Interpretacja indywidualna z dnia 29 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.419.2023.2.LK

Brak prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pod nazwą „(…)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2023 r. (wpływ 16 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, która wykonuje zadania nałożone naPaństwa na mocy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., „ustawa o samorządzie gminnym”). Jesteście Państwo zarejestrowani dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Obecnie planujecie Państwo realizację inwestycji pod nazwą „(…)” („Inwestycja”). Zgodnie z założeniami Gminy, projekt obejmować będzie dwa etapy. W ramach pierwszego etapu prac, wykonane zostaną zadania dotyczące:

• rekultywacji istniejących trawników - wygrabienia i zebrania samosiewów oraz wertykulacji z nawożeniem i dosiewkami,
• instalacji obiektów małej architektury - zakupu i montażu piłkochwytów (92 m), ławek (12 szt.), koszy na śmieci (2 szt.), ścianki do treningu piłkarskiego (1 szt.) oraz bramek ( 2 szt.).

Etap drugi ma zostać zrealizowany w późniejszym terminie.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę.

Celem przedmiotowej Inwestycji jest zwiększenie atrakcyjności Gminy poprzez poszerzenie jej oferty turystyczno-rekreacyjnej. Obiekt, który powstanie w wyniku realizacji inwestycji umożliwi lokalnym mieszkańcom i pobliskim miejscowościom aktywne spędzanie czasu z rodziną. W wyniku realizacji Inwestycji nastąpi także poprawa atrakcyjności wsi (…) i miejscowości znajdujących się w jej sąsiedztwie tj. (…) i (…). Będzie to skutkować wzrostem dynamiki rozwoju urbanizacyjnego tej części Gminy. (…) położone są w obszarze o atrakcyjnych walorach przyrodniczych i kulturowych. Pomimo tych korzystnych elementów na analizowanym obszarze występuje znikome zaplecze turystyczne. W miejscowości (…), gdzie zaplanowano lokalizację zamierzonej Inwestycji, nie ma obecnie żadnego miejsca umożliwiającego aktywne spędzanie wolnego czasu społeczności lokalnej oraz osobom przebywających w celach turystycznych i rekreacyjnych na obszarze Gminy.

Inwestycja ma również służyć propagowaniu dziedzictwa kulturowego i walorów przyrodniczych miejscowości (…), a w rezultacie całej Gminy, poprzez ustawienie tablicy opisującej krótką historię miejscowości wraz z informacjami historycznymi i danymi turystycznymi. Przyczyni się również do popularyzowania aktywności fizycznej oraz promocji zdrowego trybu życia.

Gmina zamierza wykorzystywać przedmiotową inwestycję wyłącznie na cele realizacji zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina nie planuje przenoszenia własności jakichkolwiek elementów nowopowstałej infrastruktury, ich najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów. Po wykonaniu prac obiekt będzie ogólnodostępny i pełnił funkcje infrastruktury niekomercyjnej, udostępnianej mieszkańcom i turystom nieodpłatnie.

Zgodnie z Państwa założeniami, inwestycja ma zostać sfinansowana w części ze środków własnych Gminy, w części zaś ze środków pozyskanych w ramach dofinansowania. W związku z powyższym, Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy na operacje w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Jednym z wymaganych załączników do ww. wniosku jest interpretacja indywidualna potwierdzająca, że Gmina nie jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w całości lub w części, co będzie równoznaczne z możliwością zaliczenia tego podatku do kosztów kwalifikowanych Inwestycji.

Pytanie

Czy Gminie w związku z realizacją opisanej Inwestycji będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby realizacji wyżej opisanej Inwestycji.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., „ustawa o VAT”), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (z określonymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w rozpatrywanym przypadku).

Z brzmienia powyższej regulacji wynika zatem, że uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków uzależnione jest od łącznego spełnienia przez dany podmiot dwóch podstawowych warunków:

• działania w ramach danej transakcji w charakterze podatnika VAT, oraz
• związku nabywanych towarów i usług z prowadzoną przez ten podmiot działalnością opodatkowaną.

W analizowanym przypadku, w ocenie Gminy, żadna z powyższych przesłanek nie zostanie spełniona.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą natomiast, zgodnie z ust. 2, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje ponadto także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów je obsługujących z kategorii podatników VAT ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że dla jego zastosowania konieczne jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

• analizowane czynności muszą być wykonywane przez ściśle określone podmioty - organy władzy publicznej lub urzędy obsługujące te organy, oraz
• czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez ww. podmioty władztwa publicznego.

