Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 9 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.430.2023.1.SG

W zakresie ustalenia, czy Spółka uprawniona będzie do skorzystania ze stypizowanego w art. 24o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do dochodów osiągniętych z tytułu odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka uprawniona będzie do skorzystania ze stypizowanego w art. 24o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do dochodów osiągniętych z tytułu odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (REGON: (…), NIP: (…), KRS: (…); zwana dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą”, a także „Zainteresowanym”) jest spółką prawa handlowego, zajmującą się działalnością związaną z wytwarzaniem i handlem (…). Działalność przeważająca Spółki, sklasyfikowana została zgodnie z PKD pod kodem (…). Ponadto Zainteresowany świadczy usługi m.in. w zakresie (…) oraz handlu (…). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Udziałowcami Spółki są osoby fizyczne będące rezydentami podatkowymi Polski.

Wnioskodawca posiada na podstawie tytułu własności udziały w kapitale innych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością - w tym także w E. Sp. z o.o. (NIP: (…), REGON: (…), numer KRS: (…)). W związku z dynamicznie zmieniającymi się realiami gospodarczymi, a w szczególności w zakresie nowelizacji przepisów mających realny wpływ na ceny energii w Polsce - Spółka rozważa różne kierunki rozwoju. Między innymi brany jest pod uwagę scenariusz, w którym dojdzie do zbycia udziałów w jednej ze spółek w ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w E. Sp. z o.o. (zwanej dalej: „Spółką Zależną”), w kapitale której Wnioskodawca posiada aktualnie 100% udziałów. Zainteresowany w przyszłości rozważa dokonanie odpłatnego zbycia posiadanych udziałów w Spółce Zależnej (dalej zwana jako „Planowana Transakcja”, „Zbycie Udziałów”) na rzecz osób trzecich, będących podmiotami niepowiązanymi, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „uCIT”).

Rok podatkowy Wnioskodawcy jest równy rokowi kalendarzowemu.

Przed dokonaniem Zbycia Udziałów, Spółka planuje złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego - na co najmniej 5 dni przez dniem Zbycia Udziałów - oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o uCIT.

Wnioskodawca nie wchodzi w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również na moment Planowanej Transakcji, Zainteresowany nie będzie wchodził w skład podatkowej grupy kapitałowej, ani nie wchodził nigdy w przeszłości w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca nie korzystał nigdy ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a uCIT. Jak również, na moment Planowanej Transakcji Spółka nie będzie korzystała ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a uCIT.

E. Sp. z o.o. (tj. Spółka Zależna) posiada siedzibę na terytorium RP, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania.

Na moment Planowanej Transakcji Zainteresowany będzie spełniał warunek posiadania co najmniej 10% Udziałów Spółki Zależnej (X. Sp. z o.o. będzie bowiem jedynym właścicielem Spółki Zależnej), przy czym przedmiotem sprzedaży będą prawdopodobnie wszystkie udziały posiadane przez Wnioskodawcę w Spółce Zależnej.

Spółka Zależna obecnie nie posiada - jak również na moment Planowanej Transakcji - nie będzie posiadać:

- tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania;

- innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze.

Spółka Zależna nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową, nie wchodzi w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie będzie wchodzić w skład takiej grupy na moment Planowanej Transakcji, a także nigdy w przeszłości nie wchodziła w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Spółka Zależna nie jest właścicielem, ani nie planuje nabywać nieruchomości, jak również praw do nich, a nawet jeśli przed Planowaną Transakcją dojdzie do nabycia ww. składników to wartości aktywów Spółki Zależnej - bezpośrednio lub pośrednio - stanowiących nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości nie przekroczą 50%. W każdym razie na moment złożenia niniejszego wniosku nie jest rozważane nabycie nieruchomości, stąd wyłączenie zawarte w przepisie art. 24o ust. 3 uCIT nie znajdzie zastosowania w realiach analizowanej sprawy.

Wyjaśnić także należy, iż od strony struktury właścicielskiej w Spółce Zależnej sytuacja przedstawia się następująco.

1. E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (NIP: (…), REGON: (…) , numer KRS: (…); zwana dalej: „Spółką Zależną”) powstała w dniu 30 listopada 2020 r. (rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym; wpis ma charakter konstytutywny).

