Interpretacja indywidualna z dnia 2 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDWPT.4011.33.2023.4.AMO

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP BOX).

Interpretacja indywidualna  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 1 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 5 lipca 2023 r., 21 sierpnia 2023 r. oraz 26 września 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od …. 2022 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą … zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania.

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Na podstawie zawartych umów o świadczenie usług świadczy Pan na rzecz zleceniodawców (dalej: „Zleceniodawca”) m.in. usługi programistyczne w postaci usług związanych z rozwojem i utrzymywaniem systemów informatycznych oraz prowadzaniem dokumentacji technicznej, w tym w szczególności projektowanie i modelowanie systemów oraz tworzenie oprogramowania zgodnie z dokumentacją techniczną.

W ramach umowy przenosi Pan na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, jak również na wykonywanie zależnych praw autorskich, za co otrzymuje wynagrodzenie i osiąga dochód z tytułu tej sprzedaży (wynagrodzenie umowne). Zatem uzyskuje Pan dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usług realizowanych na podstawie ww. umowy.

Zleceniodawca nie jest podmiotem powiązanym z Panem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jako przedsiębiorca, ponosi Pan wobec osób trzecich odpowiedzialność za wyniki swojej pracy oraz za wyniki pracy swoich ewentualnych podwykonawców.

Czynności zlecane Panu na podstawie umów ze zleceniodawcami nie są wykonywane pod kierownictwem zlecającego ani w wyznaczonym przez zlecającego czasie i miejscu. Pana i zleceniodawców nie łączy stosunek pracy, tylko umowa cywilnoprawna i to Pan decyduje o miejscu i czasie świadczenia swoich usług na rzecz zleceniodawcy, chyba że specyfika danej czynności wymaga jej wykonania w siedzibie zleceniodawcy, co nie jest regułą i nie zdarza się często.

Pan jako przedsiębiorca, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (współpracy ze Zleceniodawcą), zajmuje się tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Najpierw  opracowuje Pan model matematyczny (dobiera metodykę oraz algorytmy, analizuje i przetwarza dane), a następnie wdraża go (implementuje) w kodzie programu, testuje i utrzymuje (dobiera parametry i architekturę techniczną dla danego modelu, tj. serwery, oprogramowanie, bazy danych).

Nie rzadziej niż raz na miesiąc dokonywane jest rozliczenie w formie wykazu zrealizowanych prac wraz z wyceną ich wartości. Wskazany wykaz stanowi podstawę do wystawienia faktury za prowadzone prace.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich w momencie zbycia praw majątkowych do programu zostaje przeniesiona na nabywcę.

Wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, informatyki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), w postaci innowacyjnego oprogramowania.

Efekty Pana działalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Rozwiązania tworzone i rozwijane (programowane) przez Pana są rozwiązaniami w pełni autorskimi i stanowią rezultat indywidualnej, Pana twórczej pracy.

Ponoszone przez Pana koszty działalności dotyczą:

1. zakupu sprzętu komputerowego, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, sprzętu elektronicznego, kabli, monitorów jako narzędzi niezbędnych do wykonania pracy w postaci tworzenia oprogramowania,
2. zakupu urządzeń telekomunikacyjnych oraz koszty nabycia usług telekomunikacyjnych, pozwalających na weryfikację i testowanie oprogramowania, sprawdzanie literatury branżowej, w tym wydatków związanych z użytkowaniem sieci Internet (wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci),
3. kosztów związanych z systematycznym poszerzaniem wiedzy przez Pana, tj. udziałem w szkoleniach, kursach, zakupem literatury branżowej, itp. – rozwijanie Pana wiedzy ma kluczowe znaczenie w procesie przygotowania oprogramowania, które jest rozwijane na podstawie specjalistycznych wiadomości, którymi Pan dysponuje; rozwój własny ma kluczowe znaczenie w branży programistycznej, która podlega bardzo szybkim zmianom wynikającym z rozwoju technologii,
4. kosztów ogólnie związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym zakup usług leasingowych i kosztów związanych z eksploatacją samochodu, a także kosztówprowadzenia ewidencji księgowej oraz obsługi prawnej.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, chciałby Pan skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

W konsekwencji, zamierza Pan w zeznaniu rocznym rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Zleceniodawcą z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie Pan oświadcza, że w momencie złożenia zeznania podatkowego na potrzeby skorzystania z IP Box będzie posiadał odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Ewidencja ta będzie prowadzona w sposób należyty i zapewni możliwość określenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Obejmować ona będzie wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

W przedmiotowej sprawie uważa Pan, że prowadzi działalność spełniającą definicję działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niemniej jednak wnosi o potwierdzenie tego stanowiska przez Organ.

Nie prowadzi Pan badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Natomiast w ramach podejmowanej działalności podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działania te podejmowane są przez Pana od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej. Brak prowadzenia prac rozwojowych uniemożliwiłoby Panu uzyskanie przychodu. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego, kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym.

