Interpretacja indywidualna z dnia 6 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.17.2021.10.JG

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 31 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 25 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1213/21 i

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–nieprawidłowe w części odnoszącej się do uznania opłat za domeny, oczyszczacz powietrza i wideorejestrator za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 stycznia 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 marca 2021 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w obszarze IT. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia (...) 2020 r. Dochód uzyskany z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza w formie tzw. skali podatkowej. Wnioskodawca od 2021 r. zamierza zmienić formę opodatkowania Wnioskodawcy z tytułu dochodów uzyskiwanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na podatek liniowy.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 z późn. zm.).

W ramach swojej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności: (i) w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego i programu komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”) oraz (ii) pozostałe usługi IT niezwiązane z wytwarzaniem Oprogramowania oraz nie wyklucza w przyszłości wykonywania innych usług niezwiązanych z obszarem IT, przy czym działalność (ii) pozostałe usługi IT niezwiązane z wytwarzaniem Oprogramowania oraz inne usługi niezwiązane z obszarem IT, nie są przedmiotem wniosku o interpretację. Działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania komputerowego prowadzona jest przez Wnioskodawcę od czasu rozpoczęcia prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. od dnia (...) 2020 r. i również od tego terminu Wnioskodawca uzyskuje z tego tytułu dochody.

Wnioskodawca współpracuje z kontrahentem na podstawie podpisanej umowy o współpracę w zakresie m.in. wytwarzania Oprogramowania. Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza zawarcia umów o współpracę w zakresie przede wszystkim wytwarzania Oprogramowania również z innymi podmiotami.

Wnioskodawca posiada wiedzę w zakresie technologii informatycznych i doświadczenie w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem Oprogramowania.

Wiedza z zakresu technologii informatycznych związanych z m.in. ze znajomością języków programowania takich jak: HTML, CSS, JavaScript, Typescript technologii: Angular, NodeJS, npm, Spring, Flutter, React, technologii i systemów operacyjnych pozwala Wnioskodawcy na projektowanie i tworzenie zaawansowanego Oprogramowania.

Wytwarzając Oprogramowanie Wnioskodawca korzysta także z narzędzi programistycznych napisanych przez osoby trzecie, tj. z darmowych bibliotek udostępnianych powszechnie w Internecie na podstawie licencji Open Source (tzw. „otwarte oprogramowanie”), które to licencje są niewyłączne i umożliwiają Wnioskodawcy, a także wszystkim innym osobom, korzystanie z takiego kodu w celu wytwarzania własnego Oprogramowania.

Tworzenie Oprogramowania przez Wnioskodawcę opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzanie testów, tworzenie specyfikacji, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, rozszerzanie, ulepszanie, rozwijanie, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma nowatorski i twórczy charakter. Są to rozwiązania jednostkowe, powstające na zamówienie konkretnego klienta, nie są powielane i stanowią przejaw działalności twórczej.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez niego czynności, które opisane są we wniosku. Jako wykonujący te czynności ponosi także ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Czynności wykonywane przed Wnioskodawcę w ramach tworzenia Oprogramowania są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i procesów, które nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku.

Dodatkowo poza tworzeniem Oprogramowania sporadycznie w pracy Wnioskodawcy zdarzają się czynności rutynowe i okresowe oraz pozostałe usługi IT niezwiązane z wytwarzaniem Oprogramowania. Czynności te wykonywane przez Wnioskodawcę nie są i nie będą uwzględniane przy wyliczaniu przychodów (dochodów) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę na podstawie art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”). Wnioskodawca w ramach umowy o współpracę zawartej z kontrahentem tworzy Oprogramowanie (oprogramowanie komputerowe i program komputerowy, tj. kod źródłowy oprogramowania komputerowego), co stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z powyższym Wnioskodawca tworzy prawo własności intelektualnej w postaci prawa autorskiego do programu komputerowego.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że pojęcia „programu komputerowego” oraz „autorskie prawo do programu komputerowego” nie mają precyzyjnej definicji i należy je rozumieć szeroko, co słusznie zauważono w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia IP Box”). Co prawda brak jest legalnej definicji programu komputerowego, jednak orzecznictwo i doktryna prawa autorskiego w tej kwestii są zgodne: przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Wnioskodawca w ramach współpracy z kontrahentem wytwarza Oprogramowanie, którego jest wyłącznym właścicielem i wobec którego posiada prawa autorskie. Do czasu sprzedaży Oprogramowania Wnioskodawca jest jego właścicielem. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do Oprogramowania na kontrahenta. Przeniesienie całości autorskich praw majątkowych na rzecz kontrahenta jest zapisane w umowie o współpracy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do Oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem wskazuje m.in., że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa autorskie do Oprogramowania w zamian za wynagrodzenie. Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest uwzględniona w cenie sprzedaży usługi oraz jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania w prace nad Oprogramowaniem.

Ponadto Wnioskodawca może uzyskiwać również przychody z wykonywania innych usług informatycznych, które nie stanowią sprzedaży Oprogramowania lub z tytułu świadczenia innych usługi niezwiązanych z obszarem IT - co nie jest przedmiotem wniosku o interpretację.

Charakterystyka prac nad Oprogramowaniem

Możliwość pozyskiwania zleceń oraz współpracy z kontrahentami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest ściśle uzależniona od umiejętności i wiedzy Wnioskodawcy w zakresie projektowania i wdrażania nowych lub znacznie ulepszonych rozwiązań związanych z tworzeniem Oprogramowania. Ekspercka wiedza oraz doświadczenie pozwalają na opracowanie i wdrażanie całkowicie nowych lub znacznie ulepszonych technologicznie rozwiązań dla kontrahentów. Realizowane przez Wnioskodawcę prace w zakresie rozwoju Oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy Oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Oprogramowanie staje się jednocześnie nowym produktem Wnioskodawcy, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) następnie udostępniane jest kontrahentowi w zamian za wynagrodzenie.

