Interpretacja indywidualna z dnia 3 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.279.2023.2.JO

Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 września 2023 r. (wpływ 11 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego 

1.Wstępne informacje na temat działalności Spółki oraz informacje dot. współpracy z A.

B. s r.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa czeskiego mającą siedzibę na terytorium Czech. Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”)  na terytorium Czech. Wnioskodawca jest zarejestrowany na terytorium Polski na potrzeby podatku VAT jako podatnik czynny.

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej B. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań z tworzyw sztucznych dla przemysłu spożywczego oraz przemysłu chemicznego.

W 2014 r. spółka powiązana z Wnioskodawcą z siedzibą w Austrii (dalej: „Spółka powiązana”) zawarła umowę (następnie aneksowaną) ze spółką A. SÁRL (dalej: „A”) mającą siedzibę w Szwajcarii i zarejestrowaną dla celów podatku VAT jako podatnik czynny w Polsce (dalej: „Umowa ramowa z 2014 r.”).

W rezultacie zawarcia Umowy ramowej z 2014 r. pomiędzy A. a Spółką powiązaną, Wnioskodawca rozpoczął współpracę biznesową z A. polegającą na produkcji i dostarczaniu do A. określonych opakowań z tworzyw sztucznych (dalej: „Towary”) do nienależących do Spółki magazynów zlokalizowanych na terytorium Polski (dalej: „Magazyn”).

Współpraca pomiędzy Spółką a A. przebiegała zgodnie z zasadami i warunkami Umowy ramowej z 2014 r., w szczególności:

1)Spółka zobowiązana była do produkcji i dostarczaniu do Magazynu w określonych terminach i na określonych warunkach Towarów odpowiadających ustalonym parametrom technicznym i specyfikacjom;

2)tytuł prawny do Towarów przechodził na A. w momencie pobrania przez A. Towarów z Magazynu;

3)w celu zbadania, czy dostarczone Towary do Magazynu są zgodne z określonymi parametrami technicznymi i specyfikacją A. miał prawo kontroli dostarczonych do Magazynu Towarów;

4)A. przechowywał lub zapewniał przechowywanie w Magazynie Towarów należących do Spółki do momentu ich pobrania przez A.;

5)Podmiotem odpowiedzialnym za utrzymanie miejsca, w którym były przechowywane Towary po ich dostarczeniu do Magazynu przez Spółkę był A.;

6)Spółka miała dostęp do pomieszczeń Magazynu oraz do ewidencji magazynowej i innych dokumentów dotyczących magazynowania Towarów tylko za zgodą A., przy czym przedmiotowe uprawnienie mogło być realizowane tylko w normalnych godzinach pracy i tylko w celu dostarczenia Towarów do Magazynu oraz weryfikacji dostarczanych Towarów, pomieszczeń Magazynu i prowadzonej przez A. ewidencji magazynowej.

W związku z wygaśnięciem Umowy ramowej z 2014 r. z końcem 2019 r. strony zawarły w 2020 r. kolejną umowę ramową (dalej: „Umowa ramowa z 2020 r.”) oraz dodatkową umowę do Umowy ramowej z 2020 r., której stroną jest Wnioskodawca i która to umowa doprecyzowuje zasady i warunki współpracy biznesowej pomiędzy Wnioskodawcą i A. obowiązujące począwszy od 2020 r. (dalej: „Umowa lokalna z 2020 r.”).

Zgodnie z treścią Umowy lokalnej z 2020 r., umowa ta została zawarta na czas określony, tj. do 31 grudnia 2022 r. lub do dnia rozwiązania Umowy ramowej z 2020 r. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia niniejszego wniosku Umowa lokalna wciąż obowiązuje.

W rezultacie zawarcia kolejnych umów (tj. Umowy ramowej z 2020 r. oraz Umowy lokalnej z 2020 r.) określone pierwotnie w Umowie z 2014 r. ogólne zasady i warunki współpracy pomiędzy Spółką a A. w zakresie dostarczania, przechowywania i pobierania towarów z Magazynu co do zasady nie uległy zmianie. W szczególności, zgodnie z Umową lokalną z 2020 r.:

1)Spółka zachowuje tytuł prawny do Towarów do momentu pobrania ich przez A. z Magazynu i wykorzystania w produkcji;

2)A. ma prawo kontroli dostarczonych do Magazynu Towarów;

3)obowiązkiem A. jest dbanie, aby dostarczone do Magazynu Towary pozostały posegregowane i były przechowywane oddzielnie od innych towarów znajdujących się w Magazynie, w bezpiecznym, suchym i odpowiednim miejscu (innymi słowy, podobnie jak w przypadku Umowy ramowej z 2014 r., podmiotem odpowiedzialnym za utrzymanie miejsca, w którym są przechowywane Towary po ich dostarczeniu do Magazynu przez Spółkę jest A.);

4)Spółka ma prawo zbadać i skontrolować dostarczone do Magazynu Towary w celu zweryfikowania ich ilości oraz stanu, przy czym kontrola taka może odbywać się po zawiadomieniu A. z odpowiednim wyprzedzeniem oraz w normalnych godzinach pracy (innymi słowy, podobnie jak w przypadku Umowy ramowej z 2014 r. Spółka ma wstęp Magazynu wyłącznie w określonym celu i pod określonymi w umowie warunkami).

W związku z podjęciem współpracy gospodarczej z A., w 2014 r. Spółka została zarejestrowana dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny w Polsce.

W rezultacie współpracy z A., dla celów rozliczenia podatku VAT w Polsce, Spółka rozpoznaje następujące transakcje:

1)nietransakcyjne wewnątrzwspólnotowe nabycie Towarów z Czech do Polski;

2)następnie w momencie pobrania przez A. Towarów z Magazynu Spółka rozpoznaje dostawę krajową Towarów do A.

Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka oraz A. nie są podmiotami powiązanymi, do których mają zastosowanie przepisy dotyczące cen transferowych.