2. Jedynym wspólnikiem Spółki Zależnej była M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (NIP: (…), REGON: (…), numer KRS: (…); zwana dalej: „M. E. Sp. z o.o. Sp.k.”). Powstała ona, zgodnie z art. 109 § 1 k.s.h., w dniu 6 lipca 2020 r. (rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym). Według tego przepisu, spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Początkowo jej firma brzmiała: M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

Następnie dwukrotnie firma ta ulegała zmianie:

a) na M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (zmiana danych w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 lipca 2020 r.). Zgodnie z art. 105 pkt. 1 k.s.h. umowa spółki komandytowej powinna zawierać firmę spółki. Wpis do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego ma charakter deklaratoryjny;

b) na M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (zmiana danych w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 3 września 2020 r.). Jako taka została wpisana w dniu 30 listopada 2020 r. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako jedyny wspólnik Spółki.

3. W momencie powstania M. E. Sp. z o.o. Sp.k. miała następujących wspólników:

a) P. G. (numer PESEL: (…)) jako komandytariusza;

b) M. G. (numer PESEL: (…)) jako komandytariusza;

c) M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (REGON: (…), numer KRS: (…)) jako komplementariusza.

Spółka ta była komplementariuszem aż do momentu wykreślenia M. E. Sp. z o.o. Sp.k. z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 października 2021 r.; data uprawomocnienia wpisu: 10 listopada 2021 r.).

4. Następnie do M. E. Sp. z o.o. Sp.k. przystąpili dodatkowo:

a) I. P. (numer PESEL: (…)) jako komandytariusz;

b) K. M. M. (numer PESEL: (…)) jako komandytariusz.

Powyższe potwierdza zmiana danych w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 lipca 2020 r. Ww. wspólnicy I. P. i K. M. M. byli komandytariuszami M. E. Sp. z o.o. Sp.k. do momentu wykreślenia tej spółki z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 października 2021 r. (data uprawomocnienia wpisu: 10 listopada 2021 r.).

5. Dalej nastąpiły kolejne zmiany w składzie wspólników M. E. Sp. z o.o. Sp.k.:

a) P. G. i M. G. przestali być jej komandytariuszami (przy czym nadal pozostawali nimi: I. P. i K. M. M.);

b) X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (REGON: (…), numer KRS: (…)) stała się komandytariuszem M. E. Sp. z o.o. Sp.k. na podstawie dwóch umów zbycia ogółu praw i obowiązków wspólników w spółce komandytowej M. E. Sp. z o.o. Sp.k. - komandytariuszy P. G. i M. G. na rzecz X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 15 lipca 2020 r.

Powyższe zmiany danych zarejestrowano w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 29 października 2020 r. X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Wnioskodawca) była komandytariuszem M. E Sp. z o.o. Sp.k. do momentu wykreślenia tej spółki z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 października 2021 r. (data uprawomocnienia wpisu: 10 listopada 2021 r.).

6. Następnie komandytariuszami M. E. Sp. z o.o. Sp.k. stały się, obok I. P., K. M. M. i X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością:

a) M. J. K. (numer PESEL: (…));

b) I. M. (numer PESEL: (…)).

Powyższe zmiany danych zarejestrowano w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 26 marca 2021 r. Ww. wspólnicy byli komandytariuszami M. E. Sp. z o.o. Sp.k. do momentu wykreślenia tej spółki z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 27 października 2021 r.; data uprawomocnienia wpisu: 10 listopada 2021 r.).

7. W dniu 14 lipca 2021 r. przed notariuszem K. G. w Kancelarii Notarialnej w (…) (…) przy ul. (…), wspólnicy M. E. Sp. z o.o. Sp.k. podjęli jednogłośnie m.in. uchwałę o przekształceniu ww. spółki (tj. M. E. Sp. z o.o. Sp.k.) w spółkę kapitałową, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której firma otrzymała następujące brzmienie: E. M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (stosownie do § 1 ust. 1 uchwały nr 1 z dnia 14 lipca 2021 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego Repertorium A nr 13951/2021). Przekształcenie zostało dokonane w oparciu o przepisy k.s.h.

I tak, zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 576¹ k.s.h. (art. 553 k.s.h.).

8. E. M. Sp. z o.o. (REGON: (…), NIP: (…), numer KRS: (…)) została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 20 sierpnia 2021 r.

Zgodnie z wyżej powołanym art. 552 zd. 1 k.s.h. spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Wpis ma charakter konstytutywny.