Wykorzystuje Pan te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy. Na zakończenie uznać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana i Zleceniodawców. Z uwagi na zawarte umowy o zachowanie poufności oraz tajemnice przedsiębiorstwa nie może przekazać Pan szczegółowych opisów oraz nazw wytworzonego Oprogramowania.

Wskazuje Pan, iż jako specjalista w dziedzinie informatyki, brał udział w tworzeniu …., który pozwala na bardzo szybkie przeszukiwanie nawet bardzo dużych zbiorów danych. Dzięki temu, że …. został zaprojektowany z myślą o różnych platformach, jego uniwersalność jest bardzo wysoka.

Ponadto, brał Pan udział w opracowaniu systemu …, umożliwiającego ….

Jest Pan również zaangażowany w pracę w …., gdzie tworzył zaawansowany system pozwalający na ….. Ten system był projektowany w taki sposób, aby …., co pozwalało na szybką i precyzyjną analizę ….. Dzięki Pana oprogramowaniu ….. był w stanie ….

Współtworzył Pan również aplikację, która pozwalała na …. Wykorzystywane w tym celu algorytmy pozwalały na analizę …., co z kolei pozwalało na skuteczne pozyskiwanie nowych klientów. Praca nad tym projektem wymagała od Pana znacznej kreatywności oraz umiejętności rozwiązywania problemów w szybki i efektywny sposób.

W Pana ocenie tworzone przez Pana Oprogramowanie/części Oprogramowania są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania prowadzi Pan prace rozwojowe, prowadząc je oddzielnie na każdy projekt. Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia Oprogramowania, kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym. Na zakończenie uznać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym.

W każdym przypadku tj. zarówno w przypadku tworzenia jak i w przypadku rozwijania utworów - efekty Pana prac są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co do których prawa majątkowe autorskie są następnie przenoszone za wynagrodzeniem na Pana Zleceniodawców.

W ocenie Pana, Oprogramowanie jest efektem prac rozwojowych, jednak jest to jednym z elementów Pana pytania, które powinno zostać potwierdzone przez Organ. Kwestia czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową stanowi część wniosku o wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego, z którym Pan  zwrócił się do Organu.

Przenoszenie praw majątkowych odbywa się na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej ze wskazanymi polami eksploatacji, na których następuje takie przeniesienie, czyli z zachowaniem wymogów przewidzianych w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie praw majątkowych następuje bez dodatkowych dokumentów w momencie ustalenia utworu, poprzez fizyczne wydanie kodu źródłowego w postaci programu komputerowego.

Wyodrębnienie programu komputerowego/oprogramowania komputerowego następuje w momencie jego ukończenia. Przekazuje Pan program zleceniodawcy, a zleceniodawca go przyjmie. Potwierdzeniem przeniesienia tych praw będzie fizyczne wydanie kodu poprzez umieszczenie go w …..

Okresy rozliczeniowe oraz moment wypłaty wynagrodzenia w zawartych umowach jest co do zasady miesięczny, jednak dopuszcza Pan możliwość rozliczania się w innych okresach rozliczeniowych, jednak każdorazowo będzie on niezależny od momentu przeniesienia praw do konkretnego efektu prac, który następuje w momencie ich ukończenia. W zależności od efektu negocjacji oraz treści konkretnej umowy Pana wynagrodzenie jest ryczałtowe miesięczne, zawierające już w sobie wynagrodzenie za przeniesienie praw majątkowych autorskich w stawce z góry przyjętej przez strony albo obliczane przy wykorzystaniu godzinowej stawki za Pana pracę, które również uwzględnia wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich majątkowych do efektu prac. Jeżeli chodzi o pozycje na fakturze również zależy to od ustaleń pomiędzy Stronami, w niektórych przypadkach na fakturze znajduje się pozycja obejmująca oddzielnie wynagrodzenie za przeniesienia praw autorskich majątkowych do efektów prac, a w niektórych przypadkach jest ono uwzględnione w pozycji dotyczącej wynagrodzenia za świadczenie usług.

W przypadku jednak gdy pozycja ta nie będzie wyodrębniona na fakturze to będzie Pan w stanie ją wyodrębnić na podstawie prowadzonych ewidencji i zapisków. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody ze sprzedaży kwalifikowanych IP na podstawie art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy.

Odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie Pan prowadził w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Obecnie nie prowadzi Pan odrębnej ewidencji, będzie ją jednak Pan posiadał na moment rozliczenia IP BOX za odpowiedni okres rozliczeniowy – ewidencja zostanie przygotowana w oparciu o posiadane przez Pana dokumenty i zapiski.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym m.in. w. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 30 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Go 115/20 czy też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 13/20 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 170/20 ewidencja nie musi być prowadzona na bieżąco.

Zaczął Pan swoją działalność twórczą w pierwszym miesiącu prowadzenia działalności gospodarczej, czyli w … 2022 r. i od razu poniósł koszty związane z jej prowadzeniem. W tym samym miesiącu udało się Panu również osiągnąć pierwszy przychód.