2.Pozostałe informacje na temat działalności Spółki w Polsce.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie decyzje dotyczące działalności Spółki są podejmowane poza terytorium Polski. W tym zakresie Wnioskodawca wyjaśnia, że proces sprzedaży towarów obejmujący w szczególności takie aspekty jak: reklama produktów, negocjacje z klientami, zbieranie i realizacja zamówień, przygotowywanie, zawieranie i realizacja umów, obsługa klienta, jest realizowana przez Wnioskodawcę bezpośrednio z kraju siedziby Spółki, tj. z terytorium Czech.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie posiada w Polsce oddziału lub biura. Spółka nie upoważnia żadnych osób do działania w jej imieniu w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Spółka nie zatrudniała w przeszłości ani nie zatrudnia obecnie pracowników na terytorium Polski. Dodatkowo w tym zakresie Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka nie oddelegowywała ani nie oddelegowuje obecnie swoich pracowników do pracy na terytorium Polski.

Ponadto Spółka nie sprawuje kontroli nad zasobami ludzkimi w A. w Polsce, w szczególności Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie prawnych ani faktycznych możliwości wpływu na czas pracy i czynności podejmowane przez pracowników A. W celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości w tym zakresie, Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka nie mogła w przeszłości ani nie może obecnie wydawać poleceń służbowych pracownikom A. Innymi słowy, pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę swoich pracowników (w szczególności w Magazynie) ponosił w przeszłości i ponosi obecnie A. (a nie Spółka).

Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie jakiejkolwiek kontroli nad zasobami technicznymi w A. zlokalizowanymi w Polsce, w szczególności nad zasobami technicznymi, które A. wykorzystuje do przechowywania Towarów w Magazynie. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie ma dostępu do systemów zarządzania Magazynem ani do żadnego innego oprogramowania związanego z procesami logistycznymi A. w Polsce.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie nieograniczonego wstępu do Magazynu. Jak zostało wskazane powyżej, na mocy Umowy z 2014 r. Spółka miała dostęp do pomieszczeń Magazynu oraz do ewidencji magazynowej i innych dokumentów dotyczących magazynowania Towarów tylko za zgodą A. Przy czym przedmiotowe uprawnienie mogło być realizowane tylko w normalnych godzinach pracy i wyłącznie w celu dostarczenia Towarów oraz weryfikacji dostarczanych Towarów i ewidencji magazynowej prowadzonej przez A. Ustalenia co do dostępu Spółki do Magazynu nie uległy istotnym zmianom w rezultacie zawarcia Umowy lokalnej z 2020 r. W praktyce Spółka przeprowadza kontrolę stanu Towarów w Magazynie co do zasady nie częściej niż raz lub dwa razy do roku, po wcześniejszym uzgodnieniu takiej kontroli z A.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka jest odpowiedzialna za wysyłkę Towarów z terytorium Czech do Magazynu na terytorium Polski, przy czym Spółka nie uczestniczy w transporcie Towarów bezpośrednio. W tym zakresie Spółka korzysta bowiem z usług zewnętrznych podmiotów, nie angażując tym samym własnych zasobów.

Spółka nie posiadała ani nie posiada obecnie na terytorium Polski żadnych aktywów, w szczególności nieruchomości, samochodów, wyposażenia czy sprzętu. Z zastrzeżeniem uwag wskazanych później, Spółka nie była ani nie jest stroną żadnej umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, na podstawie której byłaby uprawniona do korzystania z takich aktywów.

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że Towary nie są produkowane przez Spółkę na terytorium Polski.

3.Inne okoliczności faktyczne dotyczące Spółki

Spółka w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. najmowała od powiązanej z A. spółki C. Sp. z o.o. (dalej: „C”) powierzchnię magazynową w Magazynie, w której przechowywane były Towary. Przedmiotowe usługi zostały udokumentowane przez C. fakturą VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca wskazuje, że nabycie przez Spółkę opisanej powyżej usługi miało charakter wyłącznie incydentalny. Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że poza opisanym wyżej przypadkiem Spółka nie najmowała w przeszłości ani nie planuje w przyszłości najmować od C. jakiejkolwiek powierzchni magazynowej na terytorium Polski.

Wnioskodawca wskazuje również, że w związku z opisanym wyżej najmem powierzchni magazynowej w Magazynie, Spółka świadczyła na rzecz C. w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. usługi związane z nadzorem i zarządzania zapasami w Magazynie. Przedmiotowe usługi dotyczyły wyłącznie nadzorowania i zarządzania znajdującymi się w Magazynie Towarami należącymi do Spółki. Wnioskodawca zakwalifikował przedmiotowe usługi na potrzeby podatku VAT jako usługi związane z nieruchomościami (tj. z Magazynem położonym na terytorium Polski) i z tytułu świadczenia tych usług wystawił fakturę VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotowe usługi nie były świadczone w oparciu o jakiekolwiek zasoby Spółki zlokalizowane na terytorium Polski. Wnioskodawca wskazuje także, że świadczenie przez Spółkę opisanych powyżej usług miało charakter jednorazowy. Poza opisanym wyżej przypadkiem, Spółka nie świadczyła w przeszłości ani nie świadczy obecnie tego rodzaju usług na terytorium Polski.

Wnioskodawca wyjaśnia, że obecnie Spółka nie planuje zmian w modelu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, w szczególności Spółka nie planuje zmian w zasadzie zasad i warunków współpracy z A.

Wnioskodawca wskazuje, że poza usługami polegającymi na prowadzeniu rozliczeń z tytułu podatku VAT w Polsce oraz sporadycznie innych usług doradztwa podatkowego, Spółka co do zasady nie nabywa usług od podmiotów na terytorium Polski. W tym zakresie Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka okresowo nabywa usługi najmu form do produkcji Towarów od powiązanego ze Spółką podmiotu mającego siedzibę na terytorium Polski. Co do zasady, Spółka wykorzystuje wspomniane formy, włącznie przez kilka dni do produkcji Towarów poza terytorium Polski, a następnie formy są zwracane do usługodawcy na terytorium Polski.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że Spółka nabywa materiały do produkcji Towarów od powiązanej spółki mającej siedzibę na terytorium Polski oraz sprzęt IT od podmiotów zewnętrznych. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, ze oprócz wskazanych powyżej materiałów do produkcji Towarów i sprzętu IT, Spółka co do zasady nie nabywa innych towarów od podmiotów na terytorium Polski. Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że materiały do produkcji Towarów i sprzęt IT nie są wykorzystywane przez Spółkę na terytorium Polski. Towary nie są bowiem produkowane przez Spółkę na terytorium Polski.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu fatycznego oraz zdarzenia przyszłego.

W odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:

1)od kiedy Państwa Spółka jest zarejestrowana do podatku VAT w Polsce (prosiliśmy podać datę) i z tytułu jakich czynności, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT Spółka dokonała tej rejestracji,

Spółka jest zarejestrowana do podatku VAT w Polsce od 1 listopada 2014 r. Spółka w związku z nietransakcyjnym wewnątrzwspólnotowe nabyciem Towarów z Czech do Polski oraz dostawą krajową Towarów w Polsce do A.

2)w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów, lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Czechach, np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)?

Działalność gospodarcza Spółki jest prowadzona i zorganizowana w Czechach, gdzie mieści się biuro Spółki, w którym podejmowane są główne decyzje w zakresie jej działalności biznesowej. Ponadto, zaplecze personalne i techniczne Spółki jest zlokalizowane w kraju jej siedziby. Spółka zatrudnia w Czechach około 155 pracowników, jak również prowadzi tam swój zakład produkcyjny. Zatem należy stwierdzić, że Spółka prowadzi działalność biznesową, w tym produkcyjna w Czechach.

3)jak długo w przybliżeniu / około planujecie Państwo nabywać usługi od A.,

Spółka nie nabywa i nie planuje nabywać usług od A?

4)jakie dokładnie usługi A. świadczy/będzie świadczyła na Państwa rzecz?

A.nie świadczy i na datę złożenia wniosku, nie ma planów, aby w przyszłości świadczyła usługi na rzecz Spółki. W związku z tym, że Spółka nie posiada magazynów w Polsce, A. jest odpowiedzialna za proces magazynowania Towarów przesyłanych do Polski. Zgodnie z modelem współpracy Spółki z A., magazynowanie nie stanowi odrębnie fakturowanej usługi, za które ustalone zostało osobne wynagrodzenie, a koszty, które ponosi A. w związku z procesem magazynowania są uwzględnione w cenie Towarów.

5)czy A. wystawia/będzie wystawiać faktury za wykonane czynności na Państwa rzecz oraz czy faktury te zawierają/będą zawierały kwotę polskiego podatku VAT naliczonego?

A.nie wystawia i nie będzie wystawiać faktur na rzecz Spółki, ponieważ nie świadczy oraz nie będzie świadczyła usług na jej rzecz.

6)czy A. świadczy/będzie świadczył usługi także dla innych podmiotów, czy działa/będzie działał tylko w ramach wyłączności dla Państwa Spółki?

A.jest niezależnym podmiotem gospodarczym, zatem Spółka nie ma wiedzy, czy A. świadczy/będzie świadczył jakiekolwiek usługi na rzecz innych podmiotów. A. nie świadczy i nie będzie świadczył usług na rzecz Spółki, w związku z tym nie działa na jej rzecz w ramach wyłączności.

7)czy Państwa Spółka ma/będzie miała wpływ jaka część zasobów osobowych/technicznych/rzeczowych A. ma zostać/będzie wykorzystana do wykonania usług magazynowania, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega/będzie polegał i w jaki sposób jest/będzie realizowany?

Spółka nie ma i nie będzie miała wpływu na to jaka część zasobów osobowych / technicznych / rzeczowych A. ma zostać/będzie wykorzystana do magazynowania.

8)czy świadczenie usług w ramach umowy zawartej z A. jest/będzie realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę?

A.nie świadczy/nie będzie świadczyć usług na rzecz Spółki. Wobec powyższego, Spółka udziela odpowiedzi na pytanie w zakresie w jakim jej dotyczy, zaś w pozostałej części uznaje pytanie za bezprzedmiotowe.

9)czy Państwa Spółka posiada/będzie posiadać możliwość decydowania o rozmieszczeniu Państwa towarów w Magazynie oraz prawo do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są/będą Państwa Towary?

Spółka nie posiada i nie będzie posiadać możliwości decydowania o rozmieszczeniu Towarów w Magazynie, jak również prawa do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są/będą Towary.

10)czy w ramach świadczonych przez A. usług Państwa Spółka decyduje/będzie decydować o rozmieszczeniu towarów w przydzielonej Państwa Spółce określonej przestrzeni?

Spółka nie decyduje i nie będzie decydować o rozmieszczeniu Towarów w przydzielonej Spółce określonej przestrzeni magazynowej.

11)w jaki sposób realizowane jest/będzie administrowanie/zarządzanie zwrotami i reklamacjami Towarów (należało opisać kto pełni/będzie pełnić takie obowiązki oraz przy wykorzystaniu jakich zasobów technicznych i personalnych będzie ono wykonywane, w jaki sposób przebiega/będzie przebiegać przyjmowanie zwrotów towarów oraz towarów podlegających reklamacji, gdzie i przez kogo Towary te są/będą przechowywane, kto/jaki podmiot rozpatruje/będzie rozpatrywał reklamacje/zwroty itd.)?

Zarządzanie zwrotami jest/będzie administrowanie przez dział jakości Spółki znajdujący się w siedzibie Spółki, tj. w Czechach. Proces reklamacji wygląda w ten sposób, iż A. weryfikuje jakość Towaru przesłanego przez Spółkę do magazynu w Polsce. W przypadku stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości co do jakości przesłanego Towaru, A. blokuje jego wydanie z magazynu oraz kieruje reklamacje do działu jakości Spółki (o którym mowa powyżej). Dział jakości w Czechach podejmuje decyzję co do zasadności reklamacji. Jeżeli reklamacja zostanie zaakceptowana, wówczas wadliwe Towary są pakowane oraz przesyłane z magazynu w Polsce do Czech.

12)czy Państwa Spółka posiada/będzie posiadać na terytorium Polski jakiś przedstawicieli/handlowców (osoby pozyskujące nowych klientów)?

Spółka nie posiada i nie będzie posiadać przedstawicieli/handlowców (osób pozyskujących nowych klientów) na terytorium Polski.

13)czy Państwa Spółka udostępnia/będzie udostępniać jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt), jeśli tak, należało wskazać któremu podmiotowi i jaki?

Spółka nie udostępnia i nie będzie udostępniać jakichkolwiek zasobów (np. osobowych, urządzeń/sprzętu) żadnemu podmiotowi na terytorium Polski.