9. Wspólnikami E. M. Sp. z o.o. w chwili jej powstania byli (zgodnie z § 7 umowy tej spółki z dnia 14 lipca 2021 r. zaprotokołowanej przez notariusza K. G. w akcie notarialnym Repertorium A nr (…):

a) M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (REGON: (…), NIP: (…), numer KRS: (…)), która objęła 400 (słownie: czterysta) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 20 000,00 zł (słownie: dwadzieścia tysięcy złotych 001/00), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej;

b) X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Wnioskodawca), która objęła 48 501 (słownie: czterdzieści osiem tysięcy pięćset jeden) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 2 425 050,00 zł (słownie: dwa miliony czterysta dwadzieścia pięć tysięcy pięćdziesiąt złotych 00/100), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej;

c) I. P., która objęła 200 (słownie: dwieście) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 10 000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych 00/100), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej;

d) K. M., który objął 200 (słownie: dwieście) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 10 000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych 00/100), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej;

e) I. M., która objęła 100 (słownie: sto) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 5 000,00 zł (słownie: pięć tysięcy złotych 00/100), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej;

f) M. K., która objęła 100 (słownie: sto) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 5 000,00 zł (słownie: pięć tysięcy złotych 00/100), które zostały pokryte w całości majątkiem spółki przekształcanej.

10. Nadmienić także należy, że zawarto poniższe umowy sprzedaży udziałów w E. M. Sp. z o.o., z podpisami notarialnie poświadczonymi, na mocy których X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością kupiła:

a) w dniu 27 lipca 2022 r. od M. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, 400 udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 20 000,00 zł;

b) w dniu 27 lipca 2022 r. od I. P., 200 (słownie: dwieście) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 10 000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych 00/100);

c) w dniu 27 lipca 2022 r. od K. M., 200 (słownie: dwieście) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 10 000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych 00/100);

d) w dniu 27 lipca 2022 r. od I. M., 100 (słownie: sto) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 5 000,00 zł (słownie: pięć tysięcy złotych 00/100);

e) w dniu 26 lipca 2022 r. od M. K., 100 (słownie: sto) udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł (słownie: pięćdziesiąt złotych 00/100) każdy, czyli udziały o łącznej wartości 5 000,00 zł (słownie: pięć tysięcy złotych 00/100).

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Zainteresowany) stała się zatem jednym udziałowcem E. M. Sp. z o.o., do momentu wykreślenia jej z Krajowego Rejestru Sądowego (data uprawomocnienia wpisu: 9 czerwca 2023 r.). Powyższa zmiana została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 10 października 2022 r.

11. Następnie dnia 30 grudnia 2022 r. przed notariuszem K. G. w Kancelarii Notarialnej w (…) (…) przy ul. (…), odbyło się nadzwyczajne zgromadzenie wspólników E. M. Sp. z o.o. (akt notarialny Repertorium A nr (…0). Postanowiono na nim o połączeniu w trybie art. 492 § 1 k.s.h. oraz art. 516 § 1 i § 6 k.s.h. E. M. Sp. z o.o. z X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako jedynego wspólnika E. M. Sp. z o.o. poprzez przeniesienie na X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. Sp. z o.o. oraz rozwiązanie E. M. Sp. z o.o. bez przeprowadzenia jej likwidacji (§ 1 ust. 1 uchwały nr 1 z dnia 30 grudnia 2022 r.).

Nadmienić przy tym należy, iż połączenie nastąpiło na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. poprzez przeniesienie na X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. Sp. z o.o., tj. w drodze sukcesji uniwersalnej, bez podwyższenia kapitału zakładowego X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada 100% udziałów w E. M. Sp. z o.o. oraz bez zmian umowy X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (§ 1 ust. 2 uchwały nr 1 z dnia 30 grudnia 2022 r.).

12. Ponadto we wspólnym planie połączenia przez przejęcie między X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i E. M. Sp. z o.o. z dnia 14 listopada 2022 r. E. M. Sp. z o.o. i X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ustaliły m.in., że:

- X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym E. M. Sp. z o.o. (Preambuła pkt 2);

-wszystkie aktywa i pasywa E. M. Sp. z o.o. przejdą lub zostaną przejęte przez X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze sukcesji uniwersalnej bez podwyższenia kapitału zakładowego X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Preambuła pkt 5 tiret drugie).

13. E. M. Sp. z o.o. wykreślono z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 30 maja 2023 r., data uprawomocnienia wpisu: 9 czerwca 2023 r.

14. Dnia 20 stycznia 2023 r. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wpisano, że: 30 grudnia 2022 r. akt notarialny repertorium A nr (…) przed notariuszem K. G., ul. (…), (…), nastąpiło połączenie spółek: X. sp. z o.o. (KRS: (…)) - spółka przejmująca ze spółką E. M. sp. z o.o. (KRS: (…)) - spółka przejmowana połączenie następuje poprzez przeniesienie na spółkę przejmująca całego majątku spółki przejmowanej w drodze sukcesji uniwersalnej, bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej - spółka przejmująca posiada 100 % udziałów w spółce przejmowanej oraz bez zmian umowy spółki przejmującej.

