Interpretacja indywidualna z dnia 18 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.354.2023.2.ID

Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług nabytych na realizacje zadania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 października 2023 r. (wpływ 5 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn. „(...)” Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego posiadająca zdolność prawną i zdolność do wykonywania czynności prawnych, wystąpiła z wnioskiem o dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) na realizację powyższego przedsięwzięcia. Wymogiem Funduszu jest przedłożenie indywidualnej interpretacji co do braku możliwości odliczenia podatku VAT przez Gminę. Prace wykonane będą na terenach nieruchomości będących własnością osób fizycznych. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją ww. prac nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Zadanie należy do zadań własnych Gminy uregulowanych w art. 7 ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz wynika z obowiązków określonych w „Programie oczyszczania kraju z azbestu na lata 2009-2032”. Faktura/faktury za wykonaną usługę dokumentujące poniesione wydatki wystawiono na Gminę (…). Gmina nie ma możliwości przeznaczenia uzyskanego dofinansowania z NFOŚiGW na inne cele niż wymienione wyżej, tj. nie może go przeznaczyć np. na ogólną działalność Gminy. Uzyskane dofinansowane w 100% zostanie przeznaczone na wymienione wyżej zadania. Wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania dokona Gmina, z którym zawrze umowę na realizację zadania. Wydatki poniesione na realizację zadania będą udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. Efekty zrealizowanego zadania, zarówno tego ukończonego jak i następnych w tym zakresie będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina nie zawierała umów z poszczególnymi osobami, z nieruchomości których odbierano azbest, a uczestnicy nie wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania. Zadanie sfinansowano środkami z dofinansowania z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska oraz środkami własnymi Gminy.

Pytanie

Czy Gmina będzie miała prawo odliczenia podatku VAT od nabytych usług związanych z realizacją zadania pn. „(...)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina realizując zadania usuwania azbestu, działa jako organ władzy publicznej, a zadania te uznać należy za zadania o charakterze publicznym. W związku z czym Gmina nie występuje w roli podatnika VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku realizacji wspomnianego zadania Gmina nie będzie miała możliwości prawnej odliczenia podatku VAT przy realizacji ww. zadania z uwagi na: – realizację zadań własnych, których celem jest likwidacja zagrożenia zdrowia i bezpieczeństwa mieszkańców Gminy, a więc czynności niestanowiących działalności gospodarczej Wnioskodawcy – wyłącznie kosztowy charakter podejmowanych działań przy całkowitym braku związku ze sprzedażą opodatkowaną.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W przedmiotowym stanie faktycznym zamierzone przez Gminę czynności opisane w niniejszym wniosku są sensu stricte działaniami administracji publicznej. Gmina pragnie wskazać, że cechą wyróżniającą podejmowane działania administracyjne będzie fakt, iż jedynym z podmiotów tych stosunków jest organ administracji, który z mocy prawa ma uprawnienia władcze w stosunku do drugiego podmiotu. Posiadanie uprawnień władczych oznacza możliwość zastosowania wobec drugiego podmiotu środków przymusu. W związku z powyższym realizacja powyższych działań będzie typowym działaniem opartym na stosunku administracyjnym wykluczając działania prawne regulowane normami prawa cywilnego. Za takim stanem faktycznym przemawia również przedmiot – inwestycja, która należy do zakresu działania Gminy jako organu administracji publicznej.

