Interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.409.2023.1.AKA

Sprzedaż działki oraz udziału w działkach oraz planowana sprzedaż działek nie jest/nie będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy i w zakresie takiej sprzedaży nie jest/nie będzie Pani podatnikiem VAT zobowiązanym do opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działki nr 1 oraz udziału w działkach nr 2 i 3 oraz z tytułu planowanej sprzedaży działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 19.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W dniu 2 maja 2008 r. na podstawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr (…) sporządzonego w Kancelarii Notarialnej Notariusza (…), Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od rodziców E. i B. małżeństwa T. na własność nieruchomość gruntową położoną w (…), oznaczoną wówczas w ewidencji gruntów jako działka ewidencyjna o nr 1/1, dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Ww. nieruchomość stanowiła ziemię rolną z przeznaczeniem pod grunty orne. Wnioskodawczyni od momentu nabycia nieruchomości w drodze darowizny nie korzystała w żaden sposób z przedmiotowej nieruchomości i nie prowadziła na niej gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni nie prowadziła, ani nie prowadzi działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nigdy nie była i nie jest rolnikiem, a więc nie ma cech koniecznych do prowadzenia gospodarstwa rolnego. Dla zachowania dobrego stanu nieruchomości rolnej i pozostawienia jej w wymaganej kulturze rolnej, użyczała nieodpłatnie okolicznemu rolnikowi ww. nieruchomość. Rolnik wykonywał stosowne zabiegi agro-rolne na przedmiotowej nieruchomości, w zamian za co korzystał z uzyskiwanych płodów rolnych. Do 2017 r. Wnioskodawczyni pobierała dopłaty unijne do ww. nieruchomości.

Wnioskodawczyni w 2019 r. postanowiła sprzedać ww. nieruchomość. Wystawiła nieruchomość na sprzedaż, jednakże w związku z dużym rozmiarem działki nr 1/1 (7,6640 ha), nie udało się znaleźć żadnego chętnego nabywcy. W związku z powyższym w 2022 r. Wnioskodawczyni zdecydowała się podzielić przedmiotową nieruchomość na mniejsze działki i je sprzedać. W czerwcu 2022 r., zgodnie z zatwierdzonym przez Starostę (…) projektem podziału gruntu, dokonano podziału nieruchomości na działki objęte numerami od 4 do 19. Następnie odłączono od ww. księgi wieczystej działkę nr 3 i założono dla niej nową księgę wieczystą o numerze KW (…). Działkę numer 2 również odłączono od nieruchomości głównej i założono dla niej księgę wieczystą o numerze KW (…).

Na chwilę obecną Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży jednej działki oraz dwóch sprzedaży udziałów w dwóch kolejnych działkach powstałych na skutek ww. podziału. W przyszłości zamierza sprzedać kolejne działki powstałe na skutek ww. podziału.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni chciałaby uzyskać interpretację indywidualną, mającą potwierdzić czy jej ocena prawna zaistniałych stanów faktycznych oraz ocena prawna zdarzenia przyszłego jest właściwa.

W dniu 10 października 2022 r. Wnioskodawczyni na mocy umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr (…) sporządzonego w Kancelarii Notarialnej Notariusza (…), zbyła na rzecz K. K. udział wynoszący 1/34 części w prawie własności działki nr 3 stanowiącej niezabudowaną nieruchomość gruntową, będącą częścią nieruchomości o numerze KW (…) opisanej powyżej. Wnioskodawczyni zbyła też na rzecz tej samej osoby udział wynoszący 1/34 części w prawie własności działki nr 2 stanowiącej niezabudowaną nieruchomość gruntową, będącą częścią nieruchomości o numerze KW (…), stanowiącą nieużytki i grunty rolne. Jednocześnie, zażądała odłączenia od ww. nieruchomości głównej działek nr 2 i 3 i założenia dla nich nowych ksiąg wieczystych (kolejno: (…) i (…)).

W dniu 28 listopada 2022 r. Wnioskodawczyni na mocy umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego Repertorium A nr (…) sporządzonego w Kancelarii Notarialnej Notariusza (…), zbyła na rzecz N. i P. małżeństwa S. prawo własności działki nr 1 stanowiącej niezabudowaną nieruchomość gruntową, będącą częścią nieruchomości o numerze KW (…). Wnioskodawczyni zbyła na rzecz tych samych osób udziały wynoszące po 1/34 części w prawie własności działek numer 2 (KW nr (…)) oraz 3 (KW nr (…)).

