Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.421.2023.2.MJ

Możliwość uznania działalności Wnioskodawcy polegającej na prowadzeniu badań nad sztuczną inteligencją za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o PIT oraz uznania poniesionych kosztów za koszty kwalifikowane.

Interpretacja indywidualna

 - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest :

–nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów najmu kart graficznych,

–prawidlowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 2 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 września 2023 r. (wpływ 11 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od (…) 2022 r. pod firmą A., zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (...) i numerem REGON: (...). Pana przeważająca działalność gospodarcza to działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01 Z).

Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana "ustawa o PIT") i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy 19 %. Czynności związane z oprogramowaniem wykonuje Pan w ramach działalności gospodarczej w Polsce. W prowadzonej przez siebie działalności korzysta Pan z ulgi IP BOX, w związku z wykonywaniem czynności badawczo-rozwojowych. Dodatkowo, od 2023 r. prowadzi Pan (...), w celu stworzenia (...) oraz (...) w zakresie tworzenia i rozwijania produktów, procesów, usług oraz technologii dotyczących oprogramowania, rozwiązań (...). Technologie oraz oprogramowanie tworzone lub rozwijane przez Pana stanowią autorskie rozwiązania, (...).

W ramach działalności badawczo-rozwojowej obejmujących realizację prac programistycznych prowadzi Pan następujące badania:

(...)

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W prowadzonej działalności gospodarczej związanej z (...) planuje Pan ponieść następujące koszty:

1.wynajem kart graficznych, niezbędnych do usprawnienia procesu badań, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,

2.zakup sprzętu komputerowego, zasilaczy itd., o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Planuje Pan wykorzystać powyższe urządzenia zarówno do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie (...), jak i do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, objętych ulgą IP BOX.

W uzupełnieniu wniosku podał Pan:

A. Zakres wniosku obejmuje rok podatkowy 2023 oraz lata następne (jeżeli sytuacja Wnioskodawcy nie ulegnie zmianie).

B. Doprecyzowanie opisu sprawy:

1.Stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, które chciałby uznać za koszty kwalifikowane.

2. Na pytanie: W opisie sprawy podał Pan:

Wnioskodawca od 2023 roku prowadzi (...), w celu stworzenia (...) oraz (...) w zakresie tworzenia i rozwijania produktów, procesów, usług oraz technologii dotyczących oprogramowania, rozwiązań (...).

a)W czym przejawia się twórczy charakter tej działalności? Prosimy, żeby Pan wyjaśnił, jakie konkretne działania podejmuje Pan w celu stworzenia(...) oraz(...), a w szczególności:

–Jakie konkretne działania zmierzające do realizacji ww. celów Pan podjął?

–Jakie konkretnie badania Pan przeprowadził?

–Jakie konkretnie stworzył i rozwinął Pan produkty, procesy, usługi oraz technologie dotyczące oprogramowania, rozwiązań (...)? W oparciu o jakie technologie?

–Na czym polega oryginalność Pana działań?

Odpowiedział Pan:

Wnioskodawca podjął następujące działania: - projektowanie i modelowanie prototypowych rozwiązań informatycznych, prace programistyczne związane z tworzeniem nowego oprogramowania, przygotowanie zbiorów danych w celu weryfikacji technologii.

Wnioskodawca przeprowadził badania nad stworzonymi modelami (...)

Wnioskodawca stworzył (...) oraz (...) na potrzeby innowacyjnych aplikacji, stworzył oraz rozwija nowe aplikacje webowe oferujące rozwiązania z zakresu (...), stworzył nowy produkt -  (...)- prace obejmujące budowę (...). Prace odbywają się w oparciu o następujące technologie: (...)

Oryginalność działań Wnioskodawcy polega na stworzeniu modeli (...) m.in. (...) (np. według (...)). Rezultatami projektów B+R są w szczególności nowe narzędzia, rozwiązania, technologie oraz znacząco ulepszone funkcjonalności, usługi czy procesy. Prace realizowane w ramach projektów B+R mają charakter twórczy. Działalność będzie wykonywana systematycznie, a jej rezultaty będą mieć indywidualny i innowacyjny oraz nowatorski charakter.

b)Zastosowanie technologii opisanych w pkt 2a) powodują, że efekty pracy Wnioskodawcy różnią się od rozwiązań już funkcjonujących.

c)Działania Wnioskodawcy podejmowane są w sposób systematyczny.

d)Na pytanie: Jakie cele na wstępie Pan sobie postawił w celu przeprowadzenia ww. badań, w jakim okresie są/będą one prowadzone?