15. Tytułem uzupełnienia wskazać należy, że w dniu 25 maja 2023 r. zmieniono w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Spółki Zależnej dane wspólnika - z E. M. Sp. z o.o. na X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zbycie Udziałów planowane jest w terminie, kiedy upłynie okres 2 lat nieprzerwanego posiadania Udziałów przez Wnioskodawcę w danej Spółce Zależnej, jednakże nie wcześniej niż w drugiej połowie listopada 2023 r.

X. sp. z o.o. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą na terenie kraju, zgodnie z przytoczonymi w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) okolicznościami, w szczególności:

- posiada faktyczne miejsce siedziby oraz wyposażenie adekwatne do prowadzonej działalności;

- przy wykorzystaniu faktycznie zaangażowanego w Polsce personelu faktycznie wykonuje czynności stanowiące działalność gospodarczą;

- nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

- ogół angażowanych aktywów osobowych, rzeczowych i niematerialnych jest współmierny do zakresu działalności prowadzonej przez Spółkę;

- zawiera wyłącznie porozumienia zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mające uzasadnienie gospodarcze, które zgodne są z ogólnymi interesami gospodarczymi Wnioskodawcy;

- wszelkie podstawowe funkcje gospodarcze wykonywane są przy wykorzystaniu zasobów własnych lub w oparciu o zasoby własne, w tym obecne na miejscu osoby zarządzające.

Na moment Planowanej Transakcji sprzedaży Udziałów w Spółce Zależnej, udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością „X.” nie będzie posiadać, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

-wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

-wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

-z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze Zbycia Udziałów warunki określone w art. 28m ust. 1 pkt 1-4 uCIT (winno być: art. 24m ust. 1 pkt 1-4 uCIT) będą spełnione odpowiednio przez Spółkę, jak również Spółkę Zależną nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat. X. sp. z o.o. złoży właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem planowanego zbycia Udziałów, oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki zależnej, o którym to zwolnieniu mowa w art. 24o ust. 1 uCIT.

Pytanie

Czy Spółka uprawniona będzie do skorzystania ze stypizowanego w art. 24o ust. 1 uCIT zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do dochodów osiągniętych z tytułu odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego Spółka uprawniona będzie do skorzystania z określonego w art. 24o ust. 1 uCIT zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do dochodów osiągniętych.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „uCIT1) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180; dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej, przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie zaś z art. 24m ust. 1 pkt 2 uCIT - w aktualnym brzmieniu - ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o spółce holdingowej oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Natomiast po myśli art. 24m ust. 1 pkt 3 uCIT, przez spółkę zależną rozumie się spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (uchylona),

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (uchylona).

Z kolei definiując pojęcie „krajowej spółki zależnej” Ustawodawca wskazuje, że chodzi o spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (vide: art. 24m ust. 1 pkt 1 uCIT).

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat (art. 24m ust. 2 uCIT).

Kluczowy dla sprawy przepis art. 24o ust. 1 uCIT, stanowi że zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Z opisu zdarzenia przyszłego sprawy wynika, że 100% udziałów w Spółce Zależnej (tj. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - NIP: (…), REGON: (…) , numer KRS: (…)) posiadała „M. E.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (NIP: (…), REGON: (…), numer KRS: (…); zwana dalej „Spółką Komandytową” (vde: pkt 2 opisu zdarzenia przyszłego). Spółka Komandytowa została następnie przekształcona w trybie art. 551 § 1 k.s.h. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w E. M. Sp. z o.o. (REGON: (…), numer KRS: (…)), która została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 20 sierpnia 2021 r. Zgodnie z wyżej powołanym art. 552 zd. 1 k.s.h. spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Wpis ma charakter konstytutywny (vide: pkt 8 opisu zdarzenia przyszłego).

W świetle powyższego, uznać zatem należy, iż właśnie od dnia 20 sierpnia 2021 r. E. M. Sp. z o.o., jako następca prawny Spółki Komandytowej - działając w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - stała się wyłącznym właścicielem udziałów w Spółce Zależnej, tj. E. sp. z o.o.

