Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.238.2023.1.AM

Obowiązki podatkowe oraz ewidencyjne w zakresie wprowadzenia do składu podatkowego czystego glikolu propylenowego oraz czystej gliceryny; moment objęcia zabezpieczeniem akcyzowym czystego glikolu oraz czystej gliceryny.

Interpretacja indywidualna – stanowisko częściowo prawidłowe, częściowo nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym jest:

‒prawidłowew zakresie braku opodatkowania podatkiem akcyzowym wprowadzenia do składu podatkowego glikolu propylenowego oraz gliceryny w postaci pojedynczych substancji chemicznych, braku obowiązku ujmowania powyższych substancji w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 1), oraz braku obowiązku ujmowania glikolu propylenowego oraz gliceryny w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zwieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów, o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 3);

‒nieprawidłowe w zakresie momentu objęcia wykorzystywanego do produkcji płynów do papierosów elektronicznych glikolu propylenowego i gliceryny, zabezpieczeniem akcyzowym (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 19 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego, ewidencji oraz momentu objęcia zabezpieczeniem akcyzowym glikolu propylenowego oraz gliceryny jako pojedynczych substancji, niezmieszanych z innymi składnikami, przeznaczonych do produkcji płynu do papierosów elektronicznych w składzie podatkowym, wpłynął 24 lipca 2023 r.

Opis stanu faktycznego

X z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zajmuje się produkcją i dystrybucją płynu do e-papierosów (tzw. liquidu) rozumianego jako gotowy produkt podlegający bezpośredniemu zastosowaniu przez użytkownika końcowego w papierosie elektronicznym tj. urządzeniu jednorazowego albo wielokrotnego użytku służącego do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażonego w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Spółka jest podatnikiem akcyzowym i posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego oraz zezwolenie na wysyłanie wyrobów z miejsca importu jako zarejestrowany wysyłający.

Do produkcji płynów do e-papierosów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na składzie podatkowym Spółka używa glikolu propylenowego (CAS: 57-55-6) oraz gliceryny (CAS: 56-81-5) (dalej jako: „Surowce”). Surowce nabywane są od podmiotów spoza branży akcyzowej, których działalność gospodarcza obejmuje dystrybucję surowców chemicznych dla różnych gałęzi przemysłu.

Glikol propylenowy i gliceryna są rozpuszczalnikiem dla nikotyny i substancji smakowych wzbogacających mieszanki oraz stanowią podstawę płynu do e-papierosów.

Spółka nabywa surowce w paletopojemnikach o pojemności 1000 l, które magazynowane są na składzie podatkowym. Spółka posiada wątpliwości, czy zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz. U. z 2022 poz. 143 z póżn. zm.; dalej jako „ustawa”) nabywane surowce są wyrobami akcyzowymi dla Spółki będącej producentem płynów do e-papierosów oraz czy ich wprowadzenie na skład podatkowy podlega pod przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Nabywane surowce stanowią pojedyncze substancje niezmieszane z innymi składnikami, o różnej czystości tj. glikol propylenowy 99,95% zawartości głównego składnika oraz gliceryna 99,7% zawartości głównego składnika.

Wyniki poszczególnych partii produkcyjnych surowców mogą różnić się pomiędzy sobą czystością (zgodnie z wynikami badań producenta). Surowce zawierają zanieczyszczenia oraz śladowe ilości wody wynikające z właściwości higroskopijnych tych substancji.

Spółka jako producent płynów do e-papierosów i prowadzący skład podatkowy posiada również wątpliwości, w którym dokładnie momencie zakupiony glikol propylenowy oraz gliceryna powinny zostać objęte zabezpieczeniem akcyzowym składu podatkowego.

Czy w momencie fizycznego wprowadzenia surowców na skład podatkowy, pobrania ich do produkcji, czy dopiero po wyprodukowaniu z ich udziałem wyrobów gotowych (liquidów), czyli zgodnie z obowiązkiem prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyprodukowanych na składzie podatkowym o której mowa w § 8 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 11 czerwca 2021 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. 2021 poz. 1150; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie ewidencji”).

Spółka pragnie także rozstrzygnąć, czy w przypadku uznania, iż surowce nie są wyrobami akcyzowymi na etapie ich wprowadzania do składu podatkowego to czy istnieje obowiązek ujmowania glikolu propylenowego oraz gliceryny w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji.

Pytania

1)Czy wprowadzenie na skład podatkowy glikolu propylenowego oraz gliceryny w formie pojedynczych substancji, zawierających zanieczyszczenia oraz śladowe ilości wody wynikające z właściwości higroskopijnych tych substancji, przeznaczonych do produkcji płynów do papierosów elektronicznych jest czynnością podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy i wyroby te powinny zostać ujęte w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wprowadzonych do składu podatkowego o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji?