Chciałby Pan skorzystać z preferencyjnej stawki 5% za cały 2022 r. oraz za lata następne prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli dalej będzie spełnił warunki do zastosowania preferencyjnej stawki.

Na ten moment wszystkie rodzaje i kategorie poniesionych przez Pana kosztów opisał Pan we wniosku – jednak nie wyklucza Pan, że w przyszłości będzie ponosił inne, nie opisane koszty, które co do zasady powinny zaliczać się do jednej ze wskazanych kategorii kosztów.

Wszystkie wskazane wydatki zostały przez Pana faktycznie poniesione na prowadzoną działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wskazane we wniosku wydatki ponoszone na sprzęt komputerowy przekładają się bezpośrednio na wytworzenie, rozwinięcie bądź ulepszenie oprogramowania komputerowego, ponieważ do stworzenia kodu niezbędne jest posiadanie sprzętu komputerowego, w tym słuchawek / kamery w celu realizacji współpracy pomiędzy programistami (w zespole), ustalenia założeń biznesowych, kontaktu z klientem niezbędnego do przygotowania oprogramowania.

Wskazane we wniosku wydatki ponoszone na zakup urządzeń telekomunikacyjnych oraz koszty nabycia usług telekomunikacyjnych przekładają się bezpośrednio na wytworzenie, rozwinięcie bądź ulepszenie oprogramowania komputerowego, ponieważ urządzenia telekomunikacyjne są użytkowane do celów testowania oprogramowania, zaś tworzenie oprogramowania, testowanie oraz współpraca w zespole i kontakt z działem odpowiedzialnym za decyzje biznesowe nie jest możliwa bez dostępu do sieci Internet.

Wskazane we wniosku wydatki ponoszone na zakup systematyczne poszerzanie wiedzy przez Pana, tj. udział w szkoleniach, kursach, zakup literatury branżowej, przekładają się bezpośrednio na wytworzenie, rozwinięcie bądź ulepszenie oprogramowania komputerowego, ponieważ branża programistyczna, w tym języki programowania, nowe funkcjonalności itd. ulegają bardzo szybkim zmianom technologicznym.

Wskazane we wniosku koszty ogólnie związane z prowadzeniem działalności są niezbędne do celów jej prowadzenia (obsługa prawna, obsługa księgowa), zaś przeważająca Pana działalność polega na tworzeniu oprogramowania komputerowego.

W przypadku wydatków związanych z eksploatacją samochodu oraz na leasing samochodu przekładają się one bezpośrednio na wytworzenie, rozwinięcie bądź ulepszenie oprogramowania komputerowego, które wymaga również dojazdu do biura Zleceniodawcy (nie odbywa się wyłącznie zdalnie).

Co do zasady planuje Pan zaliczać do wskaźnika nexus wszystkie wydatki opisane w wniosku, jako koszty faktycznie poniesione przez Pana na prowadzoną przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Analogiczne stanowisko podatnika zostało potwierdzone chociażby w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.139.2023.2.MZ.

W Pana pracy dokumentacja techniczna stanowi jedynie część procesu tworzenia Oprogramowania i innych systemów informatycznych. Głównym rezultatem Pana pracy jest rzeczywiste stworzenie Oprogramowania, które znajduje zastosowanie w różnych dziedzinach i branżach.

Pana praca polega na zrozumieniu wymagań klienta, projektowaniu, implementacji i testowaniu systemów, a także na ich wdrażaniu i utrzymaniu. W ramach tworzenia dokumentacji technicznej, której celem jest przedstawienie opisu i działania systemu informatycznego, są zawarte zarówno instrukcje komend adresowanych do komputera, jak i zbiór zleceń dla informatyków realizujących kolejne etapy projektu.

Jednakże, w Pana pracy dokumentacja techniczna jest jednym z wielu elementów procesu tworzenia Oprogramowania, a nie jego głównym rezultatem. Dokumentacja techniczna, którą Pan tworzy zawiera szczegółowe specyfikacje określające architekturę systemu informatycznego, specyfikacje programu komputerowego, specyfikacje interfejsów, specyfikacje struktury danych, specyfikacje algorytmów i wiele innych informacji niezbędnych do prawidłowego zrozumienia i wdrożenia systemu informatycznego.

Wszystkie te elementy są kluczowe dla sukcesu projektu i zapewnienia jego funkcjonalności oraz wydajności. Dokumentacja techniczna, którą Pan tworzy zawiera szczegółowe instrukcje dotyczące architektury systemu informatycznego, specyfikacji programu komputerowego, interfejsów, struktury danych i  algorytmów.

Dzięki tym instrukcjom i specyfikacjom, informatycy są w stanie odtworzyć kod źródłowy zgodnie z wymaganiami klienta. Dokumentacja techniczna oraz kod źródłowy tworzą autorskie prawo do programu komputerowego i są łącznie przenoszone na rzecz Pana klientów. Oznacza to, że Pana klienci w efekcie posiadają prawa do całego Oprogramowania, włączając w to dokumentację techniczną oraz kod źródłowy.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku z 21 sierpnia 2023 r. wskazał Pan, że wniosek dotyczy stanu faktycznego 2022 r., a także zdarzenia przyszłego czyli lat kolejnych. Przedstawiony stan faktyczny dotyczy 2022 r., ale także będzie niezmienny przez lata przyszłe.

