Interpretacja indywidualna z dnia 28 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.294.2023.1.BJ

W zakresie ustalenia, czy odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka sp. z o.o. jest spółką rolną, prowadzącą działalność rolniczą i jest opodatkowana z tytułu tej działalności podatkiem rolnym.

Spółka od 2004 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Decyzją - Wojewoda ustalił lokalizację inwestycji w zakresie terminalu gazowego pn.: „…”, na terenie województwa”. Na podstawie wskazanej wyżej decyzji lokalizacyjnej, inwestycją została objęta nieruchomość.

Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej, na dzień wydania decyzji lokalizacyjnej jako właściciel przedmiotowej nieruchomości widniała Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednym z elementów decyzji było wywłaszczenie i przeniesienie z mocy prawa własności ww. nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa. Przedmiotowa decyzja stała się ostateczna z dniem 17 lipca 2019 r. Na moment wywłaszczenia nieruchomość stanowiła grunty rolne, na których Spółka uprawiała zboża. Przedmiotowa nieruchomość nie była objęta planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego, tj. nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie figurowała w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę. Co do działki nie wydano również decyzji o warunkach zabudowy. Działka objęta decyzją lokalizacyjną została zakupiona przez Spółkę dnia (...) lutego 2017 r. Dział IV ww. księgi wieczystej zawierał wpis o ustanowieniu hipoteki umownej łącznej na rzecz Skarbu Państwa. Dnia (...) czerwca 2022 r. Wojewoda decyzją ustalił Spółce odszkodowanie, z tytułu pozbawienia prawa własności wyżej opisanej nieruchomości o powierzchni 6,4534 ha.

W decyzji o odszkodowaniu ustalono, że odszkodowanie będzie płatne odpowiednio na rzecz:

a) wierzyciela hipotecznego ujawnionego w dziale IV księgi wieczystej; odszkodowanie to podlegało zaliczeniu na spłatę świadczenia głównego wierzytelności zabezpieczonej hipoteką wraz z odsetkami;

b) Sp. z o.o. z siedzibą - jako właściciela nieruchomości, ujawnionego w dziale II księgi wieczystej; Ww. kwota odszkodowania została o powiększona o 5% wartości prawa własności nieruchomości, tj. o 95.696,50 zł (słownie: dziewięćdziesiąt pięć tysięcy sześćset dziewięćdziesiąt sześć złotych 50/100), z tytułu jej wydania w terminie ustawowym, która to kwota została wypłacona na rzecz Sp. z o.o. - wywłaszczonego właściciela nieruchomości. Łączna kwota odszkodowania to 2.009.626,50 zł (słownie: dwa miliony dziewięć tysięcy sześćset dwadzieścia sześć złotych 50/100). Spółka w dniu 15 czerwca 2022 r. zrzekła się prawa do wniesienia odwołania od decyzji o odszkodowaniu i tym samym decyzja stała się ostateczna. Wypłata należności opisanych w decyzji o odszkodowaniu została zrealizowana przez Wojewodę w 2022 r.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego, zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Spółka prowadzi wyłącznie działalność rolniczą i nie prowadzi działalności gospodarczej pozarolniczej.

Pytanie

Czy opisane w stanie faktycznym odszkodowanie w kwocie 2.009.626,50 zł (słownie: dwa miliony dziewięć tysięcy sześćset dwadzieścia sześć złotych 50/100) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka prowadzi wyłącznie działalność rolniczą i nie prowadzi działalności gospodarczej pozarolniczej. Spółka nabywając przedmiotową nieruchomość nie miała zamiaru jej zbywać i uzyskiwać z niej innych przychodów niż tylko z działalności rolniczej.

Tym samym trudno stwierdzić, że przymusowe wywłaszczenie z nieruchomości stanowi jakikolwiek objaw prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę i można w tej sytuacji mówić o jakimkolwiek przychodzie podlegającym opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Pojęcie przychodu nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie. Jego rozumienie kształtowane jest przez szereg przepisów oraz przez fakt, że podatek dochodowy jest podatkiem bezpośrednim od przyrostu majątkowego.

Art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., zawiera jedynie otwarty katalog przykładowych przysporzeń majątkowych podatnika, których wystąpienie powoduje powstanie przychodu. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie przyjmuje się, że przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. są jedynie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe.