14)w zależności od zakresu nowo sformułowanego pytania i przedstawionego stanowiska wskazanie innych, niezbędnych z punktu widzenia Państwa Spółki informacji m.in. czy usługi, których dotyczy pytanie są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi, do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o podatku od towarów i usług)?

Usługi, których dotyczy pytanie nr 2 są usługami, do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT.

15)czy usługi, które Państwa Spółka nabywa/będzie nabywać od A. w Polsce służą/będą służyły do czynności opodatkowanych w Polsce?

Spółka nie nabywa i nie będzie nabywać usług od A. Wobec powyższego, Spółka udziela odpowiedzi na pytanie w zakresie w jakim jej dotyczy, zaś w pozostałej części uznaje pytanie za bezprzedmiotowe.

16)czy nabyte/nabywane usługi od A. dotyczą/będą dotyczyły dostawy towarów lub świadczenia usług przez Państwa Spółkę poza terytorium Polski, które - gdyby podlegały opodatkowaniu przez Państwa na terytorium Polski - byłyby opodatkowane według właściwej stawki podatku i nie korzystałaby ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz czy posiadają Państwo dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami?

Spółka nie nabywa i nie będzie nabywać usług od A. Wobec powyższego, Spółka udziela odpowiedzi na pytanie w zakresie w jakim jej dotyczy, zaś w pozostałej części uznaje pytanie za bezprzedmiotowe.

17)wskazanie innych, niezbędnych z punktu widzenia Państwa Spółki okoliczności w zależności od nowo sformułowanego zakresu przepisów podatku od towarów i usług, których interpretacji oczekuje Państwa Spółka,

Usługi, których dotyczy pytanie nr 2 są usługami, do których stosuje się ogólne zasady ustalenia miejsca świadczenia usług zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT oraz do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT.

Pytania doprecyzowane w uzupełnieniu:

1.Czy w przedstawionych okolicznościach faktycznych Spółka nie posiadała oraz czy nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce?

2.Czy w przypadku uznania, iż Spółka posiadała oraz posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka była oraz będzie uprawniona do odliczenia w Polsce podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług (definicja w uzasadnieniu stanowiska), dla których miejsce świadczenia ustala się zgodnie z zasadą ogólną wynikająca z treści przepisu art. 28b Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko doprecyzowane w uzupełnieniu

1)Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach faktycznych Spółka nie posiadała oraz nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

2)Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uznania, iż Spółka posiadała oraz posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka była oraz będzie uprawniona do odliczenia w Polsce podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług (definicja w uzasadnieniu stanowiska), dla których miejsce świadczenia ustala się zgodnie z zasadą ogólną wynikająca z treści przepisu art. 28b Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pkt 1

1.Ramy prawne i pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”

Na wstępie należy wskazać, że pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” nie zostało zdefiniowane na gruncie Ustawy o VAT.

Jednakże dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu, definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona) (Dz. U. UE L z dnia 23 marca 2011 r., dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 11 ust. 2 Rozporządzenia wspomniane sformułowanie oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić muświadczenie usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie można zatem uznać, że Spółka posiadała w przeszłości lub posiada obecnie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce na podstawie okoliczności zarejestrowania się przez Spółkę dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Z kolei w art. 53 Rozporządzenia wskazano, iż „na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy”.

Jak wynika z punkty nr 14 preambuły do Rozporządzenia:

1)aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu;

2)stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce;

3)należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Realizując te postulaty, na wstępie należy przytoczyć kilka kluczowych aspektów analizowanej definicji, wskazywanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”):

• w wyroku z dnia 16 października 2014 r. Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku (sygn. akt C-605/12), TSUE wskazał, że „Z orzecznictwa Trybunału w tej dziedzinie 9zob. w szczególności wyrok Planzer Luxembourg, C-73/06 EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo), którym bezpośrednio inspiruje się brzmienie art. 11 rozporządzenia wykonawczego, można wywnioskować, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się wystarczającą stałością i odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (…) Bowiem nawet jeśli stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niekoniecznie wymaga własnego zaplecza personalnego i technicznego, to podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Dlatego, w szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w krótkim czasie.”
• Natomiast w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt für Steuren (sygn. akt C-73/06), TSUE zwrócił uwagę na konieczność stałej obecności środków rzeczowych i personelu utrzymywanych w minimalnych rozmiarach niezbędnych do świadczenia usług: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (…). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.”

Dokonując wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o „stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej” można mówić, jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (sygn. akt C-168/84), wyrok z dnia 2 maja 1996 r. Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (sygn. akt C-231/94), wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondememingen Amsterdam (sygn. akt C-190/95), wyrok z dnia 20 lutego 1997 r. Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S (sygn. akt C-260/95), jak również wyrok z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Belgische Staat (sygn. akt C-390/96).

Jednocześnie, w tym miejscu należy zwrócić uwagę, że przy określaniu „stałego miejsca prowadzenia działalności” na terytorium Polski, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo w tym zakresie można wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 16 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 2004/13), w którym NSA odwołując się do wyroku TSUE z dnia 20 lutego 1997 r. (sygn. akt C-260/95) stwierdził, że „wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie musza być własnością podatnika”. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r. (sygn. akt I SA/Ol 563/19) stwierdził, że „podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystywaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.” Podobne tezy uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawarte są również w innych wyrokach WSA (przykładowo wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3741/14).

Z uwagi na ww. definicję „stałego miejsca prowadzenia działalności” wynikającą z Rozporządzenia, jak również utrwalone orzecznictwo TSUE oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że „stałe miejsce prowadzenia działalności” charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności” nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada „stałe miejsce prowadzenia działalności” na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za „stałe miejsce prowadzenia działalności”, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Podsumowując, z przytoczonych definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności”, których znaczenie przybliżają wyroki TSUE oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych wynika, że następujące kryteria muszą być spełnione łącznie, aby można uznać, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej:

1)istnienie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego;

2)prowadzenie działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna);

3)stałość prowadzenia działalności.

Niespełnienie którejkolwiek z powyższych przesłanek powoduje brak powstania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w celu ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski może zostać uznana za powodującą powstanie w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy zbadać, czy działalność ta charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego oraz odpowiednim poziomem niezależności w stosunku do działalności głównej oraz odpowiednim poziomem stałości.