Nadmienić przy tym należy, iż większościowym wspólnikiem E. M. Sp. z o.o. był Wnioskodawca, gdyż w chwili jej powstania Zainteresowany posiadał w E. M. Sp. z o.o. 48 501 udziałów z łącznej ilości 49 501 udziałów (vide: pkt 9b opisu zdarzenia przyszłego). W dalszej kolejności Wnioskodawca nabył pozostałe udziały, stając się tym samym jednym udziałowcem E. M. Sp. z o.o.

Z uwagi na posiadanie 100% udziałów w E. M. Sp. z o.o. Zainteresowany podjął decyzję o restrukturyzacji spółek, podyktowanej w dużej mierze kosztami ponoszonymi w związku z utrzymywaniem oraz zarządem oddzielnych spółek. W konsekwencji powyższego, postanowiono o połączeniu w trybie art. 492 § 1 k.s.h. oraz art. 516 § 1 i § 6 k.s.h. spółki „E. M. Sp. z o.o.” ze spółką „X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” (tj. Wnioskodawcą) jako jedynym wspólnikiem E. M. Sp. z o.o.

W oparciu o przywołane wyżej regulacje, doszło do przeniesienia na X. Sp. z o.o. całego majątku E. M. Sp. z o.o. oraz rozwiązanie E. M. Sp. z o.o. bez przeprowadzenia jej likwidacji. Połączenie nastąpiło na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. poprzez przeniesienie na X. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w drodze sukcesji uniwersalnej. Ponadto przedmiotowe połączenie nastąpiło bez podwyższenia kapitału zakładowego X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadała już 100% udziałów w E. M. Sp. z o.o. (vide: pkt 11 oraz 12 opisu zdarzenia przyszłego). Wyjaśnić bowiem należy, iż po myśli art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie przez przejęcie). Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 § 1 k.s.h.). Stosownie zaś do art. 493 § 2 k.s.h. połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 k.s.h. Ponadto, zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h. spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej (art. 494 § 4 k.s.h.).

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa, jak również opis zdarzenia przyszłego skonstatować należy, iż w realiach analizowanej sprawy połączenie nastąpiło na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. poprzez przeniesienie na X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. Sp. z o.o., a więc w drodze sukcesji uniwersalnej.

Podnieść należy, iż kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych na gruncie przepisów prawa podatkowego zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; zwanej dalej „O.p.” lub „Ustawą Zasadniczą”), tj. w rozdziale 14 „Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych”. I tak, zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 O.p. osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Natomiast, zgodnie z art. 93 § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych). Stosownie zaś do art. 93e O.p., powyższe przepisy stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to zatem, że ww. przepisy Ordynacji podatkowej ustanawiają zasadę generalnej sukcesji praw i obowiązków podatkowych podatnika. Podkreślić przy tym należy, iż cytowane wyżej przepisy Ustawy Zasadniczej mają charakter materialnoprawny i ustawodawca nie wprowadził dla ich zastosowania żadnych ograniczeń - w tym w zakresie warunków uprawniających do zwolnienia, o których mowa w art. 24o ust. 1 uCIT.

W opinii Wnioskodawcy, użyte w art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a) uCIT określenie „bezpośrednio” odnosi się do nieprzerwanego dwuletniego posiadania na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej. Określenie to należy więc rozumieć jako posiadanie tych udziałów wprost, a nie pośrednio poprzez inne osoby prawne. Nie oznacza ono zatem żadnego wyjątku wprowadzającego wyłączenie obowiązywania przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa w następstwie prawnym. Zaistniałe na gruncie analizowanej sprawy zmiany w zakresie właścicielskim (wywołane łączeniem przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h.) nie zakłócają „bezpośredniości”. Podkreślić bowiem należy, iż ustawodawca nie wprowadził żadnych ograniczeń dla ww. zwolnienia w przypadku następstwa prawnego, w tym sukcesji uniwersalnej.

Odnotować przy tym należy, iż powyższy pogląd znajduje oparcie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można przywołać chociażby wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 lutego 2015 r. (sygn. akt I SA/Wr 2372/14), którego prawidłowość została następnie potwierdzona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2017 r. - sygn. akt II FSK 1450/15), który oddalił skargę kasacyjną organu interpretacyjnego.

Niejako na marginesie zauważyć należy, iż jeżeli ustawodawca takie wyłączenie wprowadza to mówi o tym wyraźnie, jak np. w art. 7 ust. 4 uCIT, który wprost nie dopuszcza pomniejszenia dochodu o straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych. Podobna regulacja wprost zawarta jest w przypadku przekształcenia, połączenia albo podziału w razie ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 16g ust. 9 uCIT). Nie ma zatem żadnych podstaw prawnych, aby uznać, że ustawodawca w odmienny sposób uregulował niedopuszczalność kontynuowania przez spółkę powstałą w wyniku łączenia się przez przejęcie terminu dwuletniego posiadania udziałów (akcji) przez spółkę przejmowaną.