W ramach prac nad Oprogramowaniem Wnioskodawca realizuje szereg prac, a mianowicie:

–tworzenie rozwiązań prototypowych stanowiących części składowe złożonych systemów i ich testowanie w ramach opracowanej metodyki,

–tworzenie nowych lub udoskonalanie istniejących rozwiązań programowych,

–opracowanie nowych algorytmów, skryptów, struktur i architektury,

–testowanie i walidacja oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania,

–wprowadzenie udoskonaleń do istniejących produktów, korzystanie z wielu form kształcenia i samokształcenia (literatura fachowa, Internet itp.); ciągle się doszkala uczestnicząc w konferencjach takich jak (...); czyta fachowe portale: (...); uczestniczy w szkoleniach online takich jak: (...) oraz stacjonarnych organizowanych przez (...).

Do przykładowych, stanowiących wynik prac nad Oprogramowaniem innowacyjnych rozwiązań opracowywanych przez Wnioskodawcę, należą rozwiązania pozwalające m.in. (...).

Wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach tworzenia Oprogramowania prace podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone nad Oprogramowaniem prace nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych. Również wprowadzane zmiany do istniejącego ulepszanego Oprogramowania nie mają charakteru okresowych zmian rutynowych, a czynności z zakresu rozwijania (ulepszania) Oprogramowania zmierzają do zwiększenia funkcjonalności i użyteczności tego Oprogramowania.

Prace realizowane przez Wnioskodawcę nie są również projektami powtarzalnymi – każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.

W wyniku prowadzonych prac nad Oprogramowaniem powstaje nowy kod źródłowy stanowiący Oprogramowanie.

Proces opracowywania Oprogramowania

Wnioskodawca działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania prowadzi w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu – czego wymaga specyfika tworzenia Oprogramowania. W związku ze stałym tworzeniem Oprogramowania, poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy polegające na określeniu celu, jaki ma spełniać Oprogramowanie, analizy zapotrzebowania - problemów, do rozwiania których ma dążyć Oprogramowanie, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii, utworzenie algorytmu, który rozwiązuje dany problem), zaplanowanie prac (utworzenie harmonogramu prac), weryfikacja (testy), zakończenie.

Zapotrzebowanie na dany rodzaj Oprogramowania zgłaszane jest Wnioskodawcy przez kontrahenta, który określa zakres zleconych Wnioskodawcy prac.

Bieżące prace projektowe związane z tworzeniem kodu Oprogramowania wymagają współdziałania Wnioskodawcy oraz kontrahenta w celu weryfikacji postępów prac, odbioru oraz testowania poszczególnych elementów. W szczególności proces tworzenia Oprogramowania wymaga ciągłej komunikacji pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem (np. za pomocą Internetu, telefonicznie, podczas spotkań) w celu nanoszenia korekt, weryfikacji poprawności wykonania kodu źródłowego itd. Na tym etapie Oprogramowanie jest również testowane przez kontrahenta, a w przypadku konieczności zwracane Wnioskodawcy w celu naniesienia zmian.

Po zakończeniu danego etapu prac nad Oprogramowaniem i przyjęcia go przez kontrahenta jest ono dostarczane kontrahentowi (wraz z przeniesieniem praw autorskich do Oprogramowania na kontrahenta).

Ze względu na specyfikę pracy związanej z tworzeniem Oprogramowania Wnioskodawca może jednocześnie pracować nad kilkoma projektami, w ramach których tworzy Oprogramowanie. Wszystkie zadania zrealizowane w ramach tworzenia Oprogramowania, w szczególności też czas ich trwania, są rejestrowane w systemie do zarządzania zadaniami, dzięki czemu Wnioskodawca ma informacje jak czasochłonne były poszczególne projekty (a w konsekwencji dane do wyceny Oprogramowania).

Koszty działalności związanej z wytwarzaniem Oprogramowania

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi szereg kosztów:

1)bezpośrednio związane z wytwarzaniem Oprogramowania (dalej: „Koszty IP”) oraz

2)pozostałe koszty związane z prowadzaną działalnością gospodarczą.

Do grupy Kosztów IP zaliczyć można ponoszone od momentu założenia działalności gospodarczej lub ponoszone w przyszłości przez Wnioskodawcę w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów następujące wydatki:

a)Wydatki na sprzęt niezbędny Wnioskodawcy do tworzenia Oprogramowania, w ramach którego mowa jest o:

–sprzęcie elektronicznym (komputerowym) służącym do tworzenia kodu źródłowego i jego zapisywania w pamięci urządzenia, bez którego niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac, tj. komputer, laptop wraz z urządzeniami peryferyjnymi niezbędnymi do obsługi oraz akcesoriami. Do urządzeń peryferyjnych oraz akcesoriów do sprzętu elektronicznego Wnioskodawca zalicza koszty poniesione na m.in. głośniki, stacje dokujące, projektory, monitory, telewizor, myszki, kamery, klawiatury, pendrive, drukarki, skanery, urządzenia wielofunkcyjne, dyski zewnętrzne, słuchawki, routery, przewody HDMI, okablowanie, ładowarki, przejściówki. Wymienione urządzenia peryferyjne i akcesoria do sprzętu elektronicznego polepszają użyteczność sprzętu elektronicznego, w wyniku czego zwiększa się jakość świadczonych usług programistycznych, jak i pozwala to zoptymalizować czas pracy Wnioskodawcy. Wymienione urządzenia peryferyjne i akcesoria do sprzętu elektronicznego służą do rozbudowy samego sprzętu elektronicznego (komputera, laptopa), gdyż tworzenie kodu Oprogramowania wymaga specjalistycznego sprzętu, systemu, jak i odpowiedniej ergonomii, przykładowo okablowanie oraz przejściówki umożliwiają Wnioskodawcy połączenie sprzętu elektronicznego ze sobą, co umożliwia ich w pełni wykorzystanie. Sam sprzęt elektroniczny nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt elektroniczny poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych i akcesoriów. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy, gdyż utrudnione byłoby sprawne tworzenie programów komputerowych przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Natomiast drukarka jest wykorzystywana w szczególności do drukowania dokumentów, umów, faktur, wytycznych i wymagań dotyczących Oprogramowania lub innych dokumentów związanych z tworzeniem Oprogramowania,