2.Istnienie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 2004/13) stwierdził, że „dla ustalenia, czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne były własnością tego podmiotu. W ocenie NSA istotne jest, aby podmiot ten miał nad tymi środkami faktyczne władztwo tak, aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu usług, bądź przy ich świadczeniu.”

Jak zostało wskazane przez Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.794.2018.1.JŻ „do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.”

W ocenie Wnioskodawcy, aby mogło w ogóle dojść do spełnienie przesłanki istnienia odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, to możliwość dysponowania zasobami dostarczanymi przez usługodawcę w działalności gospodarczej podatnika musiałaby przedstawiać się w sposób analogiczny do możliwości, które przysługują podatnikowi względem zasobów własnych. W rezultacie uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w przypadku korzystania z zasobów usługodawcy niezbędne jest, by dostępność innego zaplecza była porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Zgodnie z przytoczonymi stanowiskami, wymóg posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego (zasobów ludzkich) i technicznego (infrastruktury) zawęża ramy rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do takich przypadków, w których podmiot niemający swojej siedziby w danym kraju, dysponuje w tym kraju zasobami ludzkimi na poziomie wystarczającym do wykonywania działalności gospodarczej w danej branży, przy czym zależność tych zasobów (kontrola nad tymi zasobami) musi być zbliżona do zależności wiążącej pracodawcę i pracownika.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

1)Spółka nie zatrudniała w przeszłości ani nie zatrudnia obecnie pracowników na terytorium Polski;

2)Spółka nie oddelegowywała ani nie oddelegowuje obecnie swoich pracowników do pracy na terytorium Polski;

3)Spółka nie sprawuje kontroli nad zasobami ludzkimi A. w Polsce, w szczególności Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie prawnych ani faktycznych możliwości wpływu na czas pracy i czynności podejmowane przez pracowników A.;

4)Spółka nie mogła w przeszłości ani nie może obecnie wydawać poleceń służbowych pracownikom A.; innymi słowy, pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę swoich pracowników (w szczególności w Magazynie) ponosił w przeszłości i ponosi także obecnie A. (a nie Spółka);

5)Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie jakiejkolwiek kontroli nad zasobami technicznymi A. zlokalizowanymi w Polsce, w szczególności nad zasobami technicznymi, które A. wykorzystuje do przechowywania Towarów w Magazynie;

6)Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie dostępu do systemów zarządzania Magazynem ani do żadnego innego oprogramowania związanego z procesami logistycznymi A. w Polsce;

7)Spółka nie miała w przyszłości ani nie ma obecnie nieograniczonego dostępu do Magazynu; zgodnie z postanowieniami Umowy ramowej z 2014 r. dostęp do pomieszczeń Magazynu oraz do ewidencji magazynowej i innych dokumentów dotyczących magazynowania Towarów Spółka miała tylko za zgodą A., przy czym przedmiotowe uprawnienie mogło być realizowane tylko w normalnych godzinach pracy i tylko w celu dostarczenia Towarów do Magazynu oraz weryfikacji dostarczanych Towarów, pomieszczeń Magazynu i prowadzonej przez A. ewidencji magazynowej; jednocześnie zgodnie z obowiązującymi obecnie postanowieniami Umowy lokalnej z 2020 r. Spółka ma prawo zbadać i skontrolować dostarczone do Magazynu Towary w celu zweryfikowania ich ilości oraz stanu, przy czym kontrola taka może odbywać się po zawiadomieniu A. z odpowiednim wyprzedzeniem oraz w normalnych godzinach pracy; w praktyce spółka przeprowadza kontrolę stanu Towarów w Magazynie co do zasady nie częściej niż raz lub dwa razy do roku po wcześniejszym uzgodnieniu takiej kontroli z A.;

8)Spółka nie uczestniczy w transporcie Towarów z terytorium Czech do Magazynu na terytorium Polski bezpośrednio; w tym zakresie Spółka korzysta wyłącznie z usług zewnętrznych podmiotów, nie angażując tym samym własnych zasobów;

9)Spółka nie posiadała ani nie posiada obecnie na terytorium Polski żadnych aktywów, w szczególności nieruchomości, samochodów, wyposażenia czy sprzętu.

Ponadto, z zastrzeżeniem uwag wskazanych poniżej, Spółka nie była ani nie jest stroną żadnej umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, na podstawie której byłaby uprawniona do korzystania z takich aktywów.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. najmowała od C. powierzchnię magazynową w Magazynie. Jednakże nabycie przez Spółkę opisanej powyżej usługi miało charakter incydentalny. Wnioskodawca wyjaśnia, że w przeszłości Spółka nie najmowała ani nie planuje w przyszłości najmować od C. jakiejkolwiek powierzchni magazynowej na terytorium Polski. W ocenie Wnioskodawcy, fakt nabycia przez Spółkę usługi najmu powierzchni magazynowej w opisywanych okolicznościach nie może przesądzać w przypadku Spółki o spełnieniu przesłanki istnienia odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Nabycie tej usługi miało bowiem charakter jednorazowy.

Jak zostało wskazane powyżej, Spółka okresowo nabywa usługi najmu form do produkcji Towarów od powiązanego ze Spółką podmiotu mającego siedzibę na terytorium Polski. Co do zasady, Spółka wykorzystuje wspomniane formy, włącznie przez kilka dni do produkcji Towarów poza terytorium Polski, a następnie formy są zwracane do usługodawcy na terytorium Polski. Spółka nabywa materiały do produkcji Towarów od powiązanej spółki mającej siedzibę na terytorium Polski oraz sprzęt IT od podmiotów zewnętrznych. Przy czym oprócz wskazanych powyżej materiałów do produkcji Towarów i sprzętu IT, Spółka co do zasady nie nabywa innych towarów od podmiotów na terytorium Polski. Nabywane materiały do produkcji Towarów i sprzęt IT nie są wykorzystywane przez Spółkę na terytorium Polski. Bowiem jak zostało wskazane powyżej, Towary nie są produkowane przez Spółkę na terytorium Polski.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy uznać, że Spółka nie posiada (ani nie posiadała w przeszłości) oraz nie kontroluje (ani nie kontrolowała w przeszłości) zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności faktyczne, przesłanka posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski nie była w przeszłości ani nie jest obecnie spełniona. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie posiadała bowiem w przeszłości ani nie posiada obecnie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski.