Co istotne, dwuletni termin nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) jest warunkiem materialnoprawnym zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 24o ust. 1 w zw. z art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. art. 24m ust. 2 uCIT, zaś zwolnienie od podatku jest prawem majątkowym, w które - zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z art. 93 § 2 O.p. - wstępuje następca prawny. Następstwo prawne pod tytułem ogólnym (uniwersalnym) oznacza wstąpienie w sytuację prawną spółki przejmowanej, a więc oznacza to kontynuowanie przez spółkę przejmującą biegu terminu jako terminu nieprzerwanego w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. art. 24m ust. 2 uCIT.

TEZA I

W konsekwencji poczynionych powyżej rozważań, stwierdzić należy, iż „M. E.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (numer KRS: (…)) nie spełniała wymogu uznania jej za spółkę holdingową - w stosunku do Spółki Zależnej (tj. E. Sp. z o.o. - numer KRS: (…)) w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 uCIT. Zatem stwierdzić, że okres wskazany w art. 24m ust. 2 uCIT powinien być liczony dopiero od momentu zmiany formy prawnej w trybie art. 551 § 1 k.s.h. na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, co miało miejsce 20 sierpnia 2021 r. (jest to data wpisania E. M. Sp. z o.o. - numer KRS: (…) do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego). Dopiero bowiem od tej daty podmiot ten spełniał warunek konieczny do uznania go za spółkę holdingową w odniesieniu do Spółki Zależnej.

Odnotować należy, iż powyższy pogląd znajduje oparcie m.in. w orzecznictwie organów podatkowych. Tytułem przykładu można przywołać chociażby interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lutego 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.270.2022.1.SP.

TEZA II

W wyniku przeniesienia na X. sp. z o.o. całego majątku E. M. Sp. z o.o. (w związku z łączeniem przez przejęcie w rozumieniu art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h.) doszło do przeniesienia na X. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w drodze sukcesji uniwersalnej. Następstwo prawne pod tytułem ogólnym (uniwersalnym) wiąże się ze wstąpieniem w sytuację prawną spółki przejmowanej (tj. E. M. Sp. z o.o.), a więc oznacza to kontynuowanie przez spółkę przejmującą (tj. Wnioskodawcę) biegu terminu jako terminu nieprzerwanego w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 24m ust. 2 uCIT.

W konsekwencji powyższego, uznać należy, że X. sp. z o.o. będzie spółką holdingową w stosunku do Spółki Zależnej (tj. E. Sp. z o.o. - numer KRS: (…)), przy czym dwuletni okres, o którym mowa w art. 24m ust. 2 uCIT winien być liczony przez Zainteresowanego także od 20 sierpnia 2021 r.

Zauważyć przy tym należy, iż pogląd w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od dochodu osiągniętego przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów krajowej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Tytułem przykładu można przywołać chociażby interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lipca 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.211.2023.2.AR), wydaną na kanwie zbliżonego do analizowanego stanu faktycznego sprawy. Zainteresowany w pełni aprobuje wykładnię dokonaną w przywołanych wyżej interpretacji, wobec czego twierdzenia i poglądy w niej zawarte uważa za swoje.

Reasumując: Spółka stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do dochodów, które zostaną osiągnięte z tytułu rozważanego odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego - będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 24o ust. 1 uCIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „udpop”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

W aktualnym stanie prawnym, w myśl art. 24m ust. 1 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (uchylona),

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (uchylona));

4) zagranicznej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką, która spełnia łącznie następujące warunki:

a) ma osobowość prawną,

b) podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c) nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zgodnie z art. 24m ust. 2 updop:

Na podstawie art. 24o updop:

1. Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

3. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Celem opisanych powyżej zmian było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk nr 2544).

