Interpretacja indywidualna z dnia 24 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.172.2023.2.BD

Zachowanie prawa do ulgi mieszkaniowej – przy dokonaniu darowizny.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 7 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. prawa do zachowania ulgi mieszkaniowej w związku z planowaną umową darowizny. 11 września 2023 r. złożył Pan drugi tożsamy wniosek, który zgodnie z Pana wolą wyrażaną w rozmowie telefonicznej, potraktowaliśmy jako uzupełnienie pierwszego wniosku. Wniosek z wpływu 11 sierpnia 2023 r., uzupełnił Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 października 2023 r. (wpływ 19 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

W 2020 r. został Pan spadkobiercą nieruchomości (lokalu mieszkalnego) po zmarłej ciotce w drodze testamentu. Nieruchomość ta została nabyta przez spadkodawczynię przeszło 5 lat od otwarcia testamentu i nabycia tejże nieruchomości w drodze spadkobrania przez Pana. Nieruchomość ta została nabyta przez spadkodawczynię w latach 60 tych XX wieku.

Obecnie ma Pan zamiar przekazać w ramach darowizny przedmiotową nieruchomość na rzecz córki. Nie ma Pan zamiaru odpłatnego zbycia nieruchomości, a wyłącznie darowanie jej na rzecz osoby najbliższej.

Przepisy ustawy o podatku od spadku i darowizn nie zawierają żadnej regulacji, która wskazywałaby na obowiązek zapłaty podatku w sytuacji, w której darowizna otrzymanego w spadku mieszkania dokonywana jest przed upływem 5 lat od jej nabycia w drodze spadkobrania.

Pracownik Urzędu Skarbowego wskazał, że faktycznie w przypadku darowizny nieruchomości i zgłoszenia jej w terminie 6 miesięcy do właściwego, miejscowego Urzędu Skarbowego, osoba obdarowana korzysta z uprawnienia zwolnienia od podatku. Wskazał natomiast wątpliwość odnośnie art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadku i darowizn, który to uzależnia ulgę od zamieszkiwania w odziedziczonej nieruchomości przez okres 5 lat i niedokonania jej zbycia, co może powodować obowiązek zwrotu ulgi lub rodzić obowiązek podatkowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że spadkodawczyni zmarła 19 lipca 2015 r. Dziedziczenie zostało stwierdzone postanowieniem sądu w 2017 r. (na podstawie testamentu, nie zna Pan dziennej daty), jednak w tym roku uprawomocniło się orzeczenie, ponieważ nikt nie składał apelacji.

Złożył Pan zeznanie o nabyciu spadku w 2020 r. (nie pamięta Pan daty dziennej).

Korzystał Pan z ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Nie będzie Pan zamieszkiwał w tej nieruchomości przez okres co najmniej 5 lat. Nigdy nie był Pan w niej zameldowany.

Jest Pan współwłaścicielem ww. nieruchomości.

W 2024 r. ma Pan zamiar przeprowadzić postępowanie w przedmiocie zniesienia współwłasności celem nabycia wszystkich udziałów w przedmiotowej nieruchomości przed dokonaniem darowizny na rzecz córki.

Planowana data darowizny na rzecz córki to 2024 r.

Z treści uzupełnienia wynika, że oczekuje Pan interpretacji zarówno w zakresie ewentualnej utraty ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn jak i w zakresie konieczności uiszczenia ewentualnego podatku w związku z planowaną darowizną.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy jako darczyńca (spadkobierca) w wyniku dokonania darowizny lokalu mieszkalnego na rzecz córki utraci Pan ulgę mieszkaniową?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Pana zdaniem, w wyniku darowizny lokalu mieszkalnego na rzecz córki w przedstawionym stanie faktycznym nie nastąpi utrata ulgi mieszkaniowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem tej interpretacji – zgodnie ze sformułowanym pytaniem i zajętym stanowiskiem – jest wyłącznie ocena Pana stanowiska w zakresie podatku od spadków i darowizn dotyczącego prawa do zachowania ulgi mieszkaniowej w związku z planowaną umową darowizny. Kwestia uprawnienia do korzystania przez Pana z ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków nie jest przedmiotem tej interpretacji. Organ przyjął zgodnie z opisem sprawy, że skorzystał Pan z ulgi określonej w ww. artykule i nie będzie tej kwestii poddawał analizie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

W myśl art. 5 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy:

W przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie:

 1) w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, darowizny lub polecenia darczyńcy przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej,

 2) w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej,

 3) w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza

-nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

Stosownie do art. 16 ust. 2 ww. ustawy:

Ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

 1) spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;

 2) nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;

 3) nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;

 4) nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;

 5) będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:

 a) od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,

 b) od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy lub darczyńcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia substancji mieszkaniowej (np. lokalu mieszkalnego lub nieruchomości mieszkaniowej), gdy na dzień nabycia ww. tytułem (tutaj: tytułem dziedziczenia) nie dysponują innym mieszkaniem czy domem (nie są ich właścicielami) i będą zamieszkiwać w uzyskanym lokalu/domu przez 5 lat od dnia określonego w cytowanym wyżej przepisie art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, będąc w nim zameldowanym na pobyt stały. Warunkiem niezbędnym do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 ww. ustawy jest łączne spełnienie wszystkich zawartych w tym przepisie warunków.