–urządzenia mobilne (smartfony, telefony oraz tablety) wraz z akcesoriami (tj. słuchawki, etui, ładowarki) służą do testowania Oprogramowania oraz wykorzystywane są do komunikowania i odbycia konsultacji z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego Oprogramowania, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb kontrahenta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowane produktu, czy zdalnego dostępu do poczty. Akcesoria niezbędne są Wnioskodawcy do pełnego i bezpiecznego korzystania z urządzenia mobilnego,

b)wydatki na samochód osobowy (koszty związane z jego utrzymaniem i eksploatacją, m.in. koszty paliwa, wymiany opon i ich zakupu, materiałów i płynów eksploatacyjnych, wideorejestratora (w celu zabezpieczenia ewentualnych roszczeń wobec osób, które zniszczyły auto lub kradzież sprzętu pozostawionego w aucie), przeglądów, koszty związane z naprawą szkód komunikacyjnych, wykonanie diagnostyki i napraw (serwisowanie, konserwacja), ubezpieczenia, części i ewentualnie w przyszłości odpisy amortyzacje samochodu, czy wynajem samochodu umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport m.in. do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na konferencje, szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Samochód umożliwia również dojazd na spotkania z kontrahentem i innymi programistami, którzy świadczą swoje usługi na rzecz kontrahenta, w celu konsultacji. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz kontrahenta, jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie,

c)wydatki biurowe obejmujące zakup artykułów papierniczych, m.in. papieru do drukarki, tonerów, tuszy do drukarki, notatników, długopisów, ołówków, segregatorów, które stanowią koszty niezbędne w działalności Wnioskodawcy, w zakresie usług świadczonych na rzecz kontrahenta i działalności gospodarczej w zakresie tworzenia i modyfikowania Oprogramowania. Artykuły papiernicze wykorzystywane są m.in. do drukowania dokumentacji, a także tworzenia pierwszych szkiców i planów Oprogramowania, które później są wytwarzane przez Wnioskodawcę,

d)koszty oprogramowania koniecznego do działania komputera, laptopa, smartfona, tableta, koszty programów użytkowych (np. program antywirusowy), licencji na oprogramowanie niezbędne do wytwarzania Oprogramowania, dostępu do narzędzi do programowania (np. (...) lub podobne), tj. szereg programów użytkowych, które w dużej części są produktami komercyjnymi, podlegającymi opłatom, a które są Wnioskodawcy potrzebne do wytwarzania Oprogramowania, które jest istotą jego działalności gospodarczej. W przypadku licencji na oprogramowanie i narzędzia do programowania, bez ich zakupu Wnioskodawca nie może prowadzić działalności polegającej na tworzeniu Oprogramowania. Tym samym zmuszony jest do ponoszenia kosztów np. licencji systemu operacyjnego, edytorów, kompilatorów kodu itd. wykorzystywanych przy tworzeniu Oprogramowania. W przypadku profesjonalnych rozwiązań dla programistów (np. (...)) Wnioskodawca korzysta z narzędzi do tworzenia, testowania online kodu źródłowego Oprogramowania dla języków programowania front-end. Powyższe pozwala Wnioskodawcy na bieżące tworzenie i testowanie kodu źródłowego oraz jego poprawności, co znacznie poprawia efektywność pracy nad Oprogramowaniem,

e)koszt usług dostępu do sieci Internet i usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny oraz Internet) konieczne do bieżącej komunikacji z kontrahentem oraz do przesyłania Oprogramowania. Wnioskodawca ponosi koszty na abonament telefoniczny oraz z tytułu dostępu do sieci Internet. Abonament telefoniczny umożliwia konsultację z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego Oprogramowania, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb kontrahenta i jego oczekiwań. Dostęp do Internetu zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem, pozwala na znalezienie informacji przykładowo na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego Oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, webinariów. Nie można zapominać, że usługi dostępu do Internetu i usługi telekomunikacyjne otwierają Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, klientów, czy przekazywania wyników swojej pracy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego tworzenia, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci Internet. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet, a także dostępu do informacji technicznych i technologicznych, które pomagają w rozszerzaniu wiedzy i umiejętności, co przekłada się na ulepszenie procesu twórczego,

f)koszty składek z tytułu ubezpieczenia społecznego (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), które są obciążeniami obowiązkowymi ponoszonymi, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie wydłuży jego zdolność zawodową,

g)wpłaty na Fundusz Pracy - Wnioskodawca ponosi koszt z tytułu wpłaty na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Wpłaty na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych są dla Wnioskodawcy obowiązkowe, a jako że jego działalność polega na tworzeniu chronionego prawem autorskim Oprogramowania, to ten wydatek jest nieodzownie związany z niniejszą działalnością (jej legalność). Również nie można zapominać o celu wymienionych wpłat, które mają za cel zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, np. zasiłki dla bezrobotnych, prace interwencyjne, roboty publiczne, szkolenia i przekwalifikowanie bezrobotnych, rozwój poradnictwa zawodowego oraz rozwój systemów informatycznych i badania rynku pracy,

h)wydatki na książki, prasę i magazyny specjalistyczne, które Wnioskodawca nabywa celem zdobycia niezbędnej wiedzy na temat nowych narzędzi, oprogramowania i technologii. Wnioskodawca w ramach tworzenia Oprogramowania wytwarza coraz to nowe produkty spełniające nowe funkcje oraz często wymagające zastosowania metod, narzędzi, których jeszcze nie miał okazji stosować,

i)wydatki na kursy i szkolenia specjalistyczne oraz opłaty za egzaminy specjalistyczne, które Wnioskodawca ponosi celem zdobycia specjalistycznej wiedzy niezbędnej do tworzenia Oprogramowania. Oprogramowanie tworzone jest na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez Wnioskodawcę informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy biorąc udział w stosownych szkoleniach, kursach i egzaminach specjalistycznych. Z kolei podejście do egzaminów i uzyskanie certyfikatów i uprawnień potwierdzających wiedzę i umiejętności Wnioskodawcy, co będzie pomocne przy zdobywaniu nowych kontrahentów,

j)koszty usług księgowych, które pozwalają na wyszczególnienie ewidencji wymaganej na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box), której to dotyczy wniosek o interpretację. W wyniku czego koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane Oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, a tym samym Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego Oprogramowania. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionego prawem autorskim Oprogramowania,