3.Prowadzenie działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna)

Odnosząc się do przesłanki prowadzenia działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna), w ocenie Wnioskodawcy, aby ta przesłanka została spełniona, struktura personalno-techniczna musi funkcjonować niezależnie od struktury personalno-technicznej występującej w podstawowym miejscu prowadzenia działalności.

Jak zostało wskazane przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.562.2020.1.JS: „istotne znaczenie ma również to, czy działalność prowadzona w tym konkretnym miejscu charakteryzuje się niezależnością w stosunku do działalności głównej. Podmiot winien mieć możliwość zawierania umów lub podejmowania decyzji zarządczych w stałym miejscu prowadzenia działalności. Wymóg ten wiąże się ściśle z możliwością samodzielnego działania przez infrastrukturę zlokalizowaną poza państwem siedziby działalności gospodarczej danego podatnika, która jednocześnie jest nakierowana na generowanie po stronie podatnika obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT.”

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

1)wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki podejmowane są poza terytorium Polski;

2)proces sprzedaży towarów obejmujący w szczególności takie aspekty jak: reklama produktów, negocjacje z klientami, zbieranie i realizacja zamówień, przygotowywanie, zawieranie i realizacja umów, obsługa klienta, jest realizowany przez Wnioskodawcę bezpośrednio z kraju siedziby Spółki, tj. z terytorium Czech (a nie z terytorium Polski);

3)Spółka nie posiada w Polsce oddziału ani biura;

4)Spółka nie upoważnia żadnych osób do działania w jej imieniu w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności faktyczne, przesłanka prowadzenia działalności w sposób niezależny do działalności głównej nie była w przeszłości ani nie jest obecnie spełniona. W ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że Spółka mogłaby w przeszłości oraz może obecnie prowadzić na terytorium Polski działalność w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej prowadzonej na terytorium Czech.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku wystąpienia przesłanki prowadzenia działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna) w przypadku Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 29 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.146.2018.1.JS, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „Nie można zatem stwierdzić, że Kontrahent prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w siedzibie w państwie członkowskim, gdyż nie posiada on zaplecza na terytorium kraju i jest jedynie odbiorcą usług, świadczonych przez Wnioskodawcę w całości przy pomocy personelu oraz infrastruktury należących do Wnioskodawcy. Ponadto, w przedmiotowej sprawie wszelkie decyzje dotyczące działalności przedsiębiorstwa Kontrahenta, dotyczące procesu produkcji, sprzedaży, reklamacji, podejmowane są przez personel Kontrahenta zagranicą (Wnioskodawca może jedynie uczestniczyć w rozpatrywaniu reklamacji, jeżeli wada produktu powstała z jego winy), co wskazuje na brak niezależnych czynności wykonywanych na terenie kraju od działalności głównej.”

4.Stałość prowadzenia działalności

Odnosząc się natomiast do kryterium stałości w pierwszej kolejności należy zauważyć, że słowo „stały” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego oznacza np.: „pozostający w tym samym miejscu i położeniu”, „trwale związany z jakimś miejscem lub jakąś osobą”; też: „bywający gdzieś często”, „trwający bez przerwy”, „odbywający się regularnie”. W ocenie Wnioskodawcy pojęcie stałości można rozumieć jako zamiar permanentnego (długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa.

Jednocześnie pojęcie „stałości” w odniesieniu do kryteriów powstania „stałego miejsca prowadzenia działalności” w ocenie Wnioskodawcy obejmuje również konieczność zaangażowania określonego zaplecza personalnego i technicznego, przesadzającego o tym, że taka działalność nie jest tymczasowa.

W ocenie Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności musi charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

Przedstawione powyżej rozumienie Wnioskodawcy co do omawianego kryterium stałości prowadzenia działalności w kontekście „stałego miejsca prowadzenia działalności” znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.562.2020.1.JS, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „Dodatkowo, działalność podmiotu powinna charakteryzować się określonym poziomem stałości, czyli powinna być prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany. Działalność gospodarcza w danym miejscu musi więc występować w sposób stały i nie powinna być założona dla potrzeb przemijających, np. tylko dla zrealizowania jednego, konkretnego przedsięwzięcia. Inaczej mówiąc, zamysłem podejmującego działalność gospodarczą na danym terytorium winien być zamiar prowadzenia działalności w sposób ciągły, nieprzerwany, regularny, cykliczny, przy czym potwierdzeniem zamiaru prowadzenia działalności w taki sposób mogą być np. umowy zawarte na czas nieokreślony.”

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca rozpoczął współpracę biznesową z A. polegającą na produkcji i dostarczaniu do A. Towarów do Magazynu, zlokalizowanego na terytorium Polski.

W związku z podjęciem współpracy gospodarczej z A., w 2014 r. Spółka została zarejestrowana dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny w Polsce.

W rezultacie współpracy z A., dla celów rozliczenia podatku VAT w Polsce, Spółka rozpoznaje następujące transakcje:

1)nietransakcyjne wewnątrzwspólnotowe nabycie Towarów z Czech do Polski;

2)następnie w momencie pobrania przez A. Towarów z Magazynu Spółka rozpoznaje dostawę krajową Towarów do A.

W ramach współpracy podjętej z A., Spółka przemieszcza Towary z terytorium Czech do Polski do Magazynu, a następnie sprzedaje je do A. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie była i nie jest obecna w Polsce na stałe, a tylko w celu realizacji postanowień umów (tj. poprzedniej Umowy ramowej z 2014 r. oraz obowiązujących aktualnie Umowy ramowej z 2020 r. i Umowy lokalnej z 2020 r.), na podstawie których podjęła współpracę gospodarczą z A. W ocenie Wnioskodawcy, nie bez znaczenia w kontekście kryterium stałości prowadzenia działalności jest również okoliczność, że Umowa lokalna z 2020 r. została zawarta na czas określony (tj. do 31 grudnia 2022 r. lub do dnia rozwiązania Umowy ramowej z 2020 r.).

W ocenie Wnioskodawcy świadczy to o tym, że działalność Spółki na terytorium Polski występuje tylko i wyłącznie dla realizowania jednego, konkretnego przedsięwzięcia, tj. współpracy gospodarczej z A.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie planuje zmian w modelu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, w szczególności Spółka nie planuje zmian w zakresie zasad i warunków współpracy z A.

