Interpretacja indywidualna z dnia 7 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.334.2023.1.TK

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją operacji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją operacji pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina – zgodnie z ustawą z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: usg) – wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy.

Zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Gmina realizuje z udziałem pomocy finansowej otrzymanej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 operację pn. „(…)”.

W ramach operacji wykonane zostaną:

1)nawierzchnia utwardzona z kostki betonowej pod ognisko wraz z montażem wyposażenia (grill trójnóg (...)),

2)nawierzchnia bezpieczna z piasku i montaż urządzeń siłowni plenerowej (...)

dalej: Infrastruktura.

W wyniku realizacji ww. operacji ma zostać osiągnięty następujący cel:

„Poprawa atrakcyjności obszaru (…) (będącej lokalną grupą działania, o której mowa w art. 1 pkt 2 lit. a ustawy z 20 lutego 2015 r. o rozwoju lokalnym z udziałem lokalnej społeczności) poprzez utworzenie miejsca wypoczynku i rekreacji w miejscowości (…)”.

Jak wskazano powyżej, przedsięwzięcie realizowane jest z udziałem pomocy finansowej otrzymanej przez Gminę w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Umowa w tym przedmiocie została zawarta przez Gminę z Województwem. Na jej podstawie Gmina otrzymuje dofinansowanie w wysokości (…) zł, jednak maksymalnie 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji. Do obowiązków Gminy należy z kolei m.in. poniesienie kosztów kwalifikowalnych; realizacja operacji zgodnie z biznesplanem; zapewnienie trwałości operacji; nieprzenoszenie prawa własności lub posiadania nabytych dóbr.

Z materiałów źródłowych dotyczących projektu wynika, że realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do zwiększenia liczby działań w zakresie aktywizacji oraz wzrostu atrakcyjności regionu poprzez stworzenie oferty wypoczynkowo-rekreacyjnej w miejscowości (…). Stanowić to będzie element będący podstawą do promocji regionu wskutek powstania atrakcyjnego miejsca kompleksowo urządzonego pod kątem spędzania wolnego czasu.

Wytworzona w ramach projektu infrastruktura będzie miała charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Tym samym z tytułu korzystania z „miejsca rekreacji i wypoczynku” Gmina nie będzie pobierała opłat (czerpała przychodów).

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych – w związku z wykonaniem Infrastruktury – towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych – w związku z wykonaniem Infrastruktury – towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Podatnikami podatku od towarów i usług są – w myśl art. 15 ust. 1 uptu – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 uptu).

Z treści przytoczonych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odnosząc powyższe do okoliczności, stanowiących przedmiot oceny w niniejszej sprawie, wskazać należy, że ponoszone przez Gminę w związku z wykonaniem Infrastruktury wydatki nie będą wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie Gmina czyniąc ww. wydatki nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (realizuje bowiem zadania własne, nie wykonując ich jednak w ramach statusu podatnika VAT). Wytworzona w ramach projektu infrastruktura będzie miała charakter ogólnodostępny i niekomercyjny – z tytułu korzystania z „miejsca rekreacji i wypoczynku” Gmina nie będzie pobierała opłat (czerpała przychodów).

Podsumowując, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia w całości lub w części podatku od towarów i usług naliczonego od wydatków czynionych w związku z wykonaniem Infrastruktury.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

§podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

§podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje z udziałem pomocy finansowej otrzymanej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 operację pn. „(…)”.

W ramach operacji wykonane zostaną:

1)nawierzchnia utwardzona z kostki betonowej pod ognisko wraz z montażem wyposażenia (grill trójnóg (...)),

2)nawierzchnia bezpieczna z piasku i montaż urządzeń siłowni plenerowej (...)

dalej: Infrastruktura.

W wyniku realizacji ww. operacji ma zostać osiągnięty następujący cel: „Poprawa atrakcyjności obszaru (…) (będącej lokalną grupą działania, o której mowa w art. 1 pkt 2 lit. a ustawy z 20 lutego 2015 r. o rozwoju lokalnym z udziałem lokalnej społeczności) poprzez utworzenie miejsca wypoczynku i rekreacji w miejscowości (…)”.

Przedsięwzięcie realizowane jest z udziałem pomocy finansowej otrzymanej przez Gminę w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Umowa w tym przedmiocie została zawarta przez Gminę z Województwem. Na jej podstawie Gmina otrzymuje dofinansowanie w wysokości (…) zł, jednak maksymalnie 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji. Do obowiązków Gminy należy z kolei m.in. poniesienie kosztów kwalifikowalnych; realizacja operacji zgodnie z biznesplanem; zapewnienie trwałości operacji; nieprzenoszenie prawa własności lub posiadania nabytych dóbr.

Wytworzona w ramach projektu infrastruktura będzie miała charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Tym samym z tytułu korzystania z „miejsca rekreacji i wypoczynku” Gmina nie będzie pobierała opłat. Ponadto z wniosku wynika, że ponoszone przez Gminę w związku z wykonaniem Infrastruktury wydatki nie będą wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją operacji pn. „(…)” w związku z wykonaniem Infrastruktury.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, bowiem mimo, iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to wytworzona w ramach projektu Infrastruktura będzie miała charakter ogólnodostępny i niekomercyjny – z tytułu korzystania z „miejsca rekreacji i wypoczynku” Gmina nie będzie pobierała opłat. Jak wynika z wniosku – ponoszone przez Gminę w związku z wykonaniem Infrastruktury – wydatki nie będą wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z wykonaniem Infrastruktury w ramach realizowanej operacji pn. „(…)”.

Podsumowując, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych – w związku z wykonaniem ww. Infrastruktury – towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).