Z brzmienia art. 86, art. 87, art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). W trakcie realizacji zadania nie przewiduje się sprzedaży opodatkowanej bezpośrednio związanej z wykonywanym zadaniem. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wnioskodawca warunku tego nie spełni, ponieważ nabyte usługi związane z realizacją przedsięwzięcia nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a realizacja tego zadania stanowić będzie zadanie własne Gminy wyłączając w tym zakresie działalność gospodarczą. Podkreślić należy, że Gmina w opisanych okolicznościach realizuje proces usuwania azbestu z nieruchomości jej mieszkańców jako organ władzy publicznej i jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną. Omawiany obowiązek usuwania azbestu z terenu Gminy, w tym z nieruchomości poszczególnych jej mieszkańców, nie został zaadresowany do Gminy jako do przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług. Konieczność eliminowania azbestu z terytorium Polski została odnotowana w rezolucji Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z 19 czerwca 1997 r. w sprawie programu wycofywania azbestu z gospodarki. Sejm Rzeczypospolitej Polskiej wezwał w niej Radę Ministrów do opracowania programu zmierzającego do wycofania azbestu i wyrobów zawierających azbest, stosowanych na terytorium Polski (M.P.1997.38.373). Z dniem 28 września 1997 r. weszła w życie ustawa z 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest (aktualnie Dz. U. 2017 r. poz. 2119). Rada Ministrów 14 maja 2002 r. przyjęła „Krajowy program usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest stosowanych na terytorium Polski”. Z upływem czasu, 14 lipca 2009 r. Rady Ministrów podjęła uchwałę w sprawie ustanowienia programu wieloletniego oczyszczania kraju z azbestu na lata 2009-2032, działając na podstawie art. 19 ust. 7 pkt 1 lit. a ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. 2009 r. poz. 84, poz. 712 ze zm.). Określono w nim zadania nałożone przez Unię Europejską, zmierzające do oczyszczenia terytorium Polski z azbestu w perspektywie wieloletniej. Wyznaczono cele, ramy legislacyjne, finansowe i organizacyjne prowadzące do usunięcia wyrobów azbestowych oraz usprawniające monitoring realizowanych zadań. Jednocześnie zobowiązuje on jednostki samorządu terytorialnego do opracowania programów usuwania wyrobów zawierających azbest (M.P.2009.50.735, M.P.2010.33.481). Rozdział 4 ustawy Prawo ochrony środowiska (obecnie Dz. U. 2018 r. poz. 799 ze zm.) dotyczy finansowania ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Zawarty w nim art. 400 ust. 2 stanowi, że wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, zwane dalej „wojewódzkimi funduszami”, są samorządowymi osobami prawnymi w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych. Według art. 400b ust. 2 i 2a omawianej ustawy, celem działania wojewódzkich funduszy jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 2, 2a, pkt 5-9a, pkt 11-22 i pkt 24-42. Ponadto celem działania Narodowego Funduszu oraz wojewódzkich funduszy jest również tworzenie warunków do wdrażania finansowania ochrony środowiska i gospodarki wodnej, w szczególności poprzez zapewnienie wsparcia działaniom służącym temu wdrażaniu oraz jego promocję, a także poprzez współpracę z innymi podmiotami, w tym z jednostkami samorządu terytorialnego, przedsiębiorcami oraz podmiotami mającymi siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach zadania nie będzie realizowana naprawa, odbudowa czy modernizacja obiektów, z których zostaną usunięte wyroby zawierające azbest. Zgodnie z Krajowym Programem Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, główne cele to:

1.usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest;

2.minimalizacja negatywnych skutków zdrowotnych spowodowanych obecnością azbestu na terytorium kraju;

3.likwidacja szkodliwego oddziaływania azbestu na środowisko.

Udzielanie dotacji celowych związane jest ściśle z polityką Unią Europejskiej oraz „Krajowym programem usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest stosowanych na terytorium Polski” czyli w zakresie ochrony środowiska oraz poprawy bezpieczeństwa i ochrony zdrowia zatem Gminy realizując zadania z zakresu usuwania azbestu nie działają w roli podatników podatku VAT. Reasumując, zdaniem wnioskodawcy Gmina nie będzie miała prawa odliczenia podatku VAT od nabytych usług związanych z realizacją zadania pn. „(...)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn. „(...)”. Prace wykonywane będą na terenach nieruchomości będących własnością osób fizycznych. Gmina nie zawierała umów z poszczególnymi osobami, od których odbierano azbest, a uczestnicy nie wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją ww. prac nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Faktura/faktury za wykonywaną usługę dokumentujące poniesione wydatki wystawiano na Gminę (…). Gmina nie ma możliwości przeznaczenia uzyskanego dofinansowania z NFOŚiGW na inne cele niż wymienione wyżej, tj. nie może go przeznaczyć np. na ogólną działalność Gminy, uzyskane przez Gminę dofinansowanie zostanie w 100% przeznaczone na ww. zadanie. Wydatki poniesione na realizację zadania będą udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Gminy. Efekty realizowanego zadania, zarówno tego ukończonego jak i następnych będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym wątpliwości Gminy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od nabytych usług związanych z realizacją zadania.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia kwoty podatku naliczonego nie zostaną spełnione, ponieważ – jak wskazała Gmina – ww. zadanie należy do zadań własnych Gminy uregulowanych w art. 7 ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym, prace związane z odbieraniem azbest będą wykonywane na terenach będących własnością osób fizycznych, z którymi nie będą zawierane umowy, a uczestnicy projektu nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją ww. praz nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji Gmina nie będzie miała – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych usług związanych z realizacja zadania.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT od nabytych usług związanych z realizacja zadania pn. „(...)”.

Tym samym stanowisko Gminy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwa przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).