2)W którym momencie Spółka jako prowadzący skład podatkowy zobowiązana jest objąć zabezpieczenia akcyzowym glikol propylenowy i glicerynę wykorzystywane do produkcji płynów do papierosów elektronicznych?

3)Czy Spółka powinna ujmować glikol propylenowy i glicerynę w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie do składu podatkowego glikolu propylenowego oraz gliceryny w formie pojedynczych substancji zawierających zanieczyszczenia oraz śladowe ilości wody wynikające z właściwości higroskopijnych tych substancji, przeznaczonych do produkcji płynów do papierosów elektronicznych, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy i wyroby te nie powinny być ujmowane w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wprowadzonych do składu podatkowego o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia o ewidencjach.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są produkowane, w tym przetwarzane, lub magazynowane, w tym przechowywane, lub przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. W pierwszej kolejności należy więc ustalić, czy wprowadzane do składu podatkowego surowce są w ogóle wyrobami akcyzowymi o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy. Zauważyć na wstępie należy, że na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2707), od 1 stycznia 2023 r. zmianie uległa definicja płynu do papierosów elektronicznych zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 35 ustawy płynem do papierosów elektronicznych jest roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym baza do tego roztworu zawierająca glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.

Ustawodawca definiując płyn do e-papierosów posłużył się kryteriami, które powinny być spełnione, aby dany wyrób był uznany za wyrób akcyzowy. Podstawowym kryterium jest forma roztworu (mieszaniny). W tym miejscu pojawiają się wątpliwości, czy pojedyncze substancje glikolu propylenowego i gliceryny niezależnie od ich stopnia czystości, czy też zanieczyszczenia, przeznaczone do produkcji płynów do e-papierosów należy traktować jak wyroby akcyzowe w momencie ich wprowadzania do składu podatkowego. W wyjaśnieniach dostępnych na stronie www.podatki.gov.pl Ministerstwo Finansów wskazano, że sam glikol lub gliceryna nie mogą zostać uznane za płyn do papierosów elektronicznych, o czym można przeczytać w komunikacie z 1.12.2022 r.: https://www.podatki.gov.pl/akcyza/wyjasnienia/zmianadefinicji-plynu-do-e-papierosow/ „Poszczególne komponenty, które nie stanowią roztworu lub ich skład i właściwości fizykochemiczne nie wykazują na użycie w papierosach elektronicznych w celu efektywnej konsumpcji, jak np. sama gliceryna czy glikol, nie podlegają opodatkowaniu akcyzą”. Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, iż wprowadzane do składu podatkowego surowce w postaci glikolu propylenowego i gliceryny nie są wyrobami akcyzowymi i ich wprowadzenie do składu podatkowego nie podlega pod przepisu ustawy o podatku akcyzowym.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy. Spółka jako prowadzący skład podatkowy zobowiązana jest objąć zabezpieczenia akcyzowym glikol propylenowy i glicerynę z chwilą powstania obowiązku podatkowego z tytułu wyprodukowania w składzie podatkowym płynów do papierosów elektronicznych, nie później jednak niż następnego dnia roboczego po wyprodukowaniu tych wyrobów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2.

Glikol propylenowy i gliceryna staną się wyrobem akcyzowym na etapie zakończenia produkcji wyrobów akcyzowych, zawierających w swoim składzie glikol i glicerynę. Spółka powinna więc dokonać obciążenia zabezpieczenia akcyzowego z chwilą powstania obowiązku podatkowego z tytułu wyprodukowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym, nie później jednak niż następnego dnia roboczego po wyprodukowaniu tych wyrobów. Wyprodukowanie płynu do e-papierosów związane jest z przyjęciem na stan składu podatkowego nowych wyrobów (PW - przychód wewnętrzny) oraz obowiązkiem dokonania wpisu w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyprodukowanych w składzie podatkowym o której mowa w § 8 pkt 4 rozporządzenia w sprawie ewidencji. Na tym etapie Spółka będzie posiadała informacje o dokładnych ilościach wyprodukowanych wyrobach gotowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania oraz na tej podstawie będzie mogła wyliczyć kwotę podatku akcyzowego, którego pobór zostanie zawieszony (dane wymagane we wpisie do ewidencji).

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna ujmować glikolu propylenowego i gliceryny w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3.

Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania numer 1, surowce w postaci pojedynczych substancji zawierających w swoim składzie zanieczyszczenia oraz śladowe ilości wody wynikające z właściwości higroskopijnych tych substancji, nie stanowią wyrobu akcyzowego w myśl znowelizowanej definicji określonej w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy. Oznacz to, że jako wyroby nieakcyzowe na etapie ich wprowadzenia do składu podatkowego nie są obejmowane procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie obciążają salda zabezpieczenia akcyzowego oraz nie są ujmowane w ewidencji wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji. W konsekwencji Spółka nie powinna ujmować glikolu propylenowego i gliceryny w ewidencji wyrobów akcyzowych zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji. W ewidencji tej będą ujmowane esencje aromatyczne oraz inne półprodukty w formie roztworów, przeznaczone do produkcji płynów do e-papierosów, które Spółka nabywa i wprowadza do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Z kolei wprowadzane na magazyn składu podatkowego surowce w postaci glikolu propylenowego i gliceryny nie zostają objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, gdyż jako pojedyncze substancje nie stanowią wyrobów akcyzowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1542, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Płyn do papierosów elektronicznych, bez względu na kod CN, został wymieniony w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy. Jednocześnie, wyrób ten nie został wskazany w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, w tym przetwarzane, lub magazynowane, w tym przechowywane, lub przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy:

Podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy:

Płyn do papierosów elektronicznych to roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

a) importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

b) importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

c) przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak wynika z art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Natomiast w myśl art. 13 ust. 1a ustawy:

Podatnikiem z tytułu produkcji:

1) papierosów, o której mowa w art. 99 ust. 1a,

2) płynu do papierosów elektronicznych, o której mowa w art. 99b ust. 1,

3) wyrobów nowatorskich, o której mowa w art. 99c ust. 1

- niezgodnej z art. 47, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która produkuje te wyroby akcyzowe, oraz każda inna osoba, która uczestniczy w ich produkcji.

Na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku:

- zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający,

- wprowadzenia do składu podatkowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy, który odebrał te wyroby jako uprawniony odbiorca,

- dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego, w miejscu importu znajdującym się w składzie podatkowym.

Jak stanowi art. 40 ust. 6 ustawy:

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1 i 5.

Stosownie do art. 47 ust. 1 ustawy:

Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (…).

Zgodnie z art. 47 ust. 3a ustawy:

W składzie podatkowym mogą być magazynowane wyroby akcyzowe nieobjęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wyroby niebędące wyrobami akcyzowymi, pod warunkiem że:

1) spełnione są warunki określone w ust. 3;

2) sposób magazynowania pozwala na określenie ilości wyrobów akcyzowych nieobjętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy i wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi.

Jak wynika z art. 99b ustawy:

1. Produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

2. Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby.

3. Podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach.

4. Stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,55 zł za każdy mililitr.

5. W przypadku produkcji, o której mowa w ust. 1, niezgodnej z art. 47, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi dwukrotność stawki, o której mowa w ust. 4.

6. W przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.

Na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać, są obowiązane następujące podmioty:

1) podmiot prowadzący skład podatkowy (…).

Jak wynika z art. 63 ust. 1a ustawy:

Obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego nie dotyczy wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Na mocy art. 65 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podmioty obowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego:

1) podmiot prowadzący skład podatkowy, (…)

- składają zabezpieczenie w formie zabezpieczenia generalnego w celu zagwarantowania pokrycia wielu zobowiązań podatkowych albo wielu zobowiązań podatkowych oraz wielu opłat paliwowych.

Zgodnie z art. 65 ust. 2 ustawy:

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego ustala wysokość zabezpieczenia generalnego, z uwzględnieniem ust. 3, 3a lub 3b, na poziomie równym:

1) wysokości zobowiązań podatkowych albo zobowiązań podatkowych oraz opłat paliwowych, gdy ich kwota może zostać dokładnie obliczona przy przyjmowaniu zabezpieczenia;

2) szacunkowej kwocie maksymalnej wynikającej z mogących powstać zobowiązań podatkowych oraz opłat paliwowych, których obowiązek zapłaty może powstać.

Jak stanowi art. 65 ust. 4 ustawy:

Dla ustalenia wysokości zabezpieczenia akcyzowego stosuje się stawki akcyzy oraz stawki opłaty paliwowej, obowiązujące w dniu powstania obowiązku podatkowego, a w przypadku gdy tego dnia nie można ustalić - w dniu złożenia zabezpieczenia; jeżeli jednak stawki akcyzy lub stawki opłaty paliwowej ulegną zmianie w trakcie trwania procedury zawieszenia poboru akcyzy, właściwy naczelnik urzędu skarbowego koryguje wysokość zabezpieczenia akcyzowego i powiadamia o tym podmiot, który złożył zabezpieczenie.

