Interpretacja indywidualna z dnia 3 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.353.2023.1.MWJ

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa własności działki na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży prawa własności działki nr 1 na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Uzupełnili go Państwo pismem z 21 czerwca 2023 r. (wpływ 22 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 6 czerwca 2023 r. (wpływ).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i prowadzi gospodarkę finansową na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 o finansach publicznych.

Gmina zamierza sprzedać prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w Gminie …, w obrębie …, działka gruntu o numerze ewidencyjnym 1 o pow. 0,3056 ha, dla której Sąd Rejonowy dla …, XVI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr ...

Działka została przekazana na własność Gminie decyzją nr … z dnia 04 listopada 1991 r., wydaną przez Wojewodę ...

Przedmiotowa nieruchomość aktem notarialnym nr … z dn. 18 grudnia 1995 r., została oddana w użytkowanie wieczyste Gminnej Spółdzielni „…”, a budynki posadowione na tym gruncie stały się własnością Spółdzielni. Okres użytkowania wieczystego ustalony został do dnia 18 grudnia 2094 r.

Następnie aktem notarialnym nr … z dn. 03 lutego 1998 r., nastąpiła sprzedaż wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków usługowych stanowiących odrębną własności na rzecz … Spółce Cywilnej z siedzibą w ...

Strony uzgodniły, że cena sprzedaży obejmuje:

·kwotę za prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej działki gruntu (kwota bez VAT-u),

·kwotę za prawo własności budynków (kwota z VAT 22%).

Z biegiem lat nowy użytkownik wieczysty … Spółka Cywilna z siedzibą w … stała się dłużnikiem wobec Gminy … i innych podmiotów, dlatego też wszczęto wobec niej postępowanie egzekucyjne.

Dnia 22 grudnia 2020 roku Postanowieniem nr sygn. akt II … podczas sprawy egzekucyjnej przeciwko dotychczasowemu wieczystemu użytkownikowi sąd przysądził na rzecz Państwa … do wspólności ustawowej małżeńskiej całość prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o nr ewidencyjnym 1 o pow. 0,3056 i prawa własności naniesień na tym gruncie. W 2021 r., nowi użytkownicy wieczyści dokonali wyburzenia naniesień budowlanych na ww. działce i tym samym grunt do dnia dzisiejszego jest niezabudowany.

Uchwałą Rady Gminy Nr … z dnia 31 sierpnia 2022 r., powyższa nieruchomość stanowiąca własność Gminy … została przeznaczona do sprzedaży w trybie bezprzetargowym na rzecz obecnego użytkownika wieczystego - Państwa ...

Pytanie

Czy przy sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, o której mowa wyżej, na rzecz użytkownika wieczystego przez Gminę, do ceny sprzedaży za przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności należy dodać podatek VAT, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Ponieważ przedmiotowa działka nie jest działką przeznaczoną na cele mieszkaniowe lecz usługowe (zgodnie z zapisami Uchwały … Rady Gminy … z dn. 10 sierpnia 2005 r, w sprawie sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego część sołectwa … leży na terenie oznaczonym symbolem 2U), sprzedaż nieruchomości nie następuje z mocy prawa zgodnie z ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności.

Zatem sprzedaż prawa własności do nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego na własność stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do przedmiotowej nieruchomości. Przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością, jako właściciel, nastąpiło już w chwili ustanowienia użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, w momencie oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste pierwszemu użytkownikowi doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

Dodając podatek VAT do już oddanej nieruchomości można by mówić o podwójnym opodatkowaniu podatkiem VAT tej samej nieruchomości.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.353.2017.1.AD.

Takie samo stanowisko otrzymali Państwo również od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.618.2018.1.ŻR z dn. 01 października 2018r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i §2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.):

Przepis art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami daje dyspozycję, że:

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste składającej z działki nr 1. Przedmiotowa nieruchomość została oddana w 1995 r. w użytkowanie wieczyste Gminnej Spółdzielni „…”, a budynki posadowione na tym gruncie stały się własnością Spółdzielni. Okres użytkowania wieczystego ustalony został do dnia 18 grudnia 2094 r.

Następnie aktem notarialnym z 03 lutego 1998 r. nastąpiła sprzedaż wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków usługowych stanowiących odrębną własności na rzecz …Spółce Cywilnej.

Z biegiem lat nowy użytkownik wieczysty …Spółka Cywilna stała się dłużnikiem wobec Państwa i innych podmiotów, dlatego też wszczęto wobec niej postępowanie egzekucyjne.

Dnia 22 grudnia 2020 roku postanowieniem, podczas sprawy egzekucyjnej przeciwko dotychczasowemu wieczystemu użytkownikowi, sąd przysądził na rzecz Państwa … całość prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o nr ewidencyjnym 1 o pow. 0,3056 i prawa własności naniesień na tym gruncie. W 2021 r. nowi użytkownicy wieczyści dokonali wyburzenia naniesień budowlanych na ww. działce i tym samym grunt do dnia dzisiejszego jest niezabudowany.

Planują Państwo zbyć ww. działki w drodze bezprzetargowej na rzecz obecnego użytkownika wieczystego.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Jak wyżej wskazano, art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą, iż przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością gruntową oznaczoną jako działka nr 1 jak właściciel nastąpiło w chwili objęcia przez pierwszego użytkownika (Gminną Spółdzielnię „…”) prawa użytkowania wieczystego dysponowania ww. nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Wobec powyższego, ustanowienie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 1 na rzecz pierwszego użytkownika stanowiło już dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Planowana przez Państwa sprzedaż prawa własności przedmiotowej nieruchomości gruntowej, nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z powyższym, planowana sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 1, na rzecz obecnego użytkownika wieczystego będzie w zasadzie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Czynność ta będzie stanowiła jedynie zmianę tytułów prawnych do tej nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zatem, czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej działki.

Zaznaczenia wymaga fakt, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla których prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed dniem 1 maja 2004 r. nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Skoro zatem, w analizowanym przypadku prawo użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 1 ustanowiono w 1995 roku, a następnie było ono zbyte na rzecz kolejnego użytkownika, to czynność dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu obecnemu użytkownikowi wieczystemu przedmiotowego gruntu (bez względu na okres, w którym wszedł w posiadanie prawa użytkowania wieczystego), nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że planowana przez Państwa sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 1 na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Czynność ta nie będzie bowiem stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).