Z opisu sprawy wynika m.in., że 100% udziałów w Spółce Zależnej (tj. E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadała „M. E.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, zwana dalej „Spółką Komandytową. Spółka Komandytowa została następnie przekształcona w trybie art. 551 § 1 k.s.h. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w E. M. Sp. z o.o., która została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 20 sierpnia 2021 r. Większościowym wspólnikiem E. M. Sp. z o.o. był Wnioskodawca, gdyż w chwili jej powstania Zainteresowany posiadał w E. M. Sp. z o.o. 48 501 udziałów z łącznej ilości 49 501 udziałów. W dalszej kolejności Wnioskodawca nabył pozostałe udziały, stając się tym samym jednym udziałowcem E. M. Sp. z o.o. Z uwagi na posiadanie 100% udziałów w E. M. Sp. z o.o. Zainteresowany podjął decyzję o restrukturyzacji spółek, podyktowanej w dużej mierze kosztami ponoszonymi w związku z utrzymywaniem oraz zarządem oddzielnych spółek. W konsekwencji powyższego, postanowiono o połączeniu w trybie art. 492 § 1 k.s.h. oraz art. 516 § 1 i § 6 k.s.h. spółki „E. M. Sp. z o.o.” ze spółką „X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” (tj. Wnioskodawcą) jako jedynym wspólnikiem E. M. Sp. z o.o. W oparciu o przywołane wyżej regulacje, doszło do przeniesienia na X. Sp. z o.o. całego majątku E. M. Sp. z o.o. oraz rozwiązanie E. M. Sp. z o.o. bez przeprowadzenia jej likwidacji. Połączenie nastąpiło na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. poprzez przeniesienie na X. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością całego majątku E. M. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. w drodze sukcesji uniwersalnej. Ponadto przedmiotowe połączenie nastąpiło bez podwyższenia kapitału zakładowego X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadała już 100% udziałów w E. M. Sp. z o.o.

Kwestią problematyczną w złożonym wniosku jest kwestia spełnienia warunku i sposobu liczenia wymaganego okresu nieprzerwanego posiadania przez spółkę holdingową udziałów w spółce zależnej w sytuacji przeprowadzonych działań reorganizacyjnych i czy warunek z art. 24m ust. 2 updop powinien być liczony od momentu zmiany formy prawnej, tj. przekształcenia Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że na moment zbycia udziałów Spółce Zależnej z ograniczoną odpowiedzialnością (E. Sp. z o.o.) Spółka, która połączyła się z E. M. Sp. z o.o. będzie spełniać następujące warunki:

- posiadanie na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale Spółce z o.o.,

- brak statusu spółki tworzącej podatkową grupę kapitałową,

- brak korzystania ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

- prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej,

- bezpośrednimi lub pośrednimi udziałowcami (akcjonariuszami) Spółki Przekształconej nie będą podmioty mające siedzibę lub zarząd lub zarejestrowane lub położone w jurysdykcjach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT), wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych, z którymi nie ma podstawy do wymiany informacji ws. Podatkowych

Spółka Zależna będzie z kolei spełniać, na moment zbycia udziałów następujące warunki:

-najmniej 10% udziałów w kapitale tej spółki będzie posiadać bezpośrednio na podstawie tytułu własności Spółka Przekształcona,

- nie będzie posiadała tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze

- nie będzie spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową (PGK),

- nie będzie spółką, której co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Jak już zostało wspomniane, wprowadzenie do polskiego porządku prawnego tzw. „reżimu holdingowego” ustawą z 29 października 2021 r. – „Polski Ład”, miało zapewnić polskim przedsiębiorcom korzystnych warunków zakładania i kontroli grup holdingowych oraz stworzenie konkurencyjnego otoczenia podatkowego, które będzie sprzyjać powrotowi polskich przedsiębiorców z zagranicznych jurysdykcji.

Zgodnie z wprowadzonymi przepisami, aby dany podmiot można było uznać za spółkę holdingową, musiałby posiadać formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej i być polskim rezydentem podatkowym.

Przepisy o tzw. „reżimie holdingowym” wprowadzone ustawą „Polski Ład” generowały problemy interpretacyjne w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnień podatkowych oferowanych spółkom holdingowym.

W związku z powyższym, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie szeregu zmian w zakresie zwolnień podatkowych opisanych w rozdziale 5b ustawy o CIT. Celem wprowadzonych zmian (ustawą nowelizującą z 7 października 2022 r.) było m.in. doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej oraz możliwość zastosowania przepisów tego rozdziału dla większej ilości podmiotów poprzez usunięcie niektórych warunków ograniczających potencjalne grono korzystających ze zwolnień.

Rozszerzony został również krąg podmiotów, które mogą zostać uznane za spółkę holdingową. Od 1 stycznia 2023 r. jeśli mowa jest o spółce holdingowej, to oznacza to: „spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (…)”.

