Interpretacja indywidualna z dnia 7 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.328.2023.2.KAK

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki na rzecz Skarbu Państwa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT odszkodowania wypłaconego za przejęcie nieruchomości pod inwestycję drogową. Uzupełnili go Państwo pismem z 31 lipca 2023 r. (wpływ 31 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Powiat … jest czynnym podatnikiem VAT. Działka nr … o pow. … ha położona w obrębie …, gm. …, powiat … była własnością Skarbu Państwa na podstawie art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 20 marca 1950 roku o terenowych organach jednolitej władzy państwowej (Dz. U. z 1950 r. nr 14 poz. 130) jako mienie byłych jednostek samorządu terytorialnego i wchodziła w skład terenów drogi łączącej miejscowości …. Na podstawie decyzji Wojewody … z dnia … r. przedmiotowa działka stała się własnością Powiatu … jako teren zajęty pod drogę powiatową nr …. Decyzją Zarządu Powiatu z dnia 08.12.2022 r. działka … została przekazana w trwały zarząd na rzecz Zarządu Dróg Powiatowych w …. W dniu 15.09.2022 r. Wojewoda … wydał decyzję … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - budowy drogi ekspresowej …. Decyzja ta na dzień dzisiejszy nie jest ostateczna, jednakże nadany jej został rygor natychmiastowej wykonalności. Na mocy decyzji Wojewody … z dnia 15.09.2022 r. działka nr …została podzielona i jej część oznaczona jako działka nr …o pow. … ha została przejęta za odszkodowaniem na rzecz Skarbu Państwa na potrzeby realizacji ww. inwestycji. Odszkodowaniem objęto zarówno grunt, jak i składnik budowlany, czyli bitumiczną nawierzchnię jezdni. Gmina …, na terenie której znajduje się przedmiotowa nieruchomość nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki nie wydano decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy. Działka … nie była użytkowana rolniczo. Nie była również przedmiotem najmu oraz dzierżawy. Obiekt liniowy w postaci drogi powiatowej zlokalizowany na działce … jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane (tj. dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.). Działka … stanowiła pas drogowy drogi powiatowej ze zlokalizowaną na niej drogą powiatową. Zarząd Dróg Powiatowych nie posiada informacji o dacie wybudowania przedmiotowych odcinków dróg - z dniem 01.01.1999 r. po reformie samorządowej drogi te zostały zaliczone do kategorii dróg powiatowych. Pomiędzy pierwszym użytkowaniem drogi powiatowej zlokalizowanej na ww. działce do momentu jej wywłaszczenia minęło więcej niż dwa lata. Poniesione wydatki na ulepszenie drogi - droga powiatowa … (działka …) - przebudowa drogi w 2013 r., roboty realizowano na podstawie zgłoszenia robót niewymagającego pozwolenia na użytkowanie.

Pytanie

Czy w przypadku odszkodowania wypłaconego Powiatowi …u za przejęcie pod inwestycję drogową - budowę drogi ekspresowej … działki nr … można zastosować zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Według wnioskodawcy wymieniona działka nr … przejęta za odszkodowaniem pod budowę drogi ekspresowej … podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na  przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o  charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza powyższego prowadzi zatem do stwierdzenia, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki warunkujące uznanie opisanej transakcji za dostawę towarów dokonywaną przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.

Wydając nieruchomość za odszkodowaniem Powiat nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, jak już powyżej wskazano, Powiat nie realizuje bowiem ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Oznacza to, że dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dochodzi bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za przeniesienie własności tego gruntu.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 162):

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Stosownie do treści art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według regulacji art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 17 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Tym samym, nadanie decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Skarb Państwa ekonomicznego władztwa nad rzeczą (tutaj: ww. Nieruchomością).

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 344):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

W związku z powyższym wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.

Tak więc, przeniesienie z mocy prawa własności gruntu w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przechodząc zatem do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy na rzecz Skarbu Państwa, za ustalonym odszkodowaniem, działki zabudowanej nr 11/1 wskazać należy, iż:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest  dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy,

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynku, budowli. W  tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

I tak, zgodnie z art. 3 pkt 1, 3, 3a ustawy Prawo budowlane:

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla działki zabudowanej budowlą zastosowanie znajdzie zwolnienie od opodatkowania, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem tej budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka nr …, była własnością Skarbu Państwa i wchodziła w skład terenów drogi łączącej miejscowości …. Na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 30.08.2022 r. działka nr … stała się własnością Powiatu … jako teren zajęty pod drogę powiatową nr … relacji …. W dniu 15.09.2022 r. Wojewoda … wydał decyzję nr … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - budowy drogi ekspresowej …. Decyzja ta na dzień dzisiejszy nie jest ostateczna, jednakże nadany jej został rygor natychmiastowej wykonalności. Na mocy decyzji Wojewody … z dnia 15.09.2022 r. działka nr … została podzielona i jej część oznaczona jako działka nr … o pow. … ha została przejęta za odszkodowaniem na rzecz Skarbu Państwa na potrzeby realizacji ww. inwestycji. Dla terenu na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy. Działka zabudowana jest drogą powiatową. Obiekt liniowy w postaci drogi powiatowej zlokalizowany na działce … jest budowlą. Pomiędzy pierwszym użytkowaniem drogi powiatowej zlokalizowanej na ww. działce do momentu jej wywłaszczenia minęło więcej niż dwa lata.

W związku z powyższym, w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie dostawa gruntu, na którym znajduje się ww. budowla – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy – również korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt  10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, dostawa na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie ww. działki zabudowanej nr …, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).