Wysokość wypłacanego Spółce odszkodowania za nieruchomość, która z mocy prawa, bez żadnego działania Spółki, staje się własnością Skarbu Państwa, odzwierciedla i jest równe wartości nieruchomości według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji lokalizacyjnej inwestycję. Dlatego nie może być mowy o przysporzeniu majątkowym, lub zwiększeniu aktywów majątkowych podatnika w wyniku wypłacenia takiego odszkodowania, co w konsekwencji nie pozwala na kwalifikację takiego odszkodowania, jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., który podlegałby daninie publicznoprawnej w postaci podatku dochodowego od osób prawnych. Gdyby nie doszło do wywłaszczenia Spółka nie podejmując decyzji o sprzedaży nieruchomości nie podlegałaby żadnemu opodatkowaniu. Tym samym jej sytuacja prawna, w przypadku opodatkowania, jest w sposób nieuzasadniony nierówna w porównaniu do innej osoby prawnej, która nie mając zamiaru sprzedaży nieruchomości nie została wywłaszczona. Aktywa obu podmiotów pozostają bez zmian, z tym zastrzeżeniem, że podmiot, który nie został wywłaszczony nie jest obciążony żadnymi podatkami. I tak też powinno być w przypadku podmiotu, który wbrew jego woli został wywłaszczony i który nie miał zamiaru pozbycia się nieruchomości, a dokonano tego poza decyzją Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, taki stan rzeczy należałoby uznać za niezgodny z Konstytucją RP, a to przede wszystkim poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji, ale także prawa do własności wyrażonej w art. 64 Konstytucji i słusznego odszkodowania za wywłaszczenie zgodnie z art. 21 Konstytucji. Trudno jest mówić o słusznym odszkodowaniu, jeżeli odszkodowanie obciążone jest podatkiem.

W tym miejscu Spółka zaznacza, że sytuację Wnioskodawcy należy porównywać do sytuacji innego podatnika, który nie ma zamiaru sprzedać nieruchomości i tego nie czyni, a nie do podatnika, który świadomie podjął decyzję o sprzedaży i liczy się z zarobkiem i podatkiem. Wnioskodawca wskazuje, że skoro w odniesieniu do osób fizycznych przewidziane zostało zwolnienie z opodatkowania odszkodowania wypłacanego za wywłaszczane nieruchomości (art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zaś przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, na podstawie których następuje wycena wywłaszczanych nieruchomości (przepisy stosowane odpowiednio), nie przewidują różnicowania wysokości wyceny w zależności od podmiotu będącego właścicielem wywłaszczanej nieruchomości, to zajęcie stanowiska zgodnie z którym odszkodowanie takie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, będzie prowadziło do różnicowania sytuacji podmiotów gospodarczych ze względu na wybór formy prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Spółki, taki stan rzeczy również należałoby uznać za niezgodny z ww. przepisami Konstytucji RP. Nawet jeżeli uznać, że uzyskana rekompensata jest przychodem na gruncie ustawy o CIT, z czym spółka się nie zgadza, to podkreślenia wymaga, że zakupiony grunt był wykorzystywany wyłącznie rolniczo w ramach prowadzonej działalności rolniczej. Gdyby spółka nie została wywłaszczona to nadal prowadziłaby działalność rolniczą, a dochody uzyskane ze sprzedaży plonów przeznaczone byłyby na działalność rolniczą.

Dlatego w ocenie spółki rekompensatę za wywłaszczenie należy uznać również za prowadzenie działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., między innymi prowadzenie działalności rolniczej jest wyłączone z opodatkowania uzyskanych z niej przychodów podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Pojęcie działalności rolniczej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostało określone w art. 2 ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacja art. 2 ust. 1 pkt 1ustawy o CIT, wskazuje, że przychody z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zawarty w tym przepisie zwrot normatywny „przychodów z działalności rolniczej” oznacza, że ustawodawca odwołuje się w nim do efektów działalności rolniczej (jej przychodów), a nie do działalności rolniczej jako takiej.

Zgodnie z wskazaną powyżej definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkcja roślinna), chowu lub hodowli (produkcja zwierzęca).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Z opisu sprawy m.in. wynika, żejesteście Państwo spółką rolną, prowadzącą działalność rolniczą i jesteście opodatkowani z tytułu tej działalności podatkiem rolnym.

Dnia (...) czerwca 2022 r. Wojewoda decyzją ustalił Spółce odszkodowanie w wysokości 1.913.930,00 zł (słownie: jeden milion dziewięćset trzynaście tysięcy dziewięćset trzydzieści złotych), z tytułu pozbawienia prawa własności nieruchomości, o powierzchni 6,4534 ha. Na moment wywłaszczenia nieruchomość stanowiła grunty rolne, na których Spółka uprawiała zboża. Przedmiotowa nieruchomość nie była objęta planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego, tj. nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie figurowała w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę. Co do działki nie wydano również decyzji o warunkach zabudowy. Działka objęta decyzją lokalizacyjną została zakupiona przez Spółkę dnia (...) lutego 2017 r. Dział IV ww. księgi wieczystej zawierał wpis o ustanowieniu hipoteki umownej łącznej na rzecz Skarbu Państwa.