Na podstawie ustawy nowelizującej z 7 października 2022 r., do ustawy o CIT dodano m.in. art. 24m ust. 2 updop, zgodnie z którym przepisy rozdziału 5b ustawy o CIT stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Warunkiem do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT jest m.in. uznanie, czy spełniacie Państwo wszystkie warunki posiadania statusu spółki holdingowej opisane w art. 24m ust. 1 pkt 2 updop i czy posiadana przez Państwa Spółka Zależna (Spółka) będzie spełniać warunki posiadania statusu spółki zależnej określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 updop na moment planowanej transakcji Zbycia Udziałów oraz spełnienie warunku posiadania co najmniej 10% udziałów nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego. Przyjęcie bowiem odmiennego poglądu stałoby w sprzeczności z celem ustawodawcy, którym jest przypływ kapitału inwestycyjnego, przyczyniający się do wzrostu gospodarczego w Polsce.

Podstawę definicji „spółki holdingowej” stanowi wskazanie formy prawnej w jakiej powinien prowadzić działalność gospodarczą podmiot chcący skorzystać ze zwolnień wynikających z rozdziału 5b ustawy o CIT.

Mając na uwadze definicję „spółki holdingowej” oraz nowo wprowadzony przepis art. 24m ust. 2 updop, należy wskazać, że do skorzystania np. ze zwolnienia wskazanego w art. 24o updop, na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo nabycia udziałów (akcji), wszystkie warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 muszą być spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat. Dotyczy to zatem także formy prawnej prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę holdingową.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że po przeprowadzeniu działań reorganizacyjnych na moment składania wniosku prowadzą Państwo działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która spełnia wymóg uznania jej za spółkę holdingową na podstawie art. 24m ust. 1 pkt 2 updop.

Należy zatem stwierdzić, że okres wskazany w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT powinien być liczony dopiero od momentu zmiany formy prawnej w Spółce Przekształconej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (lub prostą spółkę akcyjną, lub spółkę akcyjną), tj. od chwili, kiedy podmiot będzie spełniał warunek konieczny do uznania go za spółkę holdingową.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przywołane wcześniej regulacje prawne wskazać należy, że określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT warunki spełnione będą przez Państwa jako spółkę holdingową oraz Spółkę Zależną nieprzerwanie od daty wskazanej we wniosku jako data zmiany formy prawnej w trybie art. 551 § 1 k.s.h. na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, co miało miejsce 20 sierpnia 2021 r. (jest to data wpisania E. M. Sp. z o.o. do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego). Dopiero bowiem od tej daty podmiot ten spełniał warunek konieczny do uznania go za spółkę holdingową w odniesieniu do Spółki Zależnej do momentu planowanego zbycia akcji ww. Spółki.

Odnosząc się z kolei do możliwości skorzystania przez Państwa ze zwolnienia od podatku dochodowego w odniesieniu do dochodów osiągniętych z tytułu odpłatnego Zbycia Udziałów Spółki Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego wskazać należy, że jak wcześniej wskazano, w myśl art. 24o ustawy o CIT:

2. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

Jak wynika z opisu sprawy udziały w Spółce Zależnej zostaną przez Państwa jako spółkę holdingową zbyte na rzecz podmiotów z Państwem niepowiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 updop. Spółka Zależna nie jest właścicielem, ani nie planuje nabywać nieruchomości, jak również praw do nich. Przed dokonaniem Zbycia Udziałów, złożycie Państwo właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia Udziałów, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

W powyższej sprawie dojdzie zatem do:

- zbycia Udziałów przez Spółkę spełniającą warunki do uznania jej za spółkę holdingową nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

- zbycia Udziałów spółki spełniającej warunki do uznania jej za Spółkę Zależną nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

- zbycia Udziałów w Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego;

- złożenia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przez Spółkę Holdingową;

- spełnienia warunku, zgodnie z którym zbywane Udziały nie będą dotyczyć krajowej spółki zależnej, w której co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Zatem w powyżej opisanym przypadku dokonania przez Państwa transakcji Zbycia Udziałów w Spółce Zależnej, dochód uzyskany z transakcji Zbycia Udziałów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 24o ust. 1 updop, ponieważ na moment planowanej transakcji będą Państwo spełniać (o ile zaistniały w rzeczywistości stan faktyczny pokryje się z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego) warunki posiadania statusu spółki holdingowej nieprzerwanie przez okres 2 lat, a Spółka Zależna, której akcje będą sprzedawane spełniać będzie warunki posiadania statusu krajowej spółki zależnej nieprzerwanie przez okres 2 lat, a także nie będzie posiadać aktywów o których mowa w art. 24o ust. 3 updop, a Spółka holdingowa dokona złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym Zbyciem Udziałów.

Tym samym, Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Kawa z INFORLEX. Estoński CIT – problemy w biurach rachunkowych

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 9 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.430.2023.1.SG