Oprócz usług polegających na prowadzeniu rozliczeń z tytułu podatku VAT w Polsce oraz sporadycznie innych usług doradztwa podatkowego, Spółka co do zasady nie nabywa usług od podmiotów na terytorium Polski. Jak zostało wskazane powyżej, Spółka w okresie od 1 stycznia 2020 r. do 21 grudnia 2020 r. najmowała od C. powierzchnię magazynową w Magazynie. Jednakże nabycie przez Spółkę opisanej powyżej usługi miało charakter jednorazowy.

W ocenie Wnioskodawcy korzystanie z usług polegających na prowadzeniu rozliczeń z tytułu podatku VAT w Polsce i sporadycznie z innych usług doradztwa podatkowego oraz – jak zostało wskazane powyżej – jednorazowe nabycie usługi najmu powierzchni magazynowej od C. oraz szczegółowo opisany powyżej model współpracy z A., nie mogą być uznane za tożsame ze stałością miejsca prowadzenia działalności w sytuacji, gdy – jak wynika to ze wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego okoliczności – Spółka nie utrzymywała ani nie utrzymuje na terytorium Polski żadnych struktur osobowych i technicznych.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki podejmowane są poza terytorium Polski. Spółka nie posiada w Polsce oddziału ani biura. Spółka nie upoważnia żadnych osób do działania w jej imieniu w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Co więcej, Spółka nie zatrudniała w przeszłości ani nie zatrudnia obecnie pracowników na terytorium Polski. Ponadto, Spółka nie oddelegowywała ani nie oddelegowuje obecnie swoich pracowników do pracy na terytorium Polski.

W ocenie Wnioskodawcy wskazane powyżej okoliczności świadczą o tym, że Spółka nie jest zaangażowana w Polsce w stopniu wystarczającym dla uznania spełnienia kryterium stałości.

Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności faktyczne, przesłanka stałości prowadzenia działalności nie była w przeszłości ani nie jest obecnie spełniona. W ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że obecność Spółki na terytorium Polski charakteryzowała się w przeszłości i charakteryzuje się obecnie stałością.

5.Podsumowanie

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa, orzeczenia TSUE i polskich sądów administracyjnych oraz przedstawione okoliczności faktyczne, należy stwierdzić iż żadna z przesłanek niezbędnych do uznania, że Spółka posiadała w przeszłości oraz posiada obecnie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, nie była w przeszłości ani nie jest obecnie spełniona przez Spółkę. W ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku uznania, ze spełniona została którakolwiek ze wskazanych powyżej przesłanek (co jednak – mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku okoliczności faktyczne – zdaniem Wnioskodawcy nie nastąpi), to nie wystąpiła w przeszłości oraz nie występuje obecnie sytuacja, w której zostaną spełnione łącznie wszystkie przesłanki determinujące „stałe miejsce prowadzenia działalności”, a tylko spełnienie wszystkich przesłanek powoduje powstanie „stałego miejsca prowadzenia działalności” na terytorium kraju.

Całokształt okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółka nie posiadała oraz nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że w jego ocenie Spółka nie posiadała oraz nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przez Spółkę wyłącznie z ostrożności procesowej i w celu jednoznacznego potwierdzenia swojego stanowiska w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pkt 2

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadzą jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z powyższą normą prawną w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zawartym we wniosku wskazała, iż jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce, w związku z dokonaniem czynności opodatkowanych, tj. nietransakcyjnego wewnątrzwspólnotowego nabycie towarów oraz dostaw krajowych. Wobec tego Wnioskodawca bezsprzecznie spełnia warunek bycia podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT.

Wynikająca z przepisu art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT generalna zasada odliczenia podatku wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z uzupełnionego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółka nabywała oraz nabywa w Polsce usługi, które były i są przez nią wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w Polsce (dalej jako: „Usługi”). Wnioskodawca nie wyklucza, iż przedmiotowe Usługi będą przez niego nabywane również w przyszłości.

Usługi, o których mowa powyżej, są dokumentowane fakturami wystawianymi na rzecz Spółki przez kontrahentów, na których jest wykazywana kwota podatku VAT naliczonego. Miejsce świadczenia Usług ustala się zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z treści przepisu art. 28b Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, działalność Spółki w Polsce obejmuje nietransakcyjne wewnątrzwspólnotowe nabycie Towarów z Czech do Polski oraz sprzedaż Towarów w Polsce do A., które w świetle przepisów Ustawy o VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Spółka nie wykreuje w Polsce czynności zwolnionych z VAT lub czynności pozostających poza zakresem opodatkowania. W związku z powyższym należy uznać, że spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, tj. zakupione Usługi były, są i będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej w Polsce.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 Ustawy o VAT, z godnie z którym nie stanowią podstawy do odliczenia faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie stosuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W związku z powyższym należy wskazać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 Ustawy o VAT, ponieważ kwota podatku VAT naliczonego jest wykazywana na fakturach dokumentujących nabycie Usług przez Wnioskodawcę. W związku z tym, w przypadku uznania przez organ, iż Spółka posiadała oraz posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, zgodnie z przepisem art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, jest oraz będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabyte Usługi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzicie Państwo działalność w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań z tworzyw sztucznych dla przemysłu spożywczego oraz przemysłu chemicznego.

W 2014 r. Spółka powiązana zawarła umowę (następnie aneksowaną) z A. mającą siedzibę w Szwajcarii i zarejestrowaną dla celów podatku VAT jako podatnik czynny w Polsce.

W rezultacie zawarcia Umowy ramowej z 2014 r. pomiędzy A. a Spółką powiązaną, rozpoczęliście Państwo współpracę biznesową z A. polegającą na produkcji i dostarczaniu do A. określonych opakowań z tworzyw sztucznych (Towary) do nienależących do Spółki magazynów zlokalizowanych na terytorium Polski (Magazyn).