W myśl art. 16 ust. 7 omawianej ustawy:

Nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego:

1) zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo

2) zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym albo wybudowanym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że zachowanie prawa do ulgi mieszkaniowej wymaga spełnienia warunków ściśle określonych w przepisach, w tym zamieszkiwanie, połączone z zameldowaniem na pobyt stały, w substancji mieszkaniowej objętej ulgą w czasie przepisami zakreślonym i nie zbywania jej przez określony czas, z uwzględnieniem sytuacji określonych w art. 16 ust. 7 cyt. ustawy.

Jak wskazał Pan we wniosku, skorzystał Pan z ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jednak nie będzie Pan zamieszkiwał w tej nieruchomości przez okres co najmniej 5 lat i nigdy nie był Pan w niej zameldowany. Nie ma Pan zamiaru odpłatnego zbycia nieruchomości, a wyłącznie darowanie jej na rzecz osoby najbliższej.

Nurtuje Pana kwestia, czy w przypadku darowizny na rzecz córki lokalu mieszkalnego, nadal zachowa Pan prawo do ulgi mieszkaniowej.

Pana zdaniem, darowizna lokalu mieszkalnego na rzecz córki nie spowoduje utraty ulgi mieszkaniowej.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Omawiana ulga mieszkaniowa, tak jak i inne tego rodzaju ulgi, stanowi odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania. Tym samym, uregulowania jej dotyczące należy interpretować w sposób ścisły. Dlatego też odnosząc się do terminu „zbycie” użytego w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy odnieść się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego. W dziale III ww. ustawy określono zasady nabycia i utraty własności.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z powyższego wynika, że zbycie rzeczy (nieruchomości) może nastąpić w wielu formach, nie tylko w formie umowy sprzedaży.

Zakres pojęciowy wyrażenia „zbycie” obejmuje więc każde zbycie, tj. każdą czynność prawną (odpłatną – np. sprzedaż, bądź nieodpłatną – np. darowizna), w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot. Innymi słowy każda czynność prawna, której przedmiotem jest przeniesienie prawa własności odziedziczonej nieruchomości (np. prawa do lokalu mieszkalnego) jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat i jednocześnie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 16 ust. 7 ustawy, prowadzi do utraty analizowanej ulgi.

W związku z powyższym fakt, że nie sprzeda Pan mieszkania, tylko go Pan podaruje córce nie ma znaczenia dla kwestii zachowania prawa do omawianej ulgi mieszkaniowej.

Ponadto – jak już wspomniano powyżej – wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe należy interpretować w sposób ścisły.

W art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn określono, że podatnik może skorzystać z ulgi w sytuacji gdy zamieszka (będąc zameldowanym na pobyt stały w nabytym mieszkaniu) i nie dokona jego zbycia przez okres 5 lat. Omawiany przepis nie wskazuje, że ma to być zbycie odpłatne, czyli np. sprzedaż.

Dlatego też warunek określony w art. 16 ust. 2 pkt 5 omawianej ustawy zostanie zachowany wyłącznie w przypadku, gdy:

- własność nabytej substancji mieszkaniowej, w tym przypadku nabytego lokalu mieszkalnego będzie przysługiwać podatnikowi korzystającemu z ulgi w niezmienionym zakresie przez okres 5 lat oraz

- będzie w nim mieszkał przez 5 lat od dnia określonego w cytowanym wyżej przepisie, będąc w nim zameldowanym na pobyt stały.

Jak Pan wskazał, nie będzie Pan zamieszkiwał w nabytej w drodze dziedziczenia nieruchomości przez okres co najmniej 5 lat oraz nigdy nie był Pan w niej zameldowany. Zatem pozostałe warunki, o których mowa w art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn również nie zostaną przez Pana spełnione.

Mając powyższe na uwadze – zbycie własności (poprzez darowiznę na rzez córki) opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego przed upływem terminu, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz fakt, że nie spełnia Pan pozostałych warunków, wymaganych dla zachowania ulgi, powoduje, że utraci Pan prawo do ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Jednym z takich warunków jest fakt zameldowania na pobyt stały, najpóźniej w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego. Z treści wniosku wynika, że nigdy Pan w tym lokalu nie był zameldowany. To oznacza, że nie spełnił Pan warunku do zachowania ulgi.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie prawa do zachowania ulgi mieszkaniowej w związku z planowaną umową darowizny. Natomiast w zakresie powstania skutków podatkowych po Pana stronie jako osoby darującej wydano odrębne rozstrzygnięcie znak: 0111-KDIB2-3.4015.173. 2023.2.BD.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.