k)wydatki na usługi pocztowe i kurierskie, poprzez które Wnioskodawca kontaktuje się i komunikuje się m.in. z kontrahentem, firmami szkoleniowymi. Ponadto usługi te są Wnioskodawcy potrzebne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, aby skutecznie nadawać przesyłki pocztowe oraz kurierskie, które mają za cel wysyłkę dokumentacji technicznej lub aneksów do umowy. Co prawda ponoszone w tej dziedzinie koszty mają wymiar sporadyczny, lecz są niezbędne do prawidłowego i zgodnego ze sztuką prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie tworzenia Oprogramowania,

l)koszty opłat za domeny (adres www), która jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę dla celów marketingowych, gdyż umożliwiają Wnioskodawcy reklamę własnej działalności gospodarczej w zakresie tworzenia Oprogramowania i pozyskanie nowych kontrahentów,

m)koszty utrzymania serwera, który jest potrzebny Wnioskodawcy, ponieważ Oprogramowanie, które wytwarza jest dostępne online, toteż musi być ono wdrożone na serwerze, ponadto narzędzia, które wykorzystuje w procesie wytwarzania Oprogramowania, monitorowania tego Oprogramowania, zarządzania projektami, również wymagają wdrożenia na serwerze,

n)wydatki na środki czystości mają za cel konserwacje używanej przez Wnioskodawcę elektroniki, w wyniku czego okres zdatności do użytkowania wydłuży się, przez co Wnioskodawca może w przyszłości zaoszczędzić na kosztach. Nie można zapominać, że praca na odpowiednio zakonserwowanym sprzęcie jest wydajniejsza, jak i sam komfort pracy Wnioskodawcy jest większy.

o)koszty wyjazdów służbowych, w szczególności bilety na pociągi, bilety na autobusy, bilety lotnicze, bilety na komunikację miejską związane wyjazdami do siedziby kontrahenta Wnioskodawcy, spotkań z kontrahentem, zespołem kontrahenta. Podróże służbowe dotyczą wydatków na lokomocję, a wykorzystywanie zróżnicowanych środków transportu pozwala pośrednio na zoptymalizowanie czasu pracy. Opisywane podróże mają za cel spotkania z kontrahentem oraz z zespołem programistów, co służy indywidualizacji tworzonego Oprogramowania, w tym pełnej realizacji potrzeb kontrahenta w wyniku czego końcowy produkt jest maksymalnie spersonalizowany, a Oprogramowanie kompatybilne,

p)wydatki na wyposażenie biura, pod którymi rozumie koszty takie jak zakup biurka, kanapy, krzeseł biurowych, podnóżków, lamp, oświetlenia, żarówek, oczyszczacza powietrza. Biuro Wnioskodawcy wyposażone w wymienione sprzęty zapewnia ergonomiczne miejsce pracy, co wpływa na jakość i efektywność świadczonych usług, w wyniku czego znajduje to odzwierciedlenie w uzyskiwanych przychodach. Również daje to przestrzeń do prowadzenia we właściwy sposób wideokonferencji z kontrahentem. Umożliwia to Wnioskodawcy wytwarzanie Oprogramowania w strefie, która gwarantuje mu należyty komfort i swobodę działania,

q)koszty energii elektrycznej, które ponosi Wnioskodawca związane są z zasilaniem sprzętu elektronicznego (komputerowego), urządzeń peryferyjnych i akcesoriów do sprzętu elektronicznego oraz urządzeń mobilnych oraz oświetlenia biura Wnioskodawcy. Jak zostało wykazane powyżej, zasilany sprzęt jest niezbędny do wytwarzania Oprogramowania co jest kluczową częścią działalności Wnioskodawcy związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej,

r)wydatki na język angielski, które Wnioskodawca ponosi celem podnoszenia kompetencji językowych, gdyż w branży IT język angielski jest językiem komunikacji. Należy podkreślić, że branża IT jest bardzo umiędzynarodowiona, przez co znajomość języków obcych pozwala na pozyskiwanie nowych klientów, jak i usprawnia przebieg samych konsultacji. Również dobra znajomość języka umożliwia zapoznanie się z zagranicznymi materiałami dotyczącymi programowania.

Zważając na wyżej wymienione Koszty IP i ich zastosowanie, pozostają one w związku przyczynowo skutkowym z tworzonym przez Wnioskodawcę Oprogramowaniem.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania (np. wydatki na używanie samochodu), Wnioskodawca przyporządkuje wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja jest ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych

Wnioskodawca od dnia (...) 2020 r. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a także odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję, która zdaniem Wnioskodawcy umożliwia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta usługi dokumentowane są comiesięcznie wystawianymi fakturami sprzedaży. Preferencyjną stawką podatkową Wnioskodawca zamierza objąć część wynagrodzenia otrzymanego od kontrahenta/ kontrahentów, tj. części dotyczącej tworzonego Oprogramowania (wyłączone zostają czynności rutynowe i okresowe).

Jak już Wnioskodawca wskazał powyżej, nie zawsze jest on w stanie powiązać wszystkie wymienione we wniosku Koszty IP z wydatkami związanymi z wytworzeniem, ulepszeniem, bądź rozwojem Oprogramowania. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu IP poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania (np. wydatki na używanie samochodu), Wnioskodawca przyporządkuje Koszty IP do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. W przypadku, gdy nie jest możliwe przypisanie w całości kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem Oprogramowania do jednego Oprogramowania (np. wykorzystanie danego kosztu bezpośredniego do wytworzenie dwóch rodzajów Oprogramowania), Wnioskodawca może przypisać za pomocą ewidencji Koszty IP proporcjonalnie do czasochłonności wykonania danego Oprogramowania.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia Oprogramowania w kolejnych latach będzie miała identyczny charakter. Zmianie może ulec podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie, wykorzystywane konkretne narzędzia lub technologie informatyczne, lecz są to aspekty czysto technologiczne niemające wpływu na charakter działalności. Wnioskodawca nie wyklucza również w przyszłości zawarcia kolejnych umów z nowymi kontrahentami na tworzenie Oprogramowania. Zatem wszystkie zamieszczone powyżej informacje zachowują swoją aktualność w przyszłości. W kolejnych latach nadal będzie prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Jednocześnie Wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić czy jego działalność, opisana we wniosku o interpretację indywidualną, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Ze względu na to Wnioskodawca nie potrafi zakwalifikować prowadzonej działalności jako polegającej na badaniach naukowych bądź na pracach rozwojowych, ponieważ jest to równoznaczne z zakwalifikowaniem jej jako działalność badawczo-rozwojowa, co jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy. Jednakże czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy i czynności te są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) przy wykorzystaniu wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Uzupełnienie wniosku

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”) działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej (tak za: Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia IP Box”)). Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), czyli działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest w jego ocenie twórcza, jednakże nie obejmuje ona badań naukowych, natomiast Wnioskodawca uważa, że spełnia kryteria definicji prac rozwojowych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania komputerowego i programu komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”) obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności. Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez niego działalność w zakresie tworzenia oraz ulepszania Oprogramowania wypełnia przesłanki definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w punkcie Charakterystyka prac nad Oprogramowaniem.