Stosownie do art. 65 ust. 5 ustawy:

W przypadku gdy jest przyjmowane zabezpieczenie generalne dla zagwarantowania pokrycia zobowiązań podatkowych albo zobowiązań podatkowych oraz opłat paliwowych, których wysokość może ulec zmianie z upływem czasu, podmioty, o których mowa w ust. 1 lub 1a, są obowiązane wstępnie oszacować wysokość takiego zabezpieczenia na poziomie pozwalającym na pokrycie w każdym czasie tych zobowiązań podatkowych oraz opłat paliwowych.

Jak wynika z art. 65 ust. 7a pkt 1 ustawy:

Z zastrzeżeniem art. 41a ust. 6, art. 41e ust. 7, art. 46f, art. 46o, art. 46pb ust. 6 oraz art. 46pd ust. 6, 7 i 9, obciążenie zabezpieczenia generalnego kwotą powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego albo kwotą zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, której obowiązek zapłaty powstał lub może powstać, i jego zwolnienie z obciążenia w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1-3, 5, 8 i 9 oraz ust. 1a - odnotowuje właściwy naczelnik urzędu skarbowego.

Zgodnie z art., 65 ust. 8 ustawy:

Na wniosek podmiotu określonego w ust. 1, który spełnia warunki określone w art. 64 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego wyraża zgodę na złożenie zabezpieczenia ryczałtowego dla zabezpieczenia wykonania jego zobowiązań podatkowych albo wykonania jego zobowiązań podatkowych oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej przez ten podmiot. Przepisy art. 64 ust. 3-5a i 8-9a oraz przepisy wydane na podstawie art. 64 ust. 10 dotyczące sposobu dokumentowania spełnienia warunków określonych w art. 64 ust. 1, w tym rodzaju dokumentów potwierdzających ich spełnienie, stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 66 ust. 1 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) wzór wniosku o wyrażenie zgody na złożenie zabezpieczenia ryczałtowego i wniosku o przedłużenie zgody na złożenie zabezpieczenia ryczałtowego,

2) szczegółowy sposób ustalania wysokości zabezpieczenia generalnego i ryczałtowego,

3) szczegółowy sposób stosowania zabezpieczenia generalnego i ryczałtowego, w tym:

a) sposób ustalania stanu wykorzystania zabezpieczenia generalnego oraz odnotowywania jego obciążenia i zwolnienia z obciążenia kwotą powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, której obowiązek zapłaty powstał lub może powstać,

b) sposób stosowania zabezpieczenia generalnego i ryczałtowego przy wykorzystaniu Systemu,

4) szczegółowy sposób objęcia zabezpieczeniem akcyzowym wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 5 pkt 1,

5) sposób i częstotliwość aktualizacji zabezpieczenia generalnego, o której mowa w art. 65 ust. 6

- uwzględniając konieczność właściwego zabezpieczenia należności akcyzowych oraz opłaty paliwowej.

W myśl art. 138a ustawy:

1. Podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych.

2. Operator logistyczny prowadzący skład podatkowy oprócz ewidencji, o której mowa w ust. 1, prowadzi ewidencję wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, innych niż stanowiące wyposażenie składu podatkowego.

3. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności:

1) ustalenie ilości, rodzajów oraz miejsca magazynowania w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych:

a) objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym wyrobów importowanych, które zostały wprowadzone do składu podatkowego,

b) nieobjętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym:

- wyrobów zwolnionych od akcyzy, w tym zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie,

- wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89;

2) ustalenie ilości i rodzajów wyrobów, od których została zapłacona akcyza;

3) ustalenie ilości i rodzajów magazynowanych w jednym zbiorniku wyrobów energetycznych:

a) objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy,

b) od których została zapłacona akcyza,

c) zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,

d) opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89;

4) wyodrębnienie kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, oraz kwoty akcyzy, która przypadałaby do zapłaty, gdyby wyroby nie były zwolnione od akcyzy;

5) ustalenie ilości wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego i wyprodukowanych w składzie podatkowym;

6) ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o e-DD;

7) ustalenie właściciela wyrobów akcyzowych, innego niż podmiot prowadzący skład podatkowy, oraz posiadania przez tego właściciela wymaganej koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

4. Ewidencja, o której mowa w ust. 2, powinna umożliwiać ustalenie ilości oraz rodzajów magazynowanych w składzie podatkowym wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, innych niż stanowiące wyposażenie składu podatkowego.

Jak stanowi § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz.U. z 2021 r., poz. 1150):

1. Ewidencje, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c i art. 138e-138l ustawy, i dokumentacje, o których mowa w art. 138d ust. 1 i art. 138o ustawy, zwane w niniejszym rozdziale łącznie „dokumentacją”, są prowadzone w sposób ciągły, odpowiednio dla prowadzonej działalności, a także poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi, znakami akcyzy lub dokumentami handlowymi towarzyszącymi przemieszczaniu wyrobów akcyzowych.