Doprecyzował Pan treść pierwszego pytania - pytanie pierwsze wniosku dotyczy wyodrębnionych zadań realizowanych przez Pana działalności gospodarczej w postaci tworzenia i rozwijania oprogramowania.

Wskazał Pan, że pytanie Organu nie odnosi się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, lecz dotyczy wprost Pana wątpliwości prawnych leżących u podstaw wniosku. Kwestia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową stanowi część wniosku o wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego, z którym Pan zwrócił się do Organu.

W przedmiotowej sprawie uważa Pan, że prowadzi działalność spełniającą definicję działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej jednak wnosi Pan o potwierdzenie tego stanowiska przez Organ.

Nie prowadzi Pan badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Natomiast w ramach podejmowanej działalności podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Pana od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej. Brak prowadzenia prac rozwojowych uniemożliwiłoby Panu uzyskanie przychodu.

Prace rozwojowe zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia programu komputerowego, kończą się pozytywnym wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku programistycznym. Wykorzystuje Pan te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy. Na zakończenie uznać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana i Zleceniodawców. Sposób przeniesienia każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

W Pana ocenie w każdym przypadku tworzenie przez Pana oprogramowania wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W Pana ocenie prowadzi Pan odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem Pana pracy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi Pan prace o innym charakterze niż prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przede wszystkim prace administracyjne związane z obsługą zawartych umów, np. tworzenie i wysyłanie raportów z wykonanych prac.

Planuje Pan do wskaźnika nexus zaliczyć wszystkie wydatki, jakie we wniosku przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”.

W latach następnych będzie uzyskiwał Pan dochód w takich samych okolicznościach, jak w przedstawionym opisie sprawy.

W odpowiedzi na wezwanie z 28 lipca 2023 r., wskazał Pan, że pod pojęciem „Oprogramowania” należy rozumieć program komputerowy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z uwagi na zawarte umowy o zachowanie poufności oraz tajemnice przedsiębiorstwa nie może Pan przekazać szczegółowych opisów oraz nazw wytworzonego Oprogramowania. Wskazać należy jednak, iż Pan jako specjalista w dziedzinie informatyki, brał udział w tworzeniu …, który pozwala na bardzo szybkie przeszukiwanie nawet bardzo dużych zbiorów danych. Dzięki temu, że … został zaprojektowany z myślą o różnych platformach, jego uniwersalność jest bardzo wysoka.

Ponadto, brał Pan udział w opracowaniu systemu …, umożliwiającego ….. Jest Pan również zaangażowany w pracę w …, gdzie tworzył zaawansowany system pozwalający na analizę ….. Ten system był projektowany w taki sposób, aby przetwarzać duże ilości danych i wykonywać skomplikowane obliczenia, co pozwalało na szybką i precyzyjną analizę ….. Dzięki Pana oprogramowaniu … był w stanie skrócić czas ….. oraz zwiększyć jakość podejmowanych decyzji.

Współtworzył Pan również aplikację, która pozwalała na ….. Wykorzystywane w tym celu algorytmy pozwalały na analizę ….  oraz zachowań użytkowników, co z kolei pozwalało na skuteczne pozyskiwanie nowych klientów. Praca nad tym projektem wymagała od Pana znacznej kreatywności oraz umiejętności rozwiązywania problemów w szybki i efektywny sposób.

Oprogramowanie powstaje od początku prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej w sposób ciągły. W zależności od przypadku jest Pan wyłącznym twórcą lub współtwórcą Oprogramowania, a także uczestniczy Pan we własnych, a także w cudzych pracach polegających na wytwarzaniu oraz rozwijaniu/ulepszaniu Oprogramowania. Jest Pan każdorazowo właścicielem Oprogramowania w tej części, która została stworzona przez Pana.

Obecnie nie zleca Pan podwykonawcy/zleceniobiorcy żadnych prac, jednak nie wyklucza, że będzie to robił w przyszłości. Każdorazowo będzie to osoba trzecia, nie będąca podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za każdym razem również nabędzie Pan od zleceniobiorcy/podwykonawcy prawa własności intelektualnej. Realizacja zleceń podwykonawcy odbywać się będzie w ramach Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Prowadzona przez Pana działalność przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych projektów z różnych branż, przy wykorzystaniu Pana wiedzy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania. Efekty działalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Działania polegające na rozwijaniu i ulepszaniu Oprogramowania każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego Oprogramowania. Prace nad Oprogramowaniem mają systematyczny charakter, tj. nie mają charakteru jednorazowego i są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez Pana wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań. Można powiedzieć, że efektem Pana działania jest powstanie wartości dodanej w sferze wiedzy z zakresu tematyki tworzenia, rozwoju i funkcjonowania Oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje Pan aktywność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie nowej wiedzy (zwiększanie zasobów wiedzy, które Pan wykorzysta do tworzenia nowych zastosowań) i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności (które Pan wykorzystuje do tworzenia nowych zastosowań), w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, albowiem Pan nieustannie, przy codziennym świadczeniu usług zdobywa i tworzy nową wiedzę z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, pogłębia ją, a następnie wykorzystuje do wytwarzania programów komputerowych (Oprogramowania).