W dniu 13 czerwca 2023 r. Wnioskodawczyni na mocy umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr (…) sporządzonego w Kancelarii Notarialnej (…), zbyła na rzecz K. i E. małżonków G. udziały wynoszące po 1/34 części w prawie własności działek numer 2 (Kw nr (…)) oraz 3 (…).

Działki, które były przedmiotem ww. sprzedaży nie były i nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni nigdy nie podejmowała żadnych działań podnoszących wartość ww. działek. Wnioskodawczyni nie występowała w stosunku do tych działek o warunki zabudowy, ani też w żaden sposób nie uzbrajała terenu tych działek. Wnioskodawczyni nie udzielała w stosunku do tych działek żadnych pełnomocnictw, ani nie udostępniała ich przed sprzedażą osobom trzecim. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała ww. działek w żaden sposób, działki te stanowiły jedynie jej majątek osobisty. Jedyną działalnością, jaka była wykonywana na ww. działkach na długo przed sprzedażą, było wspomniane powyżej prace agro-rolne wykonywane przez okolicznego rolnika w celu zachowania dobrego stanu nieruchomości rolnej. Dodatkowo, na działce numer 3, Wnioskodawczyni zleciła przeprowadzenie lekkich prac ziemnych w celu zapewnienia każdej z działek dojazdu do drogi publicznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu Cywilnego i aktów wykonawczych.

Wnioskodawczyni nie nabyła własności ww. działek w celu ich dalszej sprzedaży, ani też w celach inwestycyjnych. Otrzymała ich własność w drodze darowizny od rodziców. Dopiero niedawno, a więc po około 15 latach od otrzymania darowizny, pojawiła się potrzeba zbycia darowanej nieruchomości.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać pozostałe działki objęte KW nr (…) tj. działki nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, poza działką numer 20, którą zamierza pozostawić na swoje własne potrzeby i wybudować na niej dom mieszkalny jednorodzinny, zamierza także sprzedać pozostałe udziały w działkach nr 2 i 3. Wnioskodawczyni, podobnie jak w przypadku sprzedanych już działek, nigdy nie podejmowała żadnych działań podnoszących wartość działek, co do których planowana jest w przyszłości sprzedaż i nie zamierza podejmować takich działań. Wnioskodawczyni nigdy nie występowała w stosunku do tych działek o warunki zabudowy, ani też nie podejmowała czynności mających na celu uzbrojenie terenu tych działek i nie zamierza podejmować takich czynności.

Wyżej wymienione działki nie są przez Wnioskodawczynię w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią jej majątku osobistego.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni mieszka w znacznej odległości od ww. nieruchomości, przyszłych nabywców przedmiotowych działek będzie szukała z pomocą lokalnego biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję.

Na działki objęte wnioskiem Wnioskodawczyni pobierała dopłaty bezpośrednie do gruntów rolnych, które jednakże nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z faktem, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podlegają jedynie te dotacje i dopłaty, które są związane z dostawą lub świadczeniem usług. Wnioskodawczyni zaprzestała w 2017 r. pobierania dopłat.

Działki objęte wnioskiem nie mają uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP). Dla żadnej z nich, poza działką numer 47/5, której Wnioskodawczyni nie zamierza sprzedawać, nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, ani też nie został złożony żaden wniosek o wydanie takich decyzji. Wnioskodawczyni nie składała też żadnych wniosków o pozwolenie na budowę w stosunku do działek powstałych na skutek podziału.

Działki nie są i nie będą do momentu planowanej sprzedaży udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawczyni nie zamierza podejmować na nich żadnej czynności, ani działalności przed ich sprzedażą, w tym żadnych działań podnoszących wartość ww. działek. W chwili obecnej nie ma potencjalnych nabywców działek i nie zostały podpisane żadne umowy przedwstępne sprzedaży. Wnioskodawczyni nie udzielała w zakresie ww. działek żadnych pełnomocnictw, oprócz pełnomocnictwa do zawarcia umowy sprzedaży udzielonego ojcu B. T., z uwagi na fakt, iż nie mogła być obecna podczas sporządzania aktu notarialnego.

Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami profesjonalnie, ani prywatnie.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z dokonaną sprzedażą działki nr 1 oraz udziałów w działkach nr 2 i 3?

2.Czy transakcje sprzedaży działki nr 1 oraz udziałów w działkach nr 2 i 3 są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

3.Czy Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z planowaną w przyszłości sprzedażą pozostałych działek niezabudowanych powstałych na skutek podziału przedmiotowej nieruchomości?

4.Czy przyszłe transakcje sprzedaży pozostałych działek niezabudowanych powstałych w wyniku podziału przedmiotowej nieruchomości będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie zaistniałych stanów faktycznych - dokonana sprzedaż działki nr 1 oraz udziałów w działkach 2 i 3 nie powinna była być opodatkowana podatkiem VAT.

Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe nieruchomości na podstawie umowy darowizny 15 lat temu od swoich rodziców. Podziału tej nieruchomości dokonała dopiero w 2022 r. Świadczy to o tym, że nabycie na podstawie umowy darowizny własności nieruchomości nie miało na celu ich dalszego zbycia. Ponadto Wnioskodawczyni nie zmieniła przed sprzedażą charakteru tych działek, od początku były to grunty rolne, łąki i pastwiska. Wnioskodawczyni nie prowadziła na tej nieruchomości działalności gospodarczej, ani żadnej innej działalności. Dokonane sprzedaże nie były czynnościami o charakterze profesjonalnym, zorganizowanym, a zatem nie były czynnościami kwalifikowanymi jako działalność gospodarcza, co wyłącza możliwość opodatkowania ich podatkiem VAT.

Ponadto, te same argumenty i te same powody świadczą o tym, że także zdarzenie przyszłe tj. planowane przyszłe czynności zbycia działek 4, 5, od 6 do 12 oraz od 13 do 21 nie będą opodatkowane podatkiem VAT. Wnioskodawczyni nie wykonywała żadnych czynności administracyjnych i technicznych w stosunku do tych działek, nabyła je 15 lat temu od rodziców na mocy umowy darowizny, nie prowadziła na tych działkach żadnej działalności poza zlecaniem okolicznemu rolnikowi prac agro-rolnych w celu zachowania właściwego ich stanu. W związku z powyższym, nie ma żadnych argumentów za tym by przyjąć, że planowana sprzedaż poszczególnych działek będzie miała charakter świadczący o wykonywaniu przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, co warunkowałoby opodatkowanie tych czynności podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko zarówno co do czynności już dokonanych, jak i zdarzeń przyszłych znajduje uzasadnienie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W orzeczeniu tym wskazano kryteria, jakimi należy kierować się dla uznania danej transakcji dostawy (sprzedaży) gruntów za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

TSUE stwierdził m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Nadto, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji i sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a podlegającymi opodatkowaniu czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Trybunał stwierdził, że dużych transakcji można dokonywać również jako czynności osobistych. Okoliczność, że w 2022 r. dokonano podziału gruntu na mniejsze działki, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma decydującego charakteru również długość okresu, w jakim przyszłe transakcje będą następowały, ani też wysokość osiągniętych w ich wyniku transakcji. Całość powyższych elementów odnosi się bowiem do zarządzania majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni stała się właścicielem nieruchomości ponad 15 lat temu. Próbowała sprzedać ziemię rolnikowi, jako że sama nie ma możliwości prowadzenia działalności rolniczej z uwagi na brak umiejętności i wykształcenia w tym zakresie oraz miejsce zamieszkania oddalone od gruntów. Jednak nie znalazła kupca na przedmiotową nieruchomość. W związku z powyższym nie można stwierdzić, że nabyła ona nieruchomość w celu jej dalszego zbycia. Ponadto Wnioskodawczyni w żaden sposób nie przekształciła, ani nie uzbroiła działek, które były sprzedane i które mają być przedmiotem sprzedaży. Wykonała jedynie lekkie prace ziemne w celu stworzenia prowizorycznej, szutrowej drogi dojazdowej do drogi publicznej.

