Interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDWT.4011.37.2023.3.DS

Możliwość skorzystania ze zwolnienia dochodów uzyskanych z wynajmu pokoi gościnnych w budynku mieszkalnym położonym na terenie wiejskim, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza pięciu, a gospodarstwo rolne stanowią obszary użytków rolnych położonych w dwóch różnych gminach niesąsiadujących ze sobą.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 4 sierpnia 2023 r. (data wpływu) i pismem z dnia 6 września 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani w posiadaniu gospodarstwa rolnego od (…) 2021 roku – nabytego umowami dzierżawy. Jedną umowę zawarła Pani (…) 2021 roku z (…) na działkę o powierzchni 0,13 ha położoną w miejscowości (…). Drugą dzierżawę gruntów rolnych zawarła Pani także (…) 2021 roku z Pani bratem (…) (grunty te są położone w innej miejscowości niesąsiadującej z miejscowością (…). Łącznie wydzierżawiła Pani powyżej 1 ha. Na działce męża w miejscowości (…) stoi dom, w którym prowadzi Pani wynajem pokoi gościnnych w liczbie 3, a przedmiotem usług jest najem pokoi gościnnych osobom przebywającym na wypoczynku.

Wskazała Pani, że od zawarcia umów dzierżawy jest Pani rolnikiem w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym.

W maju 2022 roku miała Pani kontrolę z urzędu skarbowego w związku z donosem. Otrzymała Pani mandat za brak prowadzenia ewidencji (źle była powadzona ewidencja sprzedaży bezrachunkowej). Miała Pani uzupełnić dokumenty i nadal prowadzić w takiej formie. Z racji tego, że nie mała Pani wszystkiego uzupełnionego, przekazano sprawę do czynności sprawdzających. Tam stwierdzono, że nie może Pani prowadzić agroturystyki, ponieważ ma Pani gospodarstwo w dwóch gminach.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Właścicielem budynku jest Pani mąż (…), z którym zawarła Pani umowę użyczenia trzech pokoi do prowadzenia agroturystyki. Nie jest Pani właścicielem domu, ale nie macie Państwo intercyzy (rozdzielności majątkowej). (…) 2021 roku zawarła Pani z mężem umowę użyczenia trzech pokoi. Posłużyła się Pani zwrotem: „na działce męża (…)”, ponieważ Pani mąż otrzymał tą działkę od rodziców.

Wskazała Pani, że jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego, budynek nie znajduje się na dzierżawionych przez Panią działkach, ale posiada Pani umowę użyczenia do prowadzenia agroturystyki. Budynek mieszkalny, w którym znajdują się wynajmowane pokoje jest położony na terenie wiejskim. W budynku mieszkalnym, w którym znajdują się wynajmowane przez Panią pokoje, nie ma pokoi wynajmowanych przez kogoś innego niż Pani. Wynajmuje tylko Pani, osobom przebywającym na wypoczynku. Na terenie tego gospodarstwa rolnego, na działce numer: (…) nie znajdują się inne pokoje gościnne.

Nie wynajmuje Pani innych nieruchomości (pokoi). Nie prowadzi Pani wyżywienia. Nie uzyskuje Pani dochodów z tytułu wyżywienia osób przebywających na wypoczynku w wynajmowanych przez Panią pokojach.

Odpowiadając na pytanie, czy posiada Pani gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym wskazała Pani, że jest Pani rolnikiem (posiada Pani umowę dzierżawy, którą zawarła (…) 2021 r.).

W zakresie posiadania przez Pani męża gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym wyjaśniła Pani, że jeżeli przez posiadacza gospodarstwa rolnego ma Pani rozumieć posiadacza gruntów rolnych o powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, to Pani mąż nie posiada gospodarstwa rolnego. Jeżeli natomiast przyjąć interpretację pojęcia gospodarstwa rolnego w ujęciu kodeksu cywilnego, który mówi, że gospodarstwo rolne to obszar gruntu rolnego, na którym jest lub może być prowadzona produkcja rolna, to w Pani ocenie Pani mąż jest posiadaczem takiego gospodarstwa.

Wskazała Pani także, że z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku rolnym nakazuje za gospodarstwo rolne traktować wyłącznie grunt rolny o obszarze powyżej 1ha , nie zaś tak jak jest to opisane w kodeksie cywilnym (grunt o jakiejkolwiek powierzchni, który jest lub może być wykorzystywany do produkcji rolnej) to budynek ten nie jest położony na terenie gospodarstwa rolnego Pani męża. Wskazała Pani, że jeżeli przyjąć pojęcie gospodarstwa rolnego z kodeksu cywilnego, to w Pani ocenie budynek w którym znajdują się wynajmowane pokoje, jest położony na terenie gospodarstwa rolnego Pani męża.