Odpowiedział Pan:

Podstawowym celem jest eksperymentacja na różnych konfiguracjach modeli i określenie, który z nich uzyskuje najlepsze wyniki w oparciu o zadane problemy do rozwiązania. Okres prowadzenia pierwszych badań: 12 miesięcy, następnie w zależności od stopnia złożoności poszczególnych modeli do 36 miesięcy, z możliwością przedłużenia w wyniku korekty badań wynikających z osiągniętych wyników.

e)Na pytanie: Jaki harmonogram prac został ustalony w celu realizacji badań wymienionych we wniosku?

Odpowiedział Pan:

Harmonogram Wnioskodawcy przedstawia się kolejno: gromadzenie zbioru danych, analiza danych, przetworzenie i obróbka danych, implementacja kodu różnych modeli (...), badania nad stworzonymi modelami, kierunku rozwiązywania postawionych zadań pod kątem ich złożoności i trudności, diagnozowanie problemów w zakresie technologii, metod i danych dla opracowania nowego lub znacząco ulepszonego rozwiązania, symulacje i testy zaprojektowanych prototypowych rozwiązań informatycznych, produktów lub procesów, tworzenie nowych produktów opartych na modelach (...).

f)Na pytanie: Jakie konkretnie cele zostały już osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi tworzenie i rozwijanie produktów, procesów w zakresie prowadzonych badań?

Odpowiedział Pan:

Została stworzona podstawowa infrastruktura do trenowania modeli (...) i na niej wytrenowane eksperymentalne modele. W badaniach bierze udział Wnioskodawca, korzystając z własnych środków sprzętowych i finansowych.

3.Działania Wnioskodawcy są ukierunkowane na nowe odkrycia.

4.Wyniki podejmowanych przez Wnioskodawcę badań mogą być wykorzystywane w innych pracach wynikających z zakresu działalności Wnioskodawcy.

5.Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji badań dysponował następującymi zasobami wiedzy: (...), (...), (...), (...).

6.Wnioskodawca wykorzystuje ww. zasób wiedzy i rozwija w ramach badań poprzez połączenie kilku technologii i publikacji naukowych dotyczących m.in. (...) w celu uzyskania zamierzonego efektu i celu.

7.Dotychczas Wnioskodawca w swojej działalności oferował przeglądarki internetowe.

8.Wnioskodawca opierał ww. przeglądarki na następujących rozwiązaniach wiedzowych: (...).

9.Wnioskodawca zaplanował badania i prace nad modelami (...), jej rozwój poprzez trening, uczenie i wreszcie opracowanie modelu (...).

10.Wnioskodawca postawił sobie za cel eksperymentację na różnych konfiguracjach modeli i określenie, który z nich uzyskuje najlepsze wyniki w oparciu o zadane problemy do rozwiązania. Stworzenie odpowiednich i rozwiniętych modeli (...), na podstawie opracowanych przez Wnioskodawcę metod uczenia i treningu, mających sprostać powierzonym zadaniom i problemom do rozwiązania.

11.Wnioskodawca realizuje przedsięwzięcie na podstawie harmonogramu (pkt 2e.).

12.Dotychczasowa działalność Wnioskodawcy nie była związana ze (...), są to całkowicie odrębne pola działalności, co nie oznacza, że nie można (...) zastosować w dotychczasowej działalności, jednak nie będzie to wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

13.(...)

14.W ramach działań Wnioskodawcy, co do których Wnioskodawca ma zamiar skorzystać z ulgi B+R, Wnioskodawca każdorazowo opracuje nowe produkty/procesy/usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

15.Efektem pracy Wnioskodawcy ma być stworzenie modelu (...). Docelowym odbiorcą maja być użytkownicy (...).

16.Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych, nie są jedynie "techniczną", a "twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

17.Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowego do efektów badań.

18.Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich, wykonując badania.