Powstałe programy komputerowe były, są i będą efektem Pana własnej, samodzielnej działalności twórczej, wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie, w tym nowej, stworzonej (zdobytej w wyniku prowadzonych prac wiedzy). Dzięki powyższemu procesowi powstaje nowy produkt. Podstawą do stwierdzenia powyższego są faktycznie wykonywane przez Pana czynności, proces myślowy i efekt tego procesu - nowa wiedza służąca do tworzenia Oprogramowania.

Ponadto, prowadząc prace opisane w niniejszym wniosku, zdobywa Pan nową wiedzę, co wiąże z pracami nad programem komputerowym - Oprogramowaniem. Zdobywanie nowej wiedzy wiąże Pan z pracami nad programem komputerowym, co oznacza, że w ramach prowadzonej działalności programistycznej dochodzi do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Powstała w efekcie podejmowanych prac nowa wiedza, stosowana jest przez Pana przy tworzeniu i rozwoju programów komputerowych. Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych są kwalifikowane przez Pana jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych poprzez stworzenie nowego programu komputerowego lub poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (programu wykorzystywanego przez Kontrahenta).

Opisane prace wykonywane przez Pana polegające na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, należy rozumieć jako wyodrębniane zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w zakresie projektowania, tworzenia, ulepszania Oprogramowania, czyli tworzenie i rozwijanie kodu źródłowego programów komputerowych dla Kontrahentów.

Zatem zadania te to:

-projektowanie oprogramowania (projektowanie kodu źródłowego programów komputerowych dla Kontrahentów);

-tworzenie oprogramowania (tworzenie kodu źródłowego programów komputerowych dla klientów);

-ulepszanie oprogramowania (rozwój kodu źródłowego programów komputerowych dla klientów).

Tworzy i ulepsza Pan programy komputerowe (Oprogramowanie) przy wykorzystaniu zdobytej wiedzy, stosowaniu nowych zastosowań, wytworzeniu nowych funkcjonalności. Wskazał Pan, że Pana działalność polega na opracowywaniu nowych lub ulepszonych produktów, procesów, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących.

Pana działania opisane we wniosku zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów, które zostało we wniosku i uzupełnieniu opisane.

Prace rozwojowe dotyczyły i dotyczą tworzenia i rozwoju Oprogramowania (programów komputerowych). Celem tych prac jest i było stworzenie nowej wiedzy, która pozwoliła na stworzenie nowego i ulepszenie oprogramowania (programów komputerowych) wskazanego we wniosku.

Wskazał Pan, że prace rozwojowe obejmują:

-projektowanie oprogramowania (projektowanie kodu źródłowego programów komputerowych dla klienta);

-tworzenie oprogramowania (tworzenie kodu źródłowego programów komputerowych dla klienta);

-ulepszanie oprogramowania (rozwój kodu źródłowego programów komputerowych dla klienta).

W ramach prac rozwojowych tworzy i będzie Pan tworzył oprogramowanie, tj. podejmuje Pan czynności obejmujące projektowanie oprogramowania, jego implementację oraz weryfikację zgodności z wymaganiami. Istotnym elementem prac rozwojowych jest optymalizacja wytworzonego oprogramowania, która obejmuje wiele czynników, m.in. szybkość działania, wymagania sprzętowe, łatwość dalszego rozwoju oraz bezpieczeństwo przetwarzanych danych.

W ramach prac rozwojowych tworzył i zdobywał Pan nową wiedzę, którą wykorzystuje Pan  do prac nad oprogramowaniem oraz będzie to robił w przyszłości. Podejmowane przez Pana prace rozwojowe zostały i zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było i jest stworzenie nowej wiedzy, która pozwoliła i pozwala na stworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do programu komputerowego, który też jest zatem wynikiem tychże prac. Miały i mają one zawsze formę programu komputerowego (oprogramowania) napisanego w języku programistycznym. Ten wynik/wyniki były wykorzystywane na potrzeby Pana działalności gospodarczej w celu realizacji umów zawartych z Kontrahentami. Wykorzystywał i wykorzystuje Pan wyniki prac we wszystkich efektach swojej pracy w ramach projektów realizowanych u danego Kontrahenta w celach zarobkowych i komercyjnych. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował, stworzył i/lub rozwinął Pan nowy, zmieniony lub ulepszony produkt - program komputerowy oraz dokona tego również w przyszłości.

Oferował i oferuje Pan produkty, które są wynikiem prac rozwojowych w Pana działalności gospodarczej.