Wnioskodawczyni z powodów przytoczonych w ww. wniosku stoi na stanowisku, że w związku z dokonaną sprzedażą działek oraz udziałów w działkach oraz planowaną sprzedażą pozostałych działek (poza działką nr 20), nie należy uznawać jej za podatnika podatku VAT. Planowana sprzedaż przedmiotowych działek jest działalnością prywatną, nie gospodarczą i związana jest ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Podkreślić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C- 181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej 11 maja 2020 r. w sprawie 0114-KDIP1-1.4012.116.2020.2.AKA).

Ponadto w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy Wnioskodawczyni przy dokonanej sprzedaży działek oraz planowanej przyszłej sprzedaży działek podejmowała, czy też będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców (w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług), co skutkuje wówczas koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Aktywnościami, które mogłyby wskazywać, że są to działania przebierające formę zorganizowaną w zakresie obrotu nieruchomościami mogłoby być: nabycie nieruchomości w celu jej późniejszej sprzedaży, uzbrojenie nieruchomości, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszeń, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy do sprzedawanych działek, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” musi wskazywać ciąg ww. okoliczności, a nie wystąpienie pojedynczych z nich. Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni nie podejmowała tego typu aktywności i działań, wobec czego nie można uznać jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu ww. przepisu.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że nawet gdyby uznać Wnioskodawczynię za podatnika podatku VAT w związku z dokonaną już sprzedażą działek oraz planowaną przyszłą sprzedażą pozostałych działek, to Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że czynność sprzedaży była i będzie zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Działki objęte zakresem wniosku od początku były działkami rolnymi, Wnioskodawczyni ani jej poprzednicy prawni nie przekształcali charakteru działek. Są to działki rolne, niezabudowane, nie są działkami budowlanymi w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż nie ma co do nich wydanych decyzji o warunkach zabudowy ani pozwolenia na budowę, ani też nie są one objęte żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W związku z tym, zarówno dokonane, jak i planowane czynności sprzedaży będą czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl powołanych powyżej przepisów grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania sprzedaży gruntów Sprzedająca podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy bowiem działania sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w dniu 2 maja 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny na własność nieruchomość gruntową oznaczoną wówczas w ewidencji gruntów jako działka ewidencyjna o nr 1/1. Ww. nieruchomość stanowiła ziemię rolną z przeznaczeniem pod grunty orne. Wnioskodawczyni od momentu nabycia nieruchomości w drodze darowizny nie korzystała w żaden sposób z przedmiotowej nieruchomości i nie prowadziła na niej gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni w 2019 r. postanowiła sprzedać ww. nieruchomość. Wystawiła nieruchomość na sprzedaż, jednakże w związku z dużym rozmiarem działki nr /1 (7,6640 ha), nie udało się znaleźć żadnego chętnego nabywcy. W związku z powyższym w 2022 r. Wnioskodawczyni zdecydowała się podzielić przedmiotową nieruchomość na mniejsze działki i je sprzedać. W czerwcu 2022 r., zgodnie z zatwierdzonym projektem podziału gruntu, dokonano podziału nieruchomości na działki objęte numerami od 2 do 19. Wnioskodawczyni nie prowadziła, ani nie prowadzi działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nigdy nie była i nie jest rolnikiem. Dla zachowania dobrego stanu nieruchomości rolnej i pozostawienia jej w wymaganej kulturze rolnej, użyczała nieodpłatnie okolicznemu rolnikowi ww. nieruchomość. Rolnik wykonywał stosowne zabiegi agro-rolne na przedmiotowej nieruchomości, w zamian za co korzystał z uzyskiwanych płodów rolnych. Do 2017 r. Wnioskodawczyni pobierała dopłaty unijne do ww. nieruchomości.

Na chwilę obecną Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży jednej działki oraz dwóch sprzedaży udziałów w dwóch kolejnych działkach powstałych na skutek ww. podziału. W przyszłości zamierza sprzedać kolejne działki powstałe na skutek ww. podziału. Wnioskodawczyni nie składała też żadnych wniosków o pozwolenie na budowę w stosunku do działek powstałych na skutek podziału.