19.Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

20.Wnioskodawca samodzielnie prowadzi działalność w zakresie (...).

21.Na pytanie: Jak należy rozumieć informację

Podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej obejmujących realizację prac programistycznych prowadzi następujące badania: (...) tworzenie wzorców technologii możliwej do powielenia w innym oprogramowaniu (tzw. (...)), które są wykorzystywane na potrzeby innych zespołów w celu rozwoju przez nich produktów docelowych.

W szczególności prosimy, żeby Pan podał:

–Kto posiada prawa autorskie do tych wzorców?

–Jakich innych zespołów dotyczy ta informacja?

–Jakie i czyje produkty docelowe chodzi?

Odpowiedział Pan:

Prawa autorskie do tych wzorców posiada Wnioskodawca. Inne zespoły oznaczają każdego użytkownika zainteresowanego skorzystaniem z opracowanych (...). Wnioskodawca tworzy wzorce technologii (tzw. (...)), ma do nich prawa autorskie i te wzorce mogą być wykorzystywane przez innych użytkowników do tworzenia przez nich produktów.

22. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

23. Wszystkie opisane we wniosku wydatki stanowią/będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

24. Na pytanie: Jakie konkretnie koszty związane z wynajmem kart graficznych będzie Pan ponosił i w jakim okresie?

a.Kiedy zamierza Pan wynająć te karty graficzne?

b.Czy będą one stanowiły u Pana środek trwały?

Odpowiedział Pan:

Konkretne koszty związane z wynajmem kart graficznych i okres tego wynajmu nie są możliwe do oszacowania ze względu na ciągły rozwój (...) oraz zapotrzebowaniem na coraz większą moc obliczeniową;

a)karty graficzne są już wynajmowane przez Wnioskodawcę,

b)karty graficzne nie stanowią środka trwałego u Wnioskodawcy, ponieważ wynajmuje się moc obliczeniową kart graficznych.

26.Na pytanie: Jaki konkretnie sprzęt komputerowy jest przedmiotem pytania nr 2 wniosku, prosimy żeby Pan szczegółowo wymienił, bez posługiwania się zwrotem „itd.”, gdyż możemy odnieść się jedynie do skonkretyzowanego, jednoznacznego opisu sprawy?

a)Kiedy zamierza Pan zakupić ten sprzęt?

b)Czy będzie on stanowił w Pana działalności środek trwały?

c)Jeśli tak, to czy zamierza Pan uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego w tej części (proporcjonalnie) w jakiej te składniki majątku wykorzystywać będzie Pan na potrzeby badań nad (...) opisanych we wniosku?

Odpowiedział Pan:

Konkretne modele sprzętu komputerowego to: (...)

a)część sprzętu została już przez Wnioskodawcę zakupiona i wraz z rozwojem badań sukcesywnie zakupiony zostanie pozostały sprzęt, który będzie niezbędny do dalszych badań.

b)sprzęt komputerowy stanowi środek trwały w działalności Wnioskodawcy.

c)tak, Wnioskodawca zamierza uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego w części w jakiej składniki te będzie wykorzystywać na potrzeby badań nad (...).

27.Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

28.Na badania objęte wskazanymi kosztami, nie zostały przyznane dotacje/subwencje bądź inne dofinansowania.

29.Wszelkie opisane we wniosku informacje są/będą spełnione w całym okresie, którego dotyczy wniosek.

Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy działalność twórcza Wnioskodawcy opisana powyżej polegająca na prowadzeniu badań w zakresie (...) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w przepisach art. 26e i nast. ustawy o PIT?

2.Czy poniesione lub planowane przez Wnioskodawcę wydatki na prowadzenie działalności B+R w postaci wynajmu kart graficznych, niezbędnych do usprawnienia procesu badań oraz wydatki na zakup sprzętu komputerowego (...)), stanowią koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych?

Pana stanowisko w sprawie

1.Pana zdaniem, działalność twórcza polegająca na prowadzeniu badań w zakresie (...) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w przepisach art. 26e i nast. ustawy o PIT.