W decyzji o odszkodowaniu ustalono, że odszkodowanie będzie płatne odpowiednio na rzecz:

a) wierzyciela hipotecznego ujawnionego w dziale IV księgi wieczystej w kwocie 1.452.837,95 zł (słownie: jeden milion czterysta pięćdziesiąt dwa tysiące osiemset trzydzieści siedem złotych 95/100); odszkodowanie to podlegało zaliczeniu na spłatę świadczenia głównego wierzytelności zabezpieczonej hipoteką wraz z odsetkami;

b) Sp. z o.o. - jako właściciela nieruchomości, ujawnionego w dziale II księgi wieczystej - w kwocie 461.092,05 zł (słownie: czterysta sześćdziesiąt jeden tysięcy dziewięćdziesiąt dwa złote 05/100); Ww. kwota odszkodowania została o powiększona o 5% wartości prawa własności nieruchomości, tj. o 95.696,50 zł (słownie: dziewięćdziesiąt pięć tysięcy sześćset dziewięćdziesiąt sześć złotych 50/100), z tytułu jej wydania w terminie ustawowym, która to kwota została wypłacona na rzecz Sp. z o.o. - wywłaszczonego właściciela nieruchomości. Łączna kwota odszkodowania to 2.009.626,50 zł (słownie: dwa miliony dziewięć tysięcy sześćset dwadzieścia sześć złotych 50/100). Spółka w dniu (...) czerwca 2022 r. zrzekła się prawa do wniesienia odwołania od decyzji o odszkodowaniu i tym samym decyzja stała się ostateczna. Wypłata należności opisanych w decyzji o odszkodowaniu została zrealizowana przez Wojewodę w 2022 r.

W związku z powyższym, wskazać należy, że odszkodowanie to szczególny rodzaj świadczenia, którego celem jest naprawienie szkody. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Oznacza to, że w tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610). Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody.

W przedmiotowej sprawie zdarzeniem, z którym związane jest odszkodowanie jest wywłaszczenie. Wywłaszczenie polega na pozbawieniu lub ograniczeniu służącego określonej osobie prawa rzeczowego do oznaczonej rzeczy na mocy indywidualnego aktu prawa.

Wywłaszczenie dotyczące nieruchomości uregulowane jest w rozdziale 4 działu III (art. 112-135) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r. poz. 344, dalej: „ugn”). Unormowania te umożliwiają władzy publicznej ingerencję w cudzą własność przez ograniczenie lub pozbawienie własności nieruchomości, a także pozbawianie i ograniczanie innych praw do nieruchomości - użytkowania wieczystego i innych praw rzeczowych. Wywłaszczenie dokonywane na podstawie ugn:

Zgodnie z art. 112 ust. 1 ugn:

W myśl art. 112 ust. 3 ugn:

Stosownie do art. 113 ust. 1 ugn:

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ugn:

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie w kwocie 2.009.626,50 zł podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Z kolei art. 12 ust. 3 tej ustawy o CIT stanowi, że:

Jednakże, co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

W związku z tym, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, odszkodowanie o którym mowa we wniosku mieści się w ogólnym pojęciu przychodu i stanowi przychód z tego źródła. Wskazać bowiem należy, że odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości nie stanowi przychodu z działalności rolniczej. Nie ma z nią bezpośredniego związku i należy traktować go jako przychód z działalności pozarolniczej. Zatem, odszkodowanie to jest przychodem podatkowym, który wpływa na wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Odnosząc się do Państwa argumentacji zauważyć należy, że do Państwa, jako osoby prawnej, nie mogą mieć zastosowania przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 – dalej „ustawa o PIT”), a tym samym i zwolnienia w tej ustawie zawarte. Nie sposób również uznać, że brak w ustawie o CIT, analogicznego zwolnienia jakie zawiera art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o PIT prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa wyrażonej w Konstytucji RP. Odmienne są bowiem zasady opodatkowania podatników CIT i podatników PIT. Brak tożsamych przepisów w ww. ustawach podatkowych nie prowadzi tym samym do naruszenia zasad Konstytucyjnych.

W świetle powyższego Państwa stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowe odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).