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej, Wnioskodawca uważa, że tworzenie, ulepszanie (rozwijanie) oraz modyfikowanie Oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego na rzecz Kontrahenta działalności gospodarczej. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Powyższe przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (tak za Objaśnieniami IP Box). Mianowicie wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Zdaniem Wnioskodawcy stworzone Oprogramowanie stanowi przejaw jego działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne w prowadzonej przez niego działalności. Działalność na rzecz Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę nie miały miejsca. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu jak wskazano w Objaśnieniach IP Box. Wobec czego Wnioskodawca opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahenta.

Działalność w zakresie tworzenia i rozwoju Oprogramowania jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę na podstawie dwustronnej umowy zawartej z Kontrahentem i stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca ma z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Kontrahent zatrudnia także innych programistów, którzy samodzielnie wykonują swoje zadania. Obowiązki i zadania programistów są jednak ściśle rozdzielone. Specyfika pracy wymaga jednak współdziałania i w tym sensie jest to praca o charakterze zespołowym. Jednak za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawartej z Kontrahentem umowy odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Ponadto sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy.

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w jego działalności.

Działalność Wnioskodawcy dotyczy tworzenia i rozwoju Oprogramowania i polega na wytwarzaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia IP Box).

Wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Zdaniem Wnioskodawcy stworzone Oprogramowanie stanowi przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta. W Objaśnieniach IP Box wskazano bowiem, że: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (...) nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

W ocenie Wnioskodawcy wymienione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę Oprogramowania stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie z art. 74 Ustawy o prawach autorskich. Zgodnie bowiem z Objaśnieniami IP-Box: „(...) pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Ponadto w Objaśnieniach IP-Box wskazane jest, że: „pojęcie „program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem „oprogramowanie”, natomiast: „Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”.

Wnioskodawca wskazuje, że Oprogramowanie, które jest tworzone, a także Oprogramowanie, które powstaje w ramach rozwoju, jest każdorazowo rezultatem jego własnej, indywidualnej i twórczej działalności, a więc każdorazowo prowadzi do powstania nowego i odrębnego utworu (kodu źródłowego) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim, do którego prawa są przenoszone na Kontrahenta.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie użył w złożonym wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego sformułowania „części Oprogramowania”. Jeżeli natomiast Organ pod pojęciem „części Oprogramowania” rozumie pewne nowe funkcjonalności, czy też części kodu, które wprowadzają rozwinięcia/ulepszenia (modyfikacje) w Oprogramowaniu to w ocenie Wnioskodawcy stanowią one samodzielne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawach autorskich.

Zlecone Wnioskodawcy czynności związane z tworzeniem i rozwijaniem Oprogramowania, realizowane przez Wnioskodawcę w ramach umowy o współpracę zawartej z Kontrahentem, nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta oraz nie są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest on związany sztywnymi godzinami pracy. Ponadto Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności związanych z tworzeniem i rozwijaniem Oprogramowania. Co więcej Wnioskodawca jako wykonujący czynności związane z tworzeniem i rozwijaniem Oprogramowania ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca uważa, że dochody uzyskane z odpłatnego zbycia autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania należy zakwalifikować jako dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a)przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz;

b)należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c)podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Pytania

1.Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określonej w ustawie o PIT zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. pkt 40 ustawy o PIT?

2.Czy sprzedaż Oprogramowania stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3.Czy Koszty IP w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw do Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

4.Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki podatku 5% w stosunku do dochodu ze sprzedaży Oprogramowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

5.Czy przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach działalności Wnioskodawcy oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniach rocznych za rok 2020 i za następne lata rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określonej w ustawie o PIT zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. pkt 40 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, sprzedaż Oprogramowania stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, koszty IP w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw do Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 4, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki podatku 5% w stosunku do dochodu ze sprzedaży Oprogramowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 5, przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach działalności Wnioskodawcy oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniach rocznych za rok 2020 i za następne lata rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT.

Ad 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.; dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”).

Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

–działalność o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe,

–podejmowaną w sposób systematyczny,

–polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,

–celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,

–prace rozwojowe nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia Oprogramowania, dostosowana do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w Objaśnieniu IP Box, który przy definiowaniu działalności badawczo-rozwojowej odnosi się do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według Podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Definicja prac rozwojowych jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia Oprogramowania z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania wpisuje się w definicję prac rozwojowych. Opisywana działalność Wnioskodawcy prowadzi do stworzenia nowych rozwiązań informatycznych, odpowiadających potrzebom rynku, wypełniających niszę, jak również cechujących się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, że przed przystąpieniem do prac nie jest znany ich dokładny wynik. Wnioskodawca przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem stworzonego Oprogramowania nie ma pewności, czy będzie ono działało poprawnie oraz spełniało wymogi kontrahenta.

W konsekwencji potwierdza to, iż sam proces tworzenia Oprogramowania nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej oraz szerokiej wiedzy dotyczącej technologii, jej ograniczeń i możliwości stosowania. Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny - tworzenie Oprogramowania jest u Wnioskodawcy ciągłym procesem, cechującym się innowacyjnością oraz wychodzącym naprzeciw potrzebom kontrahenta i rynku - jest podstawą działalności Wnioskodawcy.