Gmina jest organem władzy publicznej, w związku z czym pierwszy z ww. warunków jest w stosunku do niej zawsze spełniony. A zatem, kryterium determinującym status podatkowy Gminy w odniesieniu do poszczególnych obszarów jej funkcjonowania jest charakter wykonywanych w ramach tych obszarów czynności, mianowicie:

• w stosunku do czynności o charakterze cywilnoprawnym Gmina działa w jako podatnik VAT,
• w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach władztwa publicznego - jest wyłączony z kategorii podatników.

Gmina zasadniczo będzie więc podatnikiem VAT jedynie w zakresie tych z wykonywanych przez nią czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem takie czynności jak np. sprzedaż lub zamiana (nieruchomości i rzeczy ruchomych), najem, dzierżawa, i innych umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Z kolei wykonywanie przez jednostkę samorządową zadań własnych, nałożonych na nią na mocy przepisów ustawy o samorządzie gminnym, co do zasady nie będzie stanowiło działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji w ramach ich realizacji jednostka ta nie będzie występować w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Podstawowym zadaniem gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zamieszczono przykładowy katalog zadań własnych gminy, w których mieszczą się m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy zaznaczyć, że - jak zostało wskazane powyżej - Inwestycja opisana w stanie faktycznym wniosku będzie realizowana w ramach wykonywania przez Gminę zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i turystyki, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym. Obiekt, który powstanie w jej wyniku będzie obiektem ogólnodostępnym, służącym lokalnej społeczności oraz turystom. Gmina nie będzie zawierać jakichkolwiek umów cywilnoprawnych dotyczących korzystania z tego składnika mienia, nie będzie też pobierać z tego tytułu żadnych opłat. Inwestycja ta nie jest ukierunkowana na osiągnięcie przez Gminę jakichkolwiek dochodów.

Z tego względu, zdaniem Gminy, realizując przedmiotową Inwestycję działa ona w ramach władztwa publicznego, jako organ administracji publicznej. Tym samym, w świetle art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT, nie może w tym zakresie zostać uznana za podatnika VAT. Pierwszy z wymienionych powyżej warunków powstania prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją nie będzie zatem spełniony.

Dodatkowo, w rozpatrywanej sprawie nie zostanie spełniona również druga przesłanka. Dla powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych nabyć konieczne jest bowiem wystąpienie związku pomiędzy nabytymi przez podatnika towarami lub usługami a prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną VAT. W omawianym przypadku obiekt, który zostanie wytworzony w ramach Inwestycji nie będzie przez Gminę wykorzystywany do jakiejkolwiek działalności opodatkowanej VAT. Gmina nie planuje przenosić prawa własności realizowanej Inwestycji lub jakiejkolwiek jej części na rzecz innych podmiotów, nie zakłada również ich wynajmu lub wydzierżawienia. Ponadto, Gmina nie będzie także pobierała jakichkolwiek opłat za korzystanie z Inwestycji. Ponoszone przez Gminę z tego tytułu nakłady nie będą zatem w żaden sposób powiązane z jego sprzedażą opodatkowaną VAT.

Mając na uwadze powyższe, warunki odliczenia VAT naliczonego określone przez ustawodawcę w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną w rozpatrywanym przypadku spełnione, a co za tym idzie, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z treści cytowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl natomiast art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji pod nazwą „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będą spełnione. Będziecie Państwo realizować Inwestycję, w ramach której zostanie zagospodarowany teren przy świetlicy wiejskiej w miejscowości (…). Celem przedmiotowej Inwestycji jest zwiększenie atrakcyjności Gminy poprzez poszerzenie jej oferty turystyczno-rekreacyjnej. Obiekt, który powstanie w wyniku realizacji inwestycji umożliwi lokalnym mieszkańcom i pobliskim miejscowościom aktywne spędzanie czasu z rodziną. Inwestycja ma również służyć propagowaniu dziedzictwa kulturowego i walorów przyrodniczych miejscowości (…), a w rezultacie całej Gminy, poprzez ustawienie tablicy opisującej krótką historię miejscowości wraz z informacjami historycznymi i danymi turystycznymi. Przyczyni się również do popularyzowania aktywności fizycznej oraz promocji zdrowego trybu życia.

Gmina realizuje inwestycje w ramach zadań własnych w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym.

Gmina nie planuje przenoszenia własności jakichkolwiek elementów nowopowstałej infrastruktury, ich najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów. Po wykonaniu prac obiekt będzie ogólnodostępny i pełnił funkcje infrastruktury niekomercyjnej, udostępnianej mieszkańcom i turystom nieodpłatnie.

Tym samym, realizując Inwestycję nie będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz będą Państwo działali jako organ władzy publicznej w zakresie wykonywania zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych, a efekty realizacji tej Inwestycji – jak wynika z wniosku – nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji pn. „(…)”, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Zauważyć należy, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).