2. Dokumentacja powinna umożliwiać identyfikację podmiotu zobowiązanego do jej prowadzenia i miejsca prowadzenia działalności, której ta dokumentacja dotyczy.

3. Wpisów do dokumentacji dokonuje się w porządku chronologicznym, niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

Zgodnie z § 8 pkt 1, 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy:

Ewidencja, o której mowa w art. 138a ust. 1 ustawy, dotycząca wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, innych niż wyroby energetyczne magazynowane w jednym zbiorniku z wyrobami o innych statusach, zawiera dane dotyczące wyrobów akcyzowych:

1) wprowadzonych do składu podatkowego, z wyłączeniem wprowadzonych wyłącznie w celu dokonania przeładunku, obejmujące:

a) nazwy wyrobów akcyzowych wraz z ich kodami Nomenklatury Scalonej (CN) oraz informacje o naniesionych na te wyroby znakach akcyzy lub ich znakowaniu i barwieniu,

b) ilości wyrobów akcyzowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania,

c) datę wprowadzenia wyrobów akcyzowych do składu podatkowego,

d) imię i nazwisko albo nazwę, miejsce zamieszkania albo siedzibę oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP) albo inny numer identyfikacyjny, używany w państwie zamieszkania albo siedziby, właściciela wyrobów akcyzowych innego niż podmiot prowadzący skład podatkowy,

e) numer referencyjny e-AD, a jeżeli System jest niedostępny - lokalny numer referencyjny umieszczony w dokumencie zastępującym e-AD, albo numer identyfikacyjny dokumentu handlowego, w przypadku wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką podatku akcyzowego inną niż stawka zerowa, na podstawie którego wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do składu podatkowego,

f) kwotę podatku akcyzowego, którego pobór został zawieszony;

3) zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów, obejmujące:

a) nazwy zużytych wyrobów akcyzowych wraz z kodami Nomenklatury Scalonej (CN) i informacje o naniesionych na te wyroby znakach akcyzy lub ich znakowaniu i barwieniu oraz nazwy wyrobów z nich wyprodukowanych wraz z kodami Nomenklatury Scalonej (CN),

b) ilości wyrobów akcyzowych zużytych do wyprodukowania innych wyrobów w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania,

c) datę zużycia wyrobów akcyzowych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów,

e) kwotę podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych zużytych, którego pobór został zawieszony;

4) wyprodukowanych w składzie podatkowym, obejmujące:

a) nazwy wyprodukowanych wyrobów akcyzowych wraz z ich kodami Nomenklatury Scalonej (CN) oraz informacje o naniesionych na te wyroby znakach akcyzy lub ich znakowaniu i barwieniu,

b) ilości wyprodukowanych wyrobów akcyzowych w jednostkach miary właściwych dla ustalenia podstawy opodatkowania,

c) datę wyprodukowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym,

d) imię i nazwisko albo nazwę, miejsce zamieszkania albo siedzibę oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP) albo inny numer identyfikacyjny, używany w państwie zamieszkania albo siedziby, właściciela wyprodukowanych wyrobów akcyzowych innego niż podmiot prowadzący skład podatkowy,

e) kwotę podatku akcyzowego, którego pobór został zawieszony.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 115):

W przypadku określonym w art. 65 ust. 2 pkt 1 ustawy właściwy naczelnik urzędu skarbowego ustala wysokość zabezpieczenia generalnego składanego:

1) przez podmiot prowadzący skład podatkowy, w tym gdy wydano mu zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, który nie uzyskał zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego na podstawie art. 64 ust. 1 ustawy, jako równowartość największej dziennej kwoty akcyzy oraz opłaty paliwowej, w okresie ostatnich 6 miesięcy przed dniem ustalenia wysokości zabezpieczenia generalnego, stanowiącej sumę kwoty akcyzy oraz kwoty opłaty paliwowej:

a) od wszystkich wyrobów akcyzowych znajdujących się w danym dniu w składzie podatkowym albo składach podatkowych prowadzonych przez ten podmiot, łącznie z wyrobami objętymi zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz

b) od wyrobów akcyzowych, które w tym dniu znajdowały się w trakcie przemieszczania przez ten podmiot z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, lub kwoty akcyzy oraz kwoty opłaty paliwowej od wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, które w tym dniu znajdowały się w trakcie dostarczania ze składu podatkowego albo składów podatkowych prowadzonych przez ten podmiot, oraz

c) przypadającej do zapłaty od wyrobów akcyzowych wyprowadzonych ze składu podatkowego albo składów podatkowych prowadzonych przez ten podmiot poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w okresie rozliczeniowym właściwym dla tego dnia.