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowego lub ulepszonych Oprogramowania. Jak bowiem wskazano, stworzenie Oprogramowania wymaga posiadania odpowiedniego poziomu wiedzy specjalistycznej z zakresu technologii informatycznych, przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, tak by finalny efekt prac spełniał odpowiednie wymagania. Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności posiadanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca również wskazuje, że spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym prowadzone są w celu stworzenia nowego Oprogramowania, dopasowanego do zapotrzebowania kontrahenta oraz rynku.

Opisywana działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym tworzeniu nowych rozwiązań informatycznych (tj. Oprogramowania), odpowiadających na problemy z jakimi spotykają się kontrahenci oraz rynek.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, cały proces składający się na tworzenie Oprogramowania należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej (a dokładnie działalności rozwojowej). Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowego Oprogramowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace związane z tworzeniem Oprogramowania:

–są pracami badawczo-rozwojowymi, mającymi nowatorski i twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Wnioskodawcy),

–polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez Wnioskodawcę,

–mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług (tj. tworzeniu Oprogramowania), oraz

–nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie wyżej wymienionych przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przywołanych przepisów prawa potwierdza, że działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. pkt 40 ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.116.2019.2.RR, w której stwierdził on, że:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się głównie tworzeniem nowoczesnego oprogramowania komputerowego oraz rozwojem szeroko rozumianej technologii komputerowej. Wnioskodawca tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania dla klientów prowadzących działalność w różnych sektorach rynku na całym świecie. Realizuje On ambitne i nowatorskie projekty informatyczne - od oprogramowania systemów decyzyjnych na giełdach walutowych, aż po kontrolę i wizualizację danych urządzeń montowanych w maszynach budowlanych. Wykonywane przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały badania naukowe lub prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. (...) Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku prace nad ww. projektami spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38- 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 września 2018 r. oraz od dnia 1 października 2018 r., gdyż były podejmowane w sposób systematyczny, miały twórczy charakter, z wykorzystaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, a ich celem oraz wynikiem jest powstanie nowych produktów, procesów technologicznych i usług. Przy czym działania te nie miały charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów technologicznych i usług.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania Oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określonej w ustawie o PIT zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. pkt 40 ustawy o PIT.

Ad 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: m.in. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotowa regulacja wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (dalej: „IP”) jest:

–autorskie prawo do programu komputerowego.

–które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw (tj. np. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych),

–wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika,

–w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej

W konsekwencji, dla uznania programu komputerowego za kwalifikowane prawo własności intelektualnej spełnić należy łącznie ww. przesłanki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Artykuł 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych wskazuje, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Przedmiotowe regulacje wskazują, że autorskie prawo jest prawem przysługującym twórcom do utworów, tj. zindywidualizowanych rozwiązań, utrwalone w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, wyrażone w dowolny sposób, w tym słowem, symbolami matematycznymi oraz znakami graficznymi. W szczególności art. 1 ust. 2 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych wskazuje, że przedmiotem prawa autorskiego są takie utwory jak stworzone przez autora programy komputerowe.

Regulacje ustawy o PIT oraz ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych nie definiują pojęcia „programu komputerowego”. Zasadnym wydaje się sięgnięcie do regulacji unijnych w tym kontekście. Zgodnie z postanowieniami Dyrektywy Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (91/250/EWG), która wskazuje, że do celów niniejszej dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Powyższe wskazuje, że programem komputerowym jest każdy kod źródłowy wytworzony przez autora. Tym samym pojęcie programu komputerowego na potrzeby ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych jest szerokie.

Stanowisko to potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 2 maja 2012 r. w sprawie SAS Institute Inc. przeciwko World Programming Ltd., sygn. 0406/10, gdzie Trybunał wskazał, że: „zatem przedmiot ochrony dyrektywy 91/250 obejmuje formy wyrażenia programu komputerowego, jak również przygotowawcze prace projektowe pozwalające na, odpowiednio, powielanie lub późniejsze stworzenie takiego programu (ww. wyrok w sprawie Bezpećnostni softwarova asociace, pkt 37). Trybunał wniósł z tego, że kod źródłowy i kod obiektowy programu komputerowego stanowią formy jego wyrażenia, które w związku z tym zasługują na objęcie ich ochroną przyznawaną programom komputerowym przez prawo autorskie na podstawie art. 1 ust. 2 dyrektywy 91/250.

Prowadzi to do wniosku, że kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowi program komputerowy w rozumieniu przepisów dotyczących prawa autorskich. W konsekwencji Oprogramowanie (tj. kod źródłowy) wytarzane przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej określonej przez przepisy ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

Mając na względzie powyższe, w przedmiotowym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wytwarzanego przez Wnioskodawcę Oprogramowania stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, tj.:

–stanowi autorskie prawo do programu komputerowego przysługujące Wnioskodawcy,

–podlega ochronie prawnej z mocy prawa,

–jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

–wytwarzanie Oprogramowania stanowi przejaw prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż Oprogramowania stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika tzw. nexus, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d)nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W konsekwencji, dla określenia wysokości dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej konieczne jest określenie wysokości:

1)przychodów uzyskanych przez podatnika w roku podatkowym z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz

2)kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika tzw. nexus należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD) niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT.

Powyższej wskazane regulacje oraz Objaśnienia IP Box wskazują, że przez koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które uwzględnia się przy kalkulacji:

1)wysokości dochodu opodatkowanego preferencyjną stawką podatku dochodowego,

2)wartości wskaźnika nexus,

należy rozumieć koszty funkcjonalnie powiązane z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Koszty IP - opisane szczegółowo we wniosku w punkcie Koszty działalności związanej z wytwarzaniem Oprogramowania - ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, której dotyczy wniosek, jest tworzenie i rozwój Oprogramowania, do którego prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz Kontrahenta. Za świadczone na rzecz Kontrahenta usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone Koszty IP w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw do Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, przykładowo w:

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 grudnia 2019 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.586.2019.2.SJ, stwierdził on, że:

jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej musi ponosić wydatki na zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów, które są Mu niezbędne do wykonania Oprogramowania - wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Bezpośredni związek z działalnością badawczo-rozwojową ma również używanie samochodu osobowego. Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane na wytworzenie Oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2019 r., znak KDIPT2-3.4011.220.2020.4.JŚ, wskazał on, że:

należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej o przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Reasumując, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup telefonów, zakup laptopa, amortyzacja samochodu oraz jego eksploatacja, opłaty związane z prowadzeniem spraw biurowych, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 października 2020 r., znak 0115-KDWT.4011.75.2020.4.KG, wskazał on, że:

wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup sprzętu komputerowego oraz związane z nim, podzespoły np. myszka, monitor, leasing samochodu wraz z kosztami jego utrzymania, zakup telefonu, koszty usług komunikacyjnych, koszty usług księgowych i doradztwa podatkowego, koszty wyjazdów służbowych, zakup wyposażenia biura, koszty energii elektrycznej, wpłaty na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lipca 2020 r., znak 0115-KDIT3.4011.310.2020.2.PS, wskazał on, że:

z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi wydatki związane z korzystaniem z samochodu, wydatki na komputer, opłaty księgowe, za zakup sprzętu elektronicznego, które zostały szczegółowo przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Odnośnie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu wymienionych we wniosku kosztów z wytworzeniem i rozwijaniem oprogramowania na rzecz danego zleceniodawcy Wnioskodawca nadmienił, że wydatki związane z korzystaniem z samochodu są bezpośrednio związane z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania, albowiem służą dojazdowi do klienta i na spotkania, podczas których omawiane są szczegóły dotyczące wymagań i oczekiwań w stosunku do tworzonego oprogramowania. Wydatki na komputer służą umożliwieniu fizycznego tworzenia oprogramowania podobnie jak sprzęt elektroniczny. Opłaty księgowe są natomiast niezbędne do poniesienia z uwagi na konieczność rozliczenia działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, a polegającej na wytwarzaniu oprogramowania i ustalenia dochodów z tej działalności, do których Wnioskodawca zamierza zastosować ulgę. Jak zaznaczył Wnioskodawca wymienione wydatki są bezpośrednio związane z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania, tj. są bezpośrednimi kosztami koniecznymi do fizycznego świadczenia usług dla danego Zleceniodawcy - fizycznego wytwarzania i rozwijania na jego rzecz oprogramowania. Wobec powyższego, skoro jak wynika również z przedstawionych we wniosku okoliczności Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość tych kosztów do wytworzenia, ulepszenia i rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że stanowią one koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojowa związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2020 r., znak 0111-KDIB2-2.4011.10.2020.2.PB, wskazał on, że:

koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup auta oraz jego eksploatacja; usługi biura rachunkowego; prowizje bankowe; składki na ubezpieczenia społeczne (ZUS); energie elektryczną; usługi pocztowe; artykuły biurowe; opłaty za domeny (adres www) produktów oraz firmy; zakupy telefonów komórkowych (do testowania tworzonych produktów); meble biurowe; licencje na sprzedaż produktów w sklepach; sprzęt komputerowy oraz peryferia (dysk, monitor, kable, drukarka, itp.); serwisowanie sprzętu komputerowego; abonament telefoniczny oraz internetowy; utrzymania serwera; ogłoszenia o pracę; środki czystości; doradztwo podatkowe (wniosek IP Box); programy użytkowe (np. program antywirusowy); specjalistyczne programy (np. do obsługi renderowania lub tworzenia kodu źródłowego), przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, czyli koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 października 2020 r., znak 0115-KDWT.4011.69.2020.2.MK, wskazał on, że:

kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. koszty: składek na ubezpieczenia społeczne, usług księgowych, amortyzacji i użytkowania samochodu, zakupu projektu grafiki do osadzenia jej na stronie internetowej, zakupu komputera. W odniesieniu do składek na ubezpieczenie społeczne należy wskazać, że mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem że nie zostaną odliczone przez Wnioskodawcę od dochodu po zakończeniu roku podatkowego (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone Koszty IP w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia praw do Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ad 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek, tj.:

1)prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT,

2)wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

3)uzyskiwane dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej,

4)określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika nexus, dla każdego IP odrębnie,

5)prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą IP.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o PIT. W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzanie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2019 r., znak 0115-KDIT2-1.4011.338.2019.2.MK, w której wskazał on, że:

uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę całości praw autorskich do programu komputerowego, który stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2019 r., znak 0114-KDIP3-3.4011.386.2019.3.MG, w której wskazał on, iż:

dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

–w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 października 2019 r., znak 0112-KDIL3-2.4011.345.2019.2.MKA, w której wskazał on, że:

odnosząc przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

2.Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3.rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania stworzonego przez inne osoby przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o udzieloną mu w tym celu niewyłączną licencję, zgodnie z umową zawartą ze Spółką,

4.wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie ma charakter twórczy,

5.wytwarzane, rozwijane i ulepszane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

6.Wnioskodawca będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych,

7.Wnioskodawca dokonuje przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania za co otrzymuje wynagrodzenie.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów/zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do zastosowania stawki podatku 5% w stosunku do dochodu ze sprzedaży Oprogramowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Ad 5

Przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach swojej działalności w części dotyczącej tworzenia Oprogramowania oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie Wnioskodawca uważa, że będzie mógł w zeznaniach rocznych za rok 2020 r. i za następne lata rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT.

Przy założeniu, że warunki i okoliczności prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności w zakresie tworzenia Oprogramowania nie ulegną zmianie wszystkie przesłanki opisane w stanie faktycznym wniosku o interpretację będą także spełnione w latach kolejnych. Nie ma zatem - w ocenie Wnioskodawcy - żadnych przeciwwskazań do zastosowania sposobu rozliczania dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy nie powinny mieć żadnego merytorycznego znaczenia takie okoliczności jak zmiana kontrahenta, zawarcie umów o współpracę z kolejnymi kontrahentami, zmiana liczby kontrahentów lub korzystanie z innych technologii i narzędzi programistycznych przy zachowaniu warunków prowadzenia działalności opisanych we wniosku.

Powyższe znajduje uzasadnienie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 października 2020 r., znak 0115-KDWT.4011.53.2020.2. BK, w której organ potwierdził, że:

dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części (zarówno tego wytworzonego, rozwijanego jak i modyfikowanego), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 cyt. ustawy. Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i przenosi na klienta (kontrahenta) prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (zarówno tego wytworzonego, rozwijanego, jak i modyfikowanego), za co otrzymuje wynagrodzenie, jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2020 oraz w latach następnych (przy niezmienionym stanie faktycznym) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5% na wyżej przedstawionych zasadach.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach działalności Wnioskodawcy oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniach rocznych za rok 2020 i za następne lata rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego od osób fizycznych wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o PIT.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

19 kwietnia 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: 0115-KDIT1.4011.17.2021.2.JG.