Przenoszenie praw majątkowych odbywa się na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej ze wskazanymi polami eksploatacji, na których następuje takie przeniesienie, czyli z zachowaniem wymogów przewidzianych w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie praw majątkowych następuje bez dodatkowych dokumentów w momencie ustalenia utworu, poprzez fizyczne wydanie kodu źródłowego w postaci programu komputerowego. Wyodrębnienie programu komputerowego/oprogramowania komputerowego następuje w momencie jego ukończenia. Przekazuje Pan program zleceniodawcy, a zleceniodawca go przyjmuje. Potwierdzeniem przeniesienia tych praw będzie fizyczne wydanie kodu poprzez umieszczenie go w ….

Okresy rozliczeniowe oraz moment wypłaty wynagrodzenia w zawartych umowach jest co do zasady miesięczny, jednak dopuszcza Pan możliwość rozliczania się w innych okresach rozliczeniowych, jednak każdorazowo będzie on niezależny od momentu przeniesienia praw do konkretnego efektu prac, który następuje w momencie ich ukończenia. W zależności od efektu negocjacji oraz treści konkretnej umowy Pana wynagrodzenie jest ryczałtowe miesięczne, zawierające już w sobie wynagrodzenie za przeniesienie praw majątkowych autorskich w stawce z góry przyjętej przez strony albo obliczane przy wykorzystaniu godzinowej stawki za Pana pracę, które również uwzględnia wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich majątkowych do efektu prac.

Jeżeli chodzi o pozycje na składniki wynagrodzenia również zależy to od ustaleń pomiędzy stronami, w niektórych przypadkach na fakturze znajduje się pozycja obejmująca oddzielnie wynagrodzenie za przeniesienia praw autorskich majątkowych do efektów prac, a w niektórych przypadkach jest ono uwzględnione w pozycji dotyczącej wynagrodzenia za świadczenie usług. W przypadku jednak gdy pozycja ta nie będzie wyodrębniona na fakturze to będzie Pan w stanie ją wyodrębnić na podstawie prowadzonych ewidencji i zapisków.

Wszystkie prace wskazane we wniosku są przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W przypadkach, gdy w ramach współpracy z danym Kontrahentem wynagrodzenie będzie jednorodne i niepodzielne, wyłącznie z tytułu świadczonej usługi na rzecz Kontrahenta, w której zawarta będzie również cena za przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania, do ustalenia dochodów z kwalifikowanego IP będzie Pan stosował odpowiednio przepisy art. 23o i art. 23p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia przeniesienia prawa autorskiego do programu komputerowego każdorazowo jest różnie określona w poszczególnych umowach zawartych przez Pana. Każdorazowo jednak dochodzi do przeniesienia majątkowych praw autorskich do Oprogramowania, jednak możliwe są dwa rozwiązania dotyczące wynagrodzenia:

-jest ono wyodrębnione w umowie i następnie w fakturze VAT wystawionej przez Pana,

-jest ono zawarte w wynagrodzeniu ze sprzedaży usług.

Pytania

1.Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym autorskie prawa majątkowe do oprogramowania tworzonego przez Pana w ramach współpracy ze Zleceniodawcą są tworzone rozwijane lub ulepszane w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej?

2.Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym będzie mógł Pan zastosować stawkę w wysokości 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Pana w ramach współpracy ze Zleceniodawcą?

3.Czy wymienione w opisanym stanie faktycznym koszty ponoszone przez Pana, takie jak:

1. zakup sprzętu komputerowego, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, sprzętu elektronicznego, kabli, monitorów,
2. zakup urządzeń telekomunikacyjnych oraz koszty nabycia usług telekomunikacyjnych,
3. koszty związane z udziałem w szkoleniach, kursach, zakupem literatury branżowej,
4. koszty ogólnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym zakup usług leasingowych i kosztów związanych z eksploatacją samochodu, a także koszty prowadzenia ewidencji księgowej oraz obsługi prawnej

stanowią koszty, które będą mogły być uwzględnione przy ustalaniu wskaźnika Nexus?

Pana stanowisko w sprawie po uzupełnieniu wniosku

Ad. 1.

Autorskie prawa majątkowe do oprogramowania tworzonego przez Pana wykonywane przez Pana dla Zleceniodawcy są rozwijane, tworzone lub ulepszany w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2.

Spełnia Pan wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a więc będzie mógł zastosować ww. stawkę do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Pana w ramach współpracy ze Zleceniodawcą.

Ad. 3.

Koszty ponoszone przez Pana, takie jak:

1)zakup sprzętu komputerowego, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, sprzętu elektronicznego, kabli, monitorów,

2)zakup urządzeń telekomunikacyjnych oraz koszty nabycia usług telekomunikacyjnych

3)koszty związane z udziałem w szkoleniach, kursach, zakupem literatury branżowej,

4)koszty ogólnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym zakup usług leasingowych i kosztów związanych z eksploatacją samochodu, a także koszty prowadzenia ewidencji księgowej oraz obsługi prawnej

stanowią koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Pana zdaniem, oprogramowanie wytwarzane, ulepszane i rozwijane w ramach współpracy ze Zleceniodawcą jest programem komputerowym, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być na podstawie art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów: Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W Pana ocenie, prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Pana polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży między innymi po Pana stronie.

