą na wynajmie nieruchomości i która jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Pani działalność w ramach tej Nieruchomości stanowi wyodrębniony – w stosunku do reszty Pani przedsiębiorstwa – zespół składników materialnych i niematerialnych.

Pozostałe nieruchomości, które wykorzystuje Pani w swojej działalności, są położone w innych lokalizacjach i nie mają żadnego związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości objętej planowaną darowizną.

W skład przedmiotu darowizny wchodzić będą :

1. prawo własności nieruchomości i posadowionego na niej budynku przemysłowo-biurowego;

2. inne aktywa w postaci wyposażenia ww. Nieruchomości takiego jak: piec grzewczy, monitoring, oświetlenie hali, lampy biurowe, oświetlenie zewnętrzne, drukarka, wyposażenie biur w meble biurowe, wyposażenie mebli kuchennych i sprzęt kuchenny, wyposażenie szatni, regały magazynowe, instalacja elektryczna do maszyn i urządzeń na hali;

3. zobowiązania niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej na Nieruchomości, w tym z tytułu zawartej umowy o zaopatrzenie w wodę;

4. zobowiązania z tytułu umowy obejmującej utrzymanie terenu przedmiotowej nieruchomości (głównie usługi ogrodnicze);

5. zobowiązanie do zapłaty za wykonanie robót obejmujących doprowadzenie kanalizacji do przedmiotowej nieruchomości;

6. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu przedmiotowej Nieruchomości;

7. umowa ubezpieczenia Nieruchomości, jeśli ubezpieczyciel wyrazi zgodę na dokonanie cesji z umowy na córkę.

8. księgi i wszelkie dokumenty związane z Nieruchomością i prowadzoną na niej działalnością gospodarczą.

Pani córka planuje kontynuować działalność opodatkowaną VAT na Nieruchomości, którą otrzyma od Pani w drodze darowizny, w szczególności zamierza kontynuować umowę najmu z jednoosobowym przedsiębiorcą, prowadzącym działalność na Nieruchomości. Córka będzie na Nieruchomości prowadzić nadal tę samą działalność gospodarczą jak Pani, bez konieczności angażowania dodatkowych środków i zamierza wykonać wszelkie przejęte w ramach darowizny zobowiązania.

Pani wątpliwości budzi kwestia, czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a jego planowana darowizna na rzecz córki będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie najmu stanowić będzie na dzień darowizny zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika bowiem z wniosku, na dzień darowizny zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do nabywcy, którym będzie Pani córka, będzie cechował się odrębnością, przede wszystkim ze względu na to, że stanowi samodzielną nieruchomość, zabudowaną budynkiem przemysłowym. Nieruchomość ta nie stanowi bowiem części, fragmentu całości, nie jest wydzielona w ramach większej nieruchomości i jest wynajmowana jako całość jednoosobowemu przedsiębiorcy na podstawie umowy najmu, zawartej tylko z tym przedsiębiorcą. Choć z wniosku nie wynika, że wydzielenie Nieruchomości nastąpiłow Pani firmie formalnie na bazie statutu, regulaminu lub na podstawie innego dokumentu jako dział, oddział, wydział, jednakże można z opisu sprawy wywieść, iż takie wyodrębnienie organizacyjne opisanego zespołu składników dokonane zostało w aspekcie realnym, faktycznym. Na dzień darowizny możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej konkretnej Nieruchomości. Istnieje również możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do działalności prowadzonej w ramach tej Nieruchomości. Ponadto z wniosku wynika, że przedmiot planowanej transakcji na dzień darowizny będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędny i wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez Pani córkę nie będzie wymagało angażowania innych składników majątku bądź podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych. Zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zdolny niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Co istotne, wskazała Pani również, że córka będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona w dotychczasowym Pani przedsiębiorstwie, tj. w zakresie wynajmu tej Nieruchomości, w oparciu o przekazane jej darowizną składniki majątkowe przypisane do tej Nieruchomości.Przedmiotem darowizny będą również zobowiązania i należności związane z działalnością i niezbędne do jej prowadzenia przez córkę. W przypadku wyrażenia zgody przez ubezpieczyciela, córka wstąpi też w miejsce Pani w umowę ubezpieczenia przedmiotowej Nieruchomości. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników, bowiem prowadząc swoją jednoosobową działalność gospodarczą nie zatrudnia Pani żadnych pracowników.

Reasumując, przedmiotowa transakcja będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i konsekwencji przedmiotowa transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem, oceniając Pani stanowisko uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).