27 kwietnia 2021 r. (data nadania w placówce pocztowej) wniosła Pani zażalenie na to postanowienie.

29 czerwca 2021 r. wydałem postanowienie znak: 0115-KDIT1.4011.17.2021.3.MST o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.

Skarga na postanowienie

30 lipca 2021 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której zaskarżyła Pani postanowienie z 29 czerwca 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 19 kwietnia 2021 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 25 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1213/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 28 marca 2023 r. sygn. akt II FSK 408/22 – oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienia stał się prawomocny 28 marca 2023 r. i wpłynął do organu 6 lipca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

–ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

–został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;

–jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” należy odnieść się do:

–art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

–art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz

–art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

–jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

–podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

–jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego”, ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stosownie do tego przepisu, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

A zatem program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zatem warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

–prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

–wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

–badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

–badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

–prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

–nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

–wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

–nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

–łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

–kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

–wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

–planowaniu produkcji oraz

–projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

–w sposób systematyczny,

–w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej, nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty. Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP

Dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

–wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

Zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy, wskaźnik nexus oblicza się według wzoru:

[(a+b) x 1,3] / a+b+c+d,

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a –prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b –nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c –nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d –nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy). Jeśli wartość wskaźnika jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6).

Wskaźnik nexus ustala się dla każdego konkretnego kwalifikowanego IP. Iloczyn wskaźnika nexus ustalonego dla konkretnego kwalifikowanego IP i dochodu uzyskanego z tego kwalifikowanego IP to kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 4 ustawy).

Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

W opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazała Pani, że prowadzi działalność, której przedmiotem jest tworzenie oprogramowania. Opisując tę działalność wskazała Pani, że:

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania komputerowego i programu komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”) obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności.

oraz że:

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma nowatorski i twórczy charakter. Są to rozwiązania jednostkowe, powstające na zamówienie konkretnego klienta, nie są powielane i stanowią przejaw działalności twórczej.

Wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach tworzenia Oprogramowania prace podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazała Pani również, że:

Prowadzone nad Oprogramowaniem prace nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych. Również wprowadzane zmiany do istniejącego ulepszanego Oprogramowania nie mają charakteru okresowych zmian rutynowych, a czynności z zakresu rozwijania (ulepszania) Oprogramowania zmierzają do zwiększenia funkcjonalności i użyteczności tego Oprogramowania.

A zatem wskazała Pani, że wyodrębnione zadania w ramach Pani działalności, których dotyczy Pani pierwsze pytanie:

–polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

–służą tworzeniu nowych produktów,

–mają twórczy charakter,

–są podejmowane systematycznie,

–nie obejmują wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonych produktów.

Opisała Pani więc działania o cechach właściwych pracom rozwojowym, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tak opisanych okolicznościach faktycznych Pani poszczególne wyodrębnione zadania można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak Pani wskazał w opisie okoliczności faktycznych sprawy, efektem prowadzonych działań każdorazowo jest powstawanie odrębnych programów komputerowych – utworów, które podlegają ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wskazała Pani również, że przysługują jej majątkowe prawa autorskie do opisanych programów, aż do momentu odpłatnego zbycia tych praw na rzecz Kontrahenta.

Wobec tego przysługujące Pani majątkowe prawa autorskie do danego programu komputerowego, który wytworzyła Pani w efekcie prowadzenia konkretnych prac rozwojowych – są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwane także: kwalifikowanym IP).

Jak Pani wskazała, na podstawie umowy z Kontrahentem przenosi Pani majątkowe prawa autorskie do takich programów na kontrahenta za wynagrodzeniem. Przychody z tego tytułu mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Co istotne, ponieważ w opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazała Pani, że:

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest uwzględniona w cenie sprzedaży usługi (…)

w sytuacji, gdy należność z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do danego programu jest elementem wynagrodzenia ustalonego umową, przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego IP jest tylko ta część uzyskanego przez Panią wynagrodzenia, która jest należnością z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do kwalifikowanego IP na kontrahenta.

Podsumowując, Pani dochód w zakresie, w jaki został osiągnięty z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do kwalifikowanego IP na kontrahenta jest Pani dochodem z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy). Jest więc to rodzaj dochodu, który – przy zachowaniu zasad ustalenia podstawy opodatkowania określonych w art. 30ca ust. 3-5 ustawy oraz dopełnieniu obowiązków ewidencyjnych z art. 30cb ustawy – może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 5% (art. 30ca ust. 1 ustawy).

Aby ustalić podstawę opodatkowania musi Pani m.in. ustalić wskaźniki nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Przy ustalaniu wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak Pani wskazała w opisie okoliczności faktycznych sprawy:

(…) Wnioskodawca przyporządkuje Koszty IP do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie (…).

Wobec tego wskazane we wniosku wydatki, w zakresie w jakim są przeznaczone na Pani poszczególne prace rozwojowe – ustalone z zachowaniem metody przyporządkowania, która najlepiej odzwierciedla związek poszczególnych wydatków z danymi pracami rozwojowymi i wytworzonym kwalifikowanym IP – może Pani uwzględnić przy ustalaniu poszczególnych wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy). Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP będzie podstawą opodatkowania preferencyjną stawka podatku – 5%.

W opisie zdarzenia wskazała Pani, że ponosi szereg kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w tym koszty opłat za domeny (adres www), która jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę dla celów marketingowych, oraz zakup oczyszczacza powietrza i wideorejestratora. Wydatki te nie są wydatkami, które wiążą się z wytworzeniem lub ulepszeniem programu komputerowego i nie mają bezpośredniego związku z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i nie mogą zostać ujęte pod lit. a wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

W konsekwencji poniesione przez Panią wydatki, które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, z wyjątkiem opłat za domeny, oczyszczacz powietrza i wideorejestrator, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

–stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

–zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał na dzień złożenia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).