Wyjaśniła Pani także, że na działce (…) znajduje się budynek mieszkalny. Działka ta – przy interpretacji pojęcia gospodarstwa rolnego wynikającego z kodeksu cywilnego – stanowi część gospodarstwa rolnego Pani męża.

Umowa użyczenia pokoi nie przewiduje możliwości udostępniania przez Panią przedmiotu użyczenia, a wręcz ją wyklucza.

Pytanie

Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym może Pani skorzystać ze zwolnienia dochodów uzyskanych z wynajmu pokoi gościnnych w budynku mieszkalnym położonym na terenie wiejskim, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza pięciu, a gospodarstwo rolne stanowią obszary użytków rolnych położonych w dwóch różnych gminach niesąsiadujących ze sobą?

Pani stanowisko w sprawie

Według Pani stanowiska, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 43 w związku z art. 2 ust 1 ustawy o podatku rolnym, może Pani skorzystać ze zwolnienia dochodów uzyskanych z wynajmu pokoi gościnnych w budynku mieszkalnym położonym na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, które jest położone w dwóch gminach wiejskich.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieniu od podatku podlegają dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, jeżeli liczba pokoi nie przekracza 5.

Gospodarstwo rolne jest to gospodarstwo w rozumieniu ustawy o podatku rolnym (art. 2) t.j. obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako działki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha.

Podatnik jest dzierżawcą wyżej wymienionych nieruchomości rolnych, ale na obszarach dwóch gmin. Ustawa o podatku rolnym nie wymaga aby grunty stanowiące gospodarstwo rolne znajdowały się w sąsiadujących ze sobą gminach, oznacza to, że gospodarstwo rolne może składać się z wielu działek rolnych o powierzchni przekraczającej 1 ha. Również przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymagają do zastosowania zwolnienia, aby podatnik był wyłącznym właścicielem terenów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Można zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy podatnik będący rolnikiem będzie prowadził wynajem 5 pokoi w budynku mieszkalnym, znajdującym się na terenie gminy wiejskiej, w której leży część jego nieruchomości rolnych a pozostałe w innej gminie. Zastosowanie ma definicja gospodarstwa rolnego, która nie wymaga, aby 1 ha użytków rolnych znajdował się na obszarze jednej gminy.

Uważa Pani, że może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są:

dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Zwolnienie określone w tym przepisie uzależnione jest więc od spełnienia łącznie kilku warunków, a mianowicie:

•najem musi dotyczyć pokoi gościnnych znajdujących się w budynkach mieszkalnych,

•budynki, w których pokoje przeznaczone są na wynajem, położone są na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym,

•przedmiotem usług jest najem pokoi gościnnych osobom przebywającym na wypoczynku,

•liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza 5.

Wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, więc przepisy dotyczące zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

W związku z tym należy zauważyć, że jednym z warunków skorzystania z omawianego zwolnienia jest to, ażeby budynki, w których pokoje przeznaczone są na wynajem, położone były na terenie wiejskim w gospodarstwie rolnym.

W myśl art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że pojęcie „gospodarstwo rolne” użyte w przytoczonym na wstępie przepisie przewidującym zwolnienie od podatku dochodowego, należy rozumieć zgodnie z definicją podaną w ustawie o podatku rolnym. Zastosowanie definicji legalnej sformułowanej w Kodeksie cywilnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje natomiast upoważnienia ustawowego. Żeby więc można było zastosować zwolnienie podatkowe do dochodów uzyskanych z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, pokoje te muszą znajdować się w budynkach położonych w obszarze gruntów stanowiących użytki rolne (z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że budynek mieszkalny, w którym znajdują się wynajmowane pokoje jest położony na terenie wiejskim. Pani jest w posiadaniu gospodarstwa rolnego, natomiast Pani mąż nie posiada gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Wynajmowane przez Panią 3 pokoje znajdują się w domu będącym własnością Pani męża (zawarła Pani z mężem umowę użyczenia pokoi do prowadzenia agroturystyki). Wyżej wymieniony budynek nie znajduje się na dzierżawionych przez Panią działkach, jest położony na działce będącej majątkiem odrębnym Pani męża.

Zatem, budynek mieszkalny w którym znajdują się wynajmowane przez Panią pokoje – użyczone Pani przez męża – nie może być uznany za położony w gospodarstwie rolnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie są spełnione wszystkie warunki zastosowania omawianego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Pani przychody uzyskiwane z wynajmu użyczonych Pani pokoi nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).