Natomiast w myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zabezpieczeń akcyzowych:

W przypadku określonym w art. 65 ust. 2 pkt 2 ustawy właściwy naczelnik urzędu skarbowego ustala wysokość zabezpieczenia generalnego składanego:

1) przez podmiot prowadzący skład podatkowy, w tym gdy wydano mu zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, który nie uzyskał zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego na podstawie art. 64 ust. 1 ustawy, jako równowartość przewidywanej największej dziennej kwoty akcyzy oraz opłaty paliwowej stanowiącej sumę kwoty akcyzy oraz kwoty opłaty paliwowej:

a) od wszystkich wyrobów akcyzowych, które mogą się znajdować w danym dniu w składzie podatkowym albo składach podatkowych prowadzonych przez ten podmiot, łącznie z wyrobami objętymi zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz

b) od wyrobów akcyzowych, które mogą się znajdować w tym dniu w trakcie przemieszczania przez ten podmiot z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, lub kwoty akcyzy oraz kwoty opłaty paliwowej od wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, które mogą się znajdować w tym dniu w trakcie dostarczania ze składu podatkowego albo składów podatkowych prowadzonych przez ten podmiot, lub od wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6 ustawy, przemieszczanych na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, w celu wprowadzenia ich do składu podatkowego, oraz

c) mogącej przypadać do zapłaty od wyrobów akcyzowych, które mogą zostać wyprowadzone ze składu podatkowego albo składów podatkowych prowadzonych przez ten podmiot poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w okresie rozliczeniowym właściwym dla tego dnia.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2707), od 1 stycznia 2023 r. zmianie uległa definicja płynu do papierosów elektronicznych zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z brzemieniem tego przepisu, od tego dnia (1 stycznia 2023 r.), płynem do papierosów elektronicznych są wszelkie roztwory, w tym bazy do tych roztworów, przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Przepis ten precyzuje również, że roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.

Jednocześnie, dla uznania danego roztworu za płyn do papierosów, nie ma znaczenia kod CN tego roztworu (zgodnie z poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy).

W stosunku do poprzedniego stanu prawnego, w ww. nowelizacji doprecyzowano pojęcie „przeznaczenia do wykorzystania w papierosach elektronicznych”, zgodnie z ratio legis tego przepisu. Oznacza to, że warunkiem zakwalifikowania wyrobu jako płyn do e‑papierosów jest jego użycie albo możliwość takiego użycia w papierosach elektronicznych, wynikająca z jego składu i właściwości fizykochemicznych.

Jednocześnie, zaznaczenia wymaga, że zmiana wprowadzona w powyższej nowelizacji definiuje płyn do papierosów elektronicznych jako roztwór - czyli w powszechnym rozumieniu tego pojęcia, jednorodną mieszaninę dwóch lub więcej związków chemicznych. Natomiast ani gliceryna, ani glikol (jako pojedyncze substancje chemiczne, niezmieszane z innymi składnikami) takimi mieszaninami nie są. Zatem w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. nie spełniają one przesłanki wynikającej z przedmiotowej definicji.

W konsekwencji poszczególne komponenty, które nie stanowią roztworu lub ich skład i właściwości fizykochemiczne nie wskazują na użycie w papierosach elektronicznych w celu efektywnej konsumpcji, jak np. sama gliceryna czy sam glikol - nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Należy dalej wskazać, że produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także rozlew. Przy czym, produkcję płynu do e-papierosów należy w tym kontekście rozumieć szeroko, tj. zarówno jako produkcję gotowego do użycia płynu do papierosów elektronicznych, jak i półproduktów (bazy do płynu do papierosów elektronicznych). Każdy podmiot, który dokonuje wytwarzania, przetwarzania bądź rozlewu płynów przeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym bazy do tego płynu - dokonuje czynności opodatkowanej akcyzą. W związku z tą czynnością (produkcją płynu do papierosów elektronicznych) powstaje obowiązek podatkowy na mocy art. 10 ust. 1 ustawy. Przy czym, produkcją nie jest na mocy art. 99b ust. 2 ustawy, wyłącznie wytwarzanie płynu do papierosów elektronicznych przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym, na własne potrzeby.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 63 ust. 1 pkt 1 ustawy, na okoliczność ewentualnego przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe, podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany złożyć zabezpieczenie akcyzowe, w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać.

Z przedstawionego przez Państwa opisu stanu faktycznego wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie produkcji i dystrybucji płynu do e-papierosów). Są Państwo podatnikiem podatku akcyzowego, jak również posiadają Państwo zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego oraz zezwolenie na wysyłanie wyrobów z miejsca importu jako zarejestrowany wysyłający.