2.Pana zdaniem, planowane przez Pana wydatki na prowadzenie działalności B+R w postaci wynajmu kart graficznych, niezbędnych do usprawnienia procesu badań, a także wydatki na zakup sprzętu komputerowego stanowią w pełni koszty prac badawczo-rozwojowych.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT badania naukowe to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PSWiN"),

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN.

Zgodnie z powołanymi przepisami PSWiN, odpowiednio art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz 2 stanowią, że badania naukowe to działalności obejmujące:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast art. 5a pkt 40 ustawy o PIT stanowi, że prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN.

Z kolei art. 4 ust. 3 PSWiN stanowi, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prace Wnioskodawcy polegają na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu produktów w zakresie (...) i mają charakter twórczy, ponieważ mają one na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują i będą obejmowały wykorzystywanie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania. Po trzecie, prace badawczo-rozwojowe są i będą miały charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania.

Ad 2.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy: Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Wedle art. 26e ust. 7 ustawy o PIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników -100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ulga B+R polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych". Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT,

5.w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

8.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pan we wniosku jest:

–nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów najmu kart graficznych,

–prawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

–badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

–badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

–prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

–prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

–prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

–opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

–wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

–produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

–produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

–nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

–wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

–nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

–łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

–kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

–wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

–planowaniu produkcji oraz

–projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

–w sposób systematyczny,

–w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Ocena charakteru Pana działalności

Z wniosku wynika, że od 2023 r. prowadzi Pan (...), w celu stworzenia (...) oraz (...) w zakresie tworzenia i rozwijania produktów, procesów, usług oraz technologii dotyczących oprogramowania, rozwiązań (...). Technologie oraz oprogramowanie tworzone lub rozwijane przez Pana stanowią autorskie rozwiązania, (...) W celu realizacji ww. zamierzeń podejmuje Pan działania takie jak: projektowanie i modelowanie prototypowych rozwiązań informatycznych, prace programistyczne związane z tworzeniem nowego oprogramowania, przygotowanie zbiorów danych w celu weryfikacji technologii.

Przeprowadził Pan badania nad stworzonymi modelami (...), w kierunku rozwiązywania postawionych zadań pod kątem ich złożoności i trudności, diagnozowanie problemów w zakresie technologii, metod i danych dla opracowania nowego lub znacząco ulepszonego rozwiązania, projektowanie docelowych rozwiązań, czyli tworzenie nowych procesów/usług/produktów, symulacje oraz testy zaprojektowanych prototypowych rozwiązań informatycznych, produktów lub procesów, dobudowywanie nowych narzędzi wokół silnika (...). (...)

Stworzył Pan (...) oraz funkcjonalności na potrzeby innowacyjnych aplikacji, stworzył oraz rozwija nowe aplikacje webowe oferujące rozwiązania z zakresu (...), stworzył nowy produkt - (...)- prace obejmujące budowę (...).

Twórczość

W opisie sprawy podał Pan, że oryginalność Pana działań polega na stworzeniu modeli (...) m.in. (...) (np. według (...)). Rezultatami projektów B+R są w szczególności nowe narzędzia, rozwiązania, technologie oraz znacząco ulepszone funkcjonalności, usługi czy procesy. Prace realizowane w ramach projektów B+R mają charakter twórczy. Działalność będzie mieć indywidualny i innowacyjny oraz nowatorski charakter. Efekty Pana pracy różnią się od rozwiązań już funkcjonujących.

Ponadto dodał Pan, że Pana działania są ukierunkowane na nowe odkrycia, zaś dotychczasowa Pana działalność nie była związana ze (...) - są to całkowicie odrębne pola działalności, co nie oznacza, że nie można (...) zastosować w dotychczasowej działalności, jednak nie będzie to wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Prowadzone badania wymagają każdorazowo stworzenia nowego kodu, zastosowania nowego procesu uczenia oraz testowania (...). Jest to twórcza działalność, mająca na celu stworzenie unikalnego modelu (...)

W ramach działań, co do których ma Pan zamiar skorzystać z ulgi B+R, każdorazowo opracuje Pan nowe produkty/procesy/usługi, niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej.

Nadmienił Pan również, że efekty Pana pracy zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych, nie są jedynie "techniczną", a "twórczą" realizacją szczegółowych projektów.

Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzona przez Pana działalność w ww. zakresie ma twórczy charakter.

