Interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.301.2023.1.TK

Brak prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z realizacją inwestycji drogowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest podmiotem prawa publicznego zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym z 8 marca 1990 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.).

Gmina poza zadaniami właściwymi