Do produkcji płynów do e-papierosów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym używają Państwo glikolu propylenowego (CAS: 57-55-6) oraz gliceryny (CAS: 56-81-5). Nabywają je Państwo od podmiotów spoza branży akcyzowej, których działalność gospodarcza obejmuje dystrybucję surowców chemicznych dla różnych gałęzi przemysłu. Glikol propylenowy i gliceryna są wykorzystywane jako rozpuszczalnik dla nikotyny i substancji wzbogacających mieszanki oraz stanowią podstawę płynu do e-papierosów. Surowce te nabywają Państwo w paletopojemnikach o pojemności 1000 l, które magazynują Państwo w składzie podatkowym.

Jak wskazali Państwo wprost w opisie sprawy, nabywane przez Państwa glikol propylenowy i gliceryna stanowią pojedyncze substancje niezmieszane z innymi składnikami, o różnej czystości, tj. glikol propylenowy 99,95% zawartości głównego składnika oraz gliceryna 99,7% zawartości głównego składnika. Surowce zawierają zanieczyszczenia oraz śladowe ilości wody wynikające z ich właściwości higroskopijnych.

Państwa wątpliwości dotyczą:

-opodatkowania podatkiem akcyzowym wprowadzenia do składu podatkowego glikolu propylenowego oraz gliceryny w postaci pojedynczych substancji chemicznych oraz obowiązku ujmowania powyższych substancji w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy;

-momentu objęcia wykorzystywanego do produkcji płynów do papierosów elektronicznych glikolu propylenowego i gliceryny w postaci pojedynczych substancji chemicznych, niezmieszanych z innymi składnikami, zabezpieczeniem akcyzowym w związku z ich wykorzystaniem do produkcji płynu do papierosów elektronicznych w składzie podatkowym;

-obowiązku ujmowania ww. glikolu propylenowego oraz gliceryny w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zwieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów, o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 należy wskazać, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (z którego opisem Organ jest związany) wprowadzenie przez Spółkę do składu podatkowego glikolu i gliceryny, nabywanych jako wyroby nieakcyzowe - które zgodnie z opisem sprawy stanowią pojedyncze substancje chemiczne i nie są roztworami - nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Czynności te nie dotyczą bowiem w okolicznościach stanu faktycznego wyrobów akcyzowych (w świetle nowej definicji płynu do papierosów elektronicznych).

Skoro więc przedmiotowe glikol propylenowy i gliceryna nie są wyrobami akcyzowymi, to z tego względu wyroby te nie powinny również zostać ujęte w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy wprowadzonych do składu podatkowego, o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 należy wskazać, że skoro - jak wskazano powyżej - glikol propylenowy oraz gliceryna są wyrobami nieakcyzowymi, w stosunku do których nie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia ich do składu podatkowego, nie są Państwo zobowiązani do ujmowania ich w ewidencji, o której mowa w § 8 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji, tym samym stwierdzić także należy, że nie mają Państwo również obowiązku ujmowania tych substancji w ewidencji wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów o której mowa w § 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie ewidencji.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać zatem za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy wskazać, że wprowadzenie przez Państwa do składu podatkowego glikolu i gliceryny, nabywanych jako wyroby nieakcyzowe nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i z tego tytułu nie powstanie jeszcze u Państwa obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego, niemniej obowiązek podatkowy w przedstawionym przez Państwa stanie faktycznym powstanie w związku z produkcją wyrobów akcyzowych (płynu do papierosów elektronicznych) w składzie podatkowym, z wykorzystaniem przedmiotowego glikolu i gliceryny.

W tym też zakresie nie można zgodzić się z Państwem, że glikol propylenowy i gliceryna staną się wyrobem akcyzowym na etapie zakończenia produkcji wyrobów akcyzowych, zawierających w swoim składzie glikol i glicerynę.

Obowiązek podatkowy w przedstawionym przez Państwa zdarzeniu przyszłym powstanie w związku z produkcją wyrobów akcyzowych (płynu do papierosów elektronicznych) w składzie podatkowym, z wykorzystaniem przedmiotowego glikolu i gliceryny. Na etapie produkcji, zakupiony i wprowadzony do składu podatkowego glikol lub gliceryna, w momencie dodania ich do innych wyrobów w procesie produkcji, już jako mieszanina różnych substancji (zgodnie z opisem glikol i gliceryna są rozpuszczalnikami dla nikotyny, substancji smakowych i stanowi podstawę płynu do e-papierosów) - powinna zatem zostać objęta przez Państwa zabezpieczeniem akcyzowym w składzie podatkowym. Produkcja płynu do papierosów elektronicznych w składzie podatkowym jest bowiem czynnością, w wyniku której może powstać obowiązek podatkowy w akcyzie, który podlega zabezpieczeniu akcyzowemu, z uwagi na jego możliwość przekształcenia się w zobowiązanie podatkowe podmiotu.