Działki, które były i będą przedmiotem sprzedaży nie były i nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni nigdy nie podejmowała żadnych działań podnoszących wartość ww. działek. Wnioskodawczyni nie występowała w stosunku do tych działek o warunki zabudowy, ani też w żaden sposób nie uzbrajała terenu tych działek. Wnioskodawczyni nie udzielała w stosunku do tych działek żadnych pełnomocnictw, ani nie udostępniała ich przed sprzedażą osobom trzecim. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała ww. działek w żaden sposób, działki te stanowiły jedynie jej majątek osobisty. Jedyną działalnością, jaka była wykonywana na ww. działkach na długo przed sprzedażą, było wspomniane powyżej prace agro-rolne wykonywane przez okolicznego rolnika w celu zachowania dobrego stanu nieruchomości rolnej. Dodatkowo, na działce numer 3, Wnioskodawczyni zleciła przeprowadzenie lekkich prac ziemnych w celu zapewnienia każdej z działek dojazdu do drogi publicznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu Cywilnego i aktów wykonawczych.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać pozostałe działki tj. nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, poza działką numer 20, którą zamierza pozostawić na swoje własne potrzeby i wybudować na niej dom mieszkalny jednorodzinny, zamierza także sprzedać pozostałe udziały w działkach nr 2 i 3. Wnioskodawczyni, podobnie jak w przypadku sprzedanych już działek, nigdy nie podejmowała żadnych działań podnoszących wartość działek, co do których planowana jest w przyszłości sprzedaż i nie zamierza podejmować takich działań. Wnioskodawczyni nigdy nie występowała w stosunku do tych działek o warunki zabudowy, ani też nie podejmowała czynności mających na celu uzbrojenie terenu tych działek i nie zamierza podejmować takich czynności.

Wyżej wymienione działki nie są/ nie były przez Wnioskodawczynię w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią jej majątku osobistego. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni mieszka w znacznej odległości od ww. nieruchomości, przyszłych nabywców przedmiotowych działek będzie szukała z pomocą lokalnego biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Pani dotyczą ustalenia, czy z tytułu sprzedaży działki nr 1 i udziałów w działkach nr 2 i 3 oraz planowanej sprzedaży działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 19 należy uznać Panią za podatnika podatku VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez Wnioskodawczynię statusu podatnika.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła/podejmie Pani w odniesieniu do ww. działek oraz udziałów w działkach będących przedmiotem sprzedaży.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek i udziałów w działkach gruntu spełnia/będzie Pani spełniała przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała/będzie podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie aktywność Pani odnośnie sprzedaży działek oraz udziałów w działkach nie wykraczała/nie będzie wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, brak jest zatem podstaw do uznania Panią – w związku z sprzedażą/planowaną sprzedażą – za podatnika podatku od towarów i usług.

Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma całokształt działań jakie podjęła/podejmie Pani w odniesieniu do nieruchomości w całym okresie ich posiadania. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nie podejmowała/nie będzie Pani podejmowała ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Poza podziałem nieruchomości na działki nie dokonywała/nie będzie Pani dokonywała uatrakcyjnienia nieruchomości. Działki nie były i nie będą do momentu planowanej sprzedaży udostępniane osobom trzecim. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie zamierza podejmować na nich żadnej czynności, ani działalności przed ich sprzedażą, w tym żadnych działań podnoszących wartość ww. działek. Wnioskodawczyni nie udzielała w zakresie ww. działek żadnych pełnomocnictw. Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami profesjonalnie, ani prywatnie. W sprawie nie wystąpi więc ciąg zdarzeń, które wskazywałyby Pana aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy sprzedażdziałki nr 1 oraz udziału w działkach nr 2 i 3 oraz planowana sprzedaż działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 19 nie stanowiła/nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

W przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek oraz udziałów w działkach wystąpiła/wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami i korzystała /będzie korzystała Pani z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Tym samym sprzedaż działki nr 1 oraz udziału w działkach nr 2 i 3 oraz planowana sprzedaż działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 19 nie jest/nie będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy i w zakresie takiej sprzedaży nie jest/nie będzie Pani podatnikiem VAT zobowiązanym do opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Pani w zakresie pytań nr 1 i 3 uznano za prawidłowe.

Z uwagi na brak opodatkowania transakcji sprzedaży działki nr 1 i udziału w działkach nr 2 i 3 oraz planowanej sprzedaży działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 i 19, rozważanie zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży ww. działek gruntu (pytania nr 2 i 4) jest bezzasadne. W związku z powyższym odstąpiłem od udzielenia odpowiedzi w tym zakresie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
• zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).