Współpraca pomiędzy Spółką a A. przebiegała zgodnie z zasadami i warunkami Umowy ramowej z 2014 r. W związku z wygaśnięciem Umowy ramowej z 2014 r. z końcem 2019 r. strony zawarły kolejną Umowę ramową z 2020 r. oraz zawarto Umowę lokalną z 2020 r. której stroną jest Państwa Spółka, a która to umowa doprecyzowuje zasady i warunki współpracy biznesowej pomiędzy Spółką a A. obowiązujące od 2020 r. W rezultacie zawarcia ww. umów określone pierwotnie w Umowie ramowej z 2014 r. ogólne zasady i warunki współpracy pomiędzy Spółką a A. w zakresie dostarczania, przechowywania i pobierania towarów z Magazynu co do zasady nie uległy zmianie.

A. nie świadczy i nie ma planów, aby w przyszłości świadczyć usługi na rzecz Państwa Spółki. W związku z tym, że Spółka nie posiada magazynów w Polsce A. jest odpowiedzialna za proces magazynowania Towarów przesyłanych do Polski. Zgodnie z modelem współpracy Państwa Spółki z A., magazynowanie nie stanowi odrębnie fakturowanej usługi, za które ustalone zostało osobne wynagrodzenie, a koszty, które ponosi A. w związku z procesem magazynowania są uwzględnione w cenie Towarów.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia, czy Spółka nie posiadała oraz nie posiada obecnie w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiadała oraz nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka jest spółką kapitałową prawa czeskiego mającego siedzibę na terytorium Czech. Spółka w 2014 r. rozpoczęła współpracę biznesową z A. polegającą na produkcji i dostarczaniu do A. Towarów do Magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski. Państwa Spółka nie posiadała ani obecnie nie posiada na terytorium Polski żadnych aktywów, w szczególności nieruchomości, samochodów wyposażenia czy sprzętu, jak również nie była ani jest stroną żadnej umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, na podstawie której byłaby uprawniona do korzystania z takich aktywów. Wprawdzie w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2020 r. Spółka najmowała powierzchnię magazynową w Magazynie od C., jednakże miało to charakter jednorazowy i incydentalny. Spółka również nie udostępnia i nie będzie udostępniać jakichkolwiek zasobów (np. osobowych / urządzeń / sprzętu) żadnemu podmiotowi na terytorium Polski. Również Państwa Spółka nie zatrudniała w przeszłości ani nie zatrudnia obecnie pracowników na terytorium Polski, jak również nie oddelegowywała ani nie oddelegowuje obecnie swoich pracowników do pracy na terytorium Polski. Ponadto Spółka nie posiada w Polsce oddziału ani biura, jak również nie upoważnia żadnych osób do działania w jej imieniu w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski, w tym również nie posiada i nie będzie posiadać przedstawicieli / handlowców (osób pozyskujących nowych klientów) na terytorium Polski. Jednocześnie wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki są podejmowane poza terytorium Polski. Proces sprzedaży towarów obejmujący takie aspekty jak: reklama produktów, negocjacje z klientami, zbieranie i realizacja zamówień, przygotowywanie, zawieranie i realizacja umów, obsługa klienta, jest realizowana przez Spółkę bezpośrednio z kraju siedziby Spółki, tj. z terytorium Czech. Również zarządzanie zwrotami jest/będzie administrowanie przez dział jakości Spółki znajdujący się w siedzibie Spółki, tj. w Czechach. Proces reklamacji wygląda w ten sposób, że A. weryfikuje jakość Towaru przesłanego przez Spółkę do magazynu w Polsce, zaś w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek nieprawidłowości co do jakości przesłanego Towaru, A. blokuje jego wydanie z magazynu oraz kieruje reklamacje do działu jakości Spółki w Czechach, który podejmuje decyzję co do zasadności reklamacji. Jeżeli reklamacja zostanie zaakceptowana, wówczas wadliwe Towary są pakowane oraz przesyłane z magazynu w Polsce do Czech.

Co prawda, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Państwa Spółkę z personelu i infrastruktury A. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla Państwa Spółki jak jego własne, tj. Państwa Spółka musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie bowiem Spółka nie sprawuje kontroli nad zasobami ludzkimi A. w Polsce, w szczególności nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie prawnych ani faktycznych możliwości wpływu na czas pracy i czynności podejmowane przez pracowników A., jak również nie mogła w przeszłości ani nie może obecnie wydawać poleceń służbowych pracownikom A. Pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę pracowników w Magazynie ponosił w przeszłości i ponosi obecnie A., a nie Państwa Spółka. Również Państwa Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie jakiejkolwiek kontroli nad zasobami technicznymi w A. zlokalizowanymi w Polsce, w szczególności nad zasobami technicznymi, które A. wykorzystuje do przechowywania Towarów w Magazynie. Spółka nie posiada i nie będzie posiadać możliwości decydowania o rozmieszczeniu Towarów w Magazynie, jak również prawa do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są/będą Towary. Spółka także nie decyduje i nie będzie decydować o rozmieszczeniu Towarów w przydzielonej Spółce określonej przestrzeni magazynowej Ponadto Spółka nie ma dostępu do systemów zarządzania Magazynem ani do żadnego innego oprogramowania związanego z procesami logistycznymi A. w Polsce, jak również Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie nieograniczonego wstępu do Magazynu, przy czym dostęp do pomieszczeń Magazynu oraz do ewidencji magazynowej i innych dokumentów dotyczących magazynowania Towarów Spółka miała tylko za zgodą A., który mógł być realizowany wyłącznie w normalnych godzinach pracy i tylko w celu dostarczenia Towarów oraz weryfikacji dostarczanych Towarów i ewidencji magazynowej prowadzonej przez A.  

W konsekwencji należy uznać, że Państwa Spółka nie zorganizowała / nie zorganizuje zaplecza technicznego ani osobowego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Tym samym należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Państwa Spółka posiadała / będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Co więcej, Państwa Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych / wyposażenia / maszyn, czy zasobów ludzkich, jak również nie posiada w Polsce żadnych aktywów, w szczególności nieruchomości, samochodów wyposażenia czy sprzętu. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada / nie będzie posiadać wystarczającego zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Państwa Spółka na terytorium Polski posiadała / będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytanianr 1 należało uznać za prawidłowe.

Tym samym, skoro Organ uznał, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania nr 2 dotyczącego wskazania, czy Spółka była oraz będzie uprawniona do odliczenia w Polsce podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług, gdyż interpretacji w tym zakresie oczekiwaliście Państwo w przypadku uznania przez Organ, że Spółka posiadała oraz posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).