Przy czym, produkcję płynu do e-papierosów należy w tym kontekście rozumieć szeroko, tj. zarówno jako produkcję gotowego do użycia płynu do papierosów elektronicznych, jak i elementów bazowych przeznaczonych np. do samodzielnego przygotowania płynu przez konsumentów, takich jak np. mieszaniny glikolu i gliceryny, czy glikolu i aromatu, przelanych do odpowiednich opakowań.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 28 września 2022 r., sygn. akt I FSK 354/22), w którym NSA wskazał, że produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym jest - jak stanowi art. 99b ust. 1 tej ustawy - wytwarzanie, przetwarzanie, a także rozlew. „(…) Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy wyjaśnienia wymagało użyte w przywołanej wyżej treści pojęcie „wytwarzanie”. Ustawodawca - co trzeba podkreślić - użył w powyższym przepisie sformułowanie „wytwarzanie” - rozumiane jako cykl produkcyjny rozpoczynający się dozowaniem składników do kanistra produkcyjnego, a nie sformułowanie „wytworzenie”. „Wytwarzanie” to ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym, efektem których jest „wytworzenie” produktu finalnego.

(…) Jeżeli jednak - jak w rozpoznawanej sprawie - przy zachowaniu odpowiednich proporcji następuje dozowanie składników do kanistra produkcyjnego, to rozpoczyna się proces „wytwarzania”, który w rozumieniu ustawy jest traktowany jako produkcja wyrobu akcyzowego”.

(…) ponieważ przedmiotem działalności skarżącej spółki jest produkcja w składzie podatkowym płynu do papierosów elektronicznych, jako wyrobu akcyzowego, to nie może ona dowolnie i na każdym etapie uznawać bądź nie tego wyrobu za wyrób akcyzowy. (…) Natomiast prowadzenie w składzie podatkowym produkcji wyrobów akcyzowych (w postaci płynu do papierosów elektronicznych) w taki sposób, że w chwili rozpoczęcia produkcji przez cały okres jej trwania wyroby te miałyby status „wyrobów nie akcyzowych” i dopiero na końcowym etapie byłyby oferowane na sprzedaż jako wyroby akcyzowe, powodowałoby że instytucja zabezpieczenia akcyzowego względem tych wyrobów byłaby w istocie niepotrzebna - same zaś przepisy w tym zakresie byłyby „puste” znaczeniowo”.

W związku z powyższym, w przedstawionej przez Państwa we wniosku sytuacji, moment objęcia zabezpieczeniem akcyzowym glikolu propylenowego i gliceryny powstaje w momencie dodania ich do innych substancji wykorzystywanych w procesie produkcji płynu do papierosów elektronicznych, a nie - jak wskazali Państwo we własnym stanowisku - w momencie zakończenia produkcji wyrobów akcyzowych, zawierających w swoim składzie glikol i glicerynę. Bowiem w momencie dodania glikolu i gliceryny do innych substancji następuje proces wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, w wyniku którego może powstać obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, który podlega zabezpieczeniu akcyzowemu, z uwagi na jego możliwość przekształcenia się w zobowiązanie podatkowe.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie odnośnie przedstawionych we wniosku pytań Wnioskodawcy w odniesieniu do glikolu propylenowego i gliceryny nabywanych jako pojedyncze substancje chemiczne (niezmieszane z innymi składnikami - niestanowiące roztworów). Kwestia ta wynika wprost z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i tym samym, została przyjęta jako element opisu sprawy.

Nadmienia się, że w trybie wydawania interpretacji indywidualnej Organ jest związany treścią pytania, a opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawiony we wniosku jest wyłączną podstawą do wydania rozstrzygnięcia. Z kolei ocena, czy dane wyroby nabywane przez podmiot stanowią rzeczywiście pojedyncze substancje chemiczne (niezmieszane z innymi składnikami) i w konsekwencji, czy nie stanowią wyrobów akcyzowych - roztworów, może być dokonywana wyłącznie przez właściwe organy, w których kompetencjach leży dokonywanie takiej analizy, w ramach prowadzonych postępowań. W trakcie kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego właściwy organ może badać okoliczności sprawy i przesądzić, czy w konkretnym przypadku dane wyroby spełniają warunki uznania ich za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, czy też nie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

W jakiej sytuacji stacja ładowania pojazdów nie płaci akcyzy

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.238.2023.1.AM