Oprogramowanie tworzone przez Pana stanowi oryginalny wytwór Pana twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Po drugie, prace wykonywane przez Pana obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Pana działalność przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania systemu przy wykorzystaniu Pana wiedzy z zakresu logiki, matematyki i oprogramowania oraz przy wykorzystaniu nowoczesnych technologii wytwarzania oprogramowania.

Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Stale pracuje Pan nad rozwojem i ulepszaniem omawianego oprogramowania oraz tworzy autorskie modele matematyczne, które następnie wdraża i utrzymuje. W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że wykonywanie, rozwój oraz ulepszanie oprogramowania w ramach współpracy ze Zleceniodawcą ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Prowadzona przez Pana działalność badawczo-rozwojowa spełnia więc definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o PIT.

Pana zdaniem, ponoszone przez Pana wydatki opisane szczegółowo w stanie faktycznym stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Każdy z ponoszonych przez Pana wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Wytwarzane, ulepszane i rozwijane przez Pana oprogramowanie bazuje na doświadczeniu i Pana kompetencjach. W związku z tym, że oprogramowanie stanowi program komputerowy, do jego realizacji potrzebne są nie tylko zasoby materialne (sprzęt komputerowy, połączenie z Internetem, urządzenia telekomunikacyjne i inne), ale przede wszystkim Pana wiedza, którą wykorzystuje Pan do zapisu odpowiedniego języka programowania swój tok myślowy.

Jednocześnie, te rodzaje kosztów uzyskania przychodu, które ponoszone są w celu zarówno prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jak i pozostałej działalności gospodarczej mogą być przez podatnika rozliczone proporcjonalnie do stopnia ich wykorzystania w prowadzeniu poszczególnych rodzajów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w Pana ocenie koszty wskazane w stanie faktycznym stanowią koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (proporcjonalnie).

Przenosi Pan na Zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w Pana ocenie - osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
• z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

• wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
• prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Istotą przedmiotowej ewidencji jest możliwość prawidłowego określenia podstawy opodatkowania stawą 5%. Z ewidencji tej powinno wynikać przypisanie kosztów prowadzonej działalności na poszczególne źródła przychodów.

Dla celów obliczenia dochodu kwalifikowanego IP istotne jest by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty, tak aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączą sumę przychodów i kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%.

W chwili składania zeznania rocznego będzie Pan dysponował ewidencją prowadzoną zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 30 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Go 115/20, czy też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 23 września 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 13/20, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 12 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 230/20.

W przedmiotowej sprawie uważa Pan, że prowadzi działalność spełniającą definicję działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak przy tym zaznaczono, tworzone przez Pana oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że tworzone w ramach Pana działalności utwory będące programami komputerowymi podlegającymi ochronie prawnej na podstawie powyższego przepisu - w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem Pana prac badawczo-rozwojowych - stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

W związku z tym, że oprogramowanie wytwarzane, ulepszane oraz rozwijane przez Pana w ramach współpracy ze Zleceniodawcą podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie winno być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Przekładając powyższa grunt niniejszej sprawy stoi Pan na stanowisku, że dochód z tytułu przeniesienia (sprzedaży) praw do opisanego przez Pana oprogramowania lub jego części, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy.

Oznacza to, że Pan uprawniony jest do preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu uwzględniając 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ww. ustawy, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo -rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Najpierw opracowuje Pan model matematyczny (dobiera metodykę oraz algorytmy, analizuje i przetwarza dane), a następnie wdraża go (implementuje) w kodzie programu, testuje i utrzymuje (dobiera parametry i architekturę techniczną dla danego modelu, tj. serwery, oprogramowanie, bazy danych).

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

-brał Pan udział w tworzeniu …, który pozwala na bardzo szybkie przeszukiwanie nawet bardzo dużych zbiorów danych,

-brał Pan udział w opracowaniu systemu …, umożliwiającego zarządzanie relacjami z klientami,

-jest Pan zaangażowany w pracę w …., tworzył Pan zaawansowany system pozwalający na …,

-współtworzył Pan aplikację, która pozwalała na ….

Jednocześnie wskazał Pan, że od … 2022 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest miedzy innymi działalność zawiązana z wytwarzaniem oprogramowania. Na podstawie zawartych umów o świadczenie usług, świadczy Pan na rzecz zleceniodawców (dalej: „Zleceniodawca”) m.in. usługi programistyczne w postaci usług związanych z rozwojem i utrzymywaniem systemów informatycznych oraz prowadzaniem dokumentacji technicznej, w tym w szczególności projektowanie i modelowanie systemów oraz tworzenie oprogramowania zgodnie z dokumentacją techniczną.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku). 

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (współpracy ze Zleceniodawcą), zajmuje się tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Najpierw opracowuje Pan model matematyczny (dobiera metodykę oraz algorytmy, analizuje i przetwarza dane), a następnie wdraża go (implementuje) w kodzie programu, testuje i utrzymuje (dobiera parametry i architekturę techniczną dla danego modelu, tj. serwery, oprogramowanie, bazy danych).