Systematyczność

W opisie sprawy wskazał Pan, że Pana działalność będzie wykonywana systematycznie, na podstawie harmonogramu.

Pana harmonogram przedstawia się kolejno: gromadzenie zbioru danych, analiza danych, przetworzenie i obróbka danych, implementacja kodu różnych

Zaplanował Pan badania i prace nad modelami (...), jej rozwój poprzez trening, uczenie i wreszcie opracowanie modelu (...). Za cel postawił Pan sobie eksperymentację na różnych konfiguracjach modeli i określenie, który z nich uzyskuje najlepsze wyniki w oparciu o zadane problemy do rozwiązania.

W badaniach bierze udział Pan, korzystając z własnych środków sprzętowych i finansowych.

Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzone przez Pana prace nad (...) spełniają przesłankę systematyczności.

Wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak już uprzednio przytoczono, przed rozpoczęciem prac nad (...) dysponował Pan następującymi zasobami wiedzy: (...), (...), (...), (...).

Wykorzystuje Pan ww. zasób wiedzy i rozwija w ramach badań poprzez połączenie kilku technologii i publikacji naukowych dotyczących m.in. (...)w celu uzyskania zamierzonego efektu i celu.

Z wniosku wynika, że technologie oraz oprogramowanie tworzone lub rozwijane przez Pana stanowią autorskie rozwiązania, (...). Prace odbywają się w oparciu o następujące technologie: (...).

Planuje Pan swoje działania, które (...).

Zatem powyższe pozwala uznać, że wymieniona działalność w zakresie prac nad (...) obejmuje wykorzystanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Działalność badawczo-rozwojowa

Podsumowując opis zawarty we wniosku pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie badań/prac nad (...) spełnia warunki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przysługuje Panu – co do zasady – prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone wustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a)nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4)odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a)nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Stosownie do art. 26e ust. 3 ww. ustawy:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Wskazać trzeba też, że zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Ponadto, w myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Dodać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z wniosku wynika, że nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia, nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na badania objęte wskazanymi kosztami, nie zostały przyznane dotacje/subwencje bądź inne dofinansowania oraz, że stosownie do treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębnia Pan koszty, które chciałby uznać za koszty kwalifikowane.

Ponadto w opisie sprawy podał Pan, że w związku z działalnością związaną ze (...), ponosi Pan koszty wynajmu kart graficznych, niezbędnych do usprawnienia procesu badań oraz wydatki na zakup sprzętu komputerowego. Wskazał Pan również, że koszty związane z wynajmem kart graficznych i okres tego wynajmu nie są możliwe do oszacowania ze względu na ciągły rozwój (...) oraz zapotrzebowaniem na coraz większą moc obliczeniową oraz nie stanowią one środka trwałego u Pana.

Natomiast sprzęt komputerowy stanowi środek trwały w Pana działalności. Podał Pan także w opisie sprawy, że wszystkie opisane we wniosku wydatki stanowią/będą stanowiły u Pana koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 tej ustawy:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana działalności wskazuję na ww. przepis art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane wyłącznie do tej działalności badawczo-rozwojowej wobec której zamierza Pan skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej.

Natomiast w odniesieniu do kosztów wynajmu kart graficznych, wskazać należy, że zamknięty katalog kosztów kwalifikowanych zawarty w ww. art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości uznania za takie koszty – kosztów najmu. W związku z tym nie mogą one stanowić kosztów kwalifikowanych do odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Reasumując, z wniosku wynika, że – co do zasady – spełnia Pan przesłanki dla możliwości zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

Opisane we wniosku wydatki na zakup sprzętu komputerowego należy uznać za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwanymi „kosztami kwalifikowanymi”, które w postaci odpisów amortyzacyjnych mogą zostać odliczone w ramach omawianej ulgi, w sposób, jaki podał Pan w opisie sprawy, tj. zamierza Pan uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych w części, w jakiej składniki te będą wykorzystywane na potrzeby badań nad (...).

Nie można jednak uznać za koszty kwalifikowane kosztów dotyczących najmu kart graficznych, ponieważ katalog kosztów kwalifikowanych nie obejmuje tego typy wydatków.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).