Efekty Pana działalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Rozwiązania tworzone i rozwijane (programowane) są rozwiązaniami w pełni autorskimi i stanowią rezultat indywidualnej, Pana twórczej pracy. Wykorzystuje Pan te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy. Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana i Zleceniodawców. Działania polegające na rozwijaniu i ulepszaniu Oprogramowania każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego Oprogramowania.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że prowadzona przez Pana działalność przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych projektów z różnych branż, przy wykorzystaniu Pana wiedzy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania. Prace nad Oprogramowaniem mają systematyczny charakter, tj. nie mają charakteru jednorazowego i są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzona przez Pana działalność przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych projektów z różnych branż, przy wykorzystaniu Pana wiedzy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania. Prace nad Oprogramowaniem mają systematyczny charakter, tj. nie mają charakteru jednorazowego i są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez Pana wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań. Można powiedzieć, że efektem Pana działania jest powstanie wartości dodanej w sferze wiedzy z zakresu tematyki tworzenia, rozwoju i funkcjonowania Oprogramowania. Powstałe programy komputerowe były, są i będą efektem Pana własnej, samodzielnej działalności twórczej, wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie, w tym nowej, stworzonej (zdobytej w wyniku prowadzonych prac wiedzy). Dzięki powyższemu procesowi powstaje nowy produkt. Podstawą do stwierdzenia powyższego są faktycznie wykonywane przez Pana czynności, proces myślowy i efekt tego procesu - nowa wiedza służąca do tworzenia Oprogramowania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak sam Pan wskazał w uzupełnieniu wniosku tworzy i ulepsza Pan programy komputerowe (Oprogramowanie) przy wykorzystaniu zdobytej wiedzy, stosowaniu nowych zastosowań, wytworzeniu nowych funkcjonalności. W ramach podejmowanej działalności podejmuje Pan działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działania te podejmowane są przez Pana od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Działalność prowadzona przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów, które zostało we wniosku i uzupełnieniu opisane. Prace rozwojowe dotyczyły i dotyczą tworzenia i rozwoju Oprogramowania (programów komputerowych). Celem tych prac jest i było stworzenie nowej wiedzy, która pozwoliła na stworzenie nowego i ulepszenie oprogramowania (programów komputerowych).

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiemart. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

• tworzy Pan wymienione w opisie programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• wytwarzane przez Pana oprogramowanie, jak również jego nowe funkcjonalności, które mają na celu ulepszenie (rozwinięcie) danego oprogramowania (osobny przedmiot obrotu), stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
• dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie;

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że Pana wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych od początku roku 2022, a także zdarzenia przyszłego, czyli lat kolejnych. Wskazał Pan, że przedstawiony stan faktyczny dotyczy 2022 r., ale także będzie niezmienny przez lata przyszłe. Obecnie nie prowadzi Pan odrębnej ewidencji, będzie ją jednak posiadał Pan na moment rozliczenia IP BOX za odpowiedni okres rozliczeniowy – ewidencja zostanie przygotowana w oparciu o posiadane przez Pana dokumenty i zapiski.

Podkreślić należy, że fakt sporządzenia (przedstawienia, czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Jak wynika z opisu sprawy nie prowadził i nie prowadzi Pan odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającej informacje pozwalające na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Zatem ewidencja, którą dopiero sporządzi Pan w przyszłości, nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego, bądź dopiero przed złożeniem korekty.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepis art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów do prowadzenia odrębnej ewidencji jak w przypadku ksiąg rachunkowych (art. 30ca ust. 1 tej ustawy). Należy przez to rozumieć, że dokonywanie zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych powinno zapewniać ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanego IP.

Natomiast z przepisów art. 24 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) wynika, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzane na bieżąco. Przez bieżące prowadzenie ksiąg uznaje się m.in. zdarzenia, gdy pochodzące z nich informacje umożliwiają sporządzenie w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych oraz dokonanie rozliczeń finansowych.

Wobec tego, stworzenie odrębnej ewidencji w terminie późniejszym, przykładowo na moment rozliczenia, w oparciu o posiadane przez Pana dokumenty i zapiski, tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5% – nie daje możliwości zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w okresie objętym zapytaniem nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. Konsekwencją braku odpowiedniej ewidencji jest zatem niemożność skorzystania z ulgi IP Box i konieczność opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP według standardowych stawek podatkowych, nawet w przypadku zakwalifikowania wytworzonego przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zatem, z uwagi na to, że nie prowadził i nie prowadzi Pan na bieżąco w stosunku do już osiągniętych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ewidencji zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, nie ma Pan możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w 2022 r. oraz w latach następnych (tj. do momentu, kiedy nie zaprowadzi Pan na bieżąco odrębnej ewidencji).

Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z tym, że nie przysługuje Panu możliwość zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania, nie możemy odnieść się do kwestii poruszonej w postawionym przez Pana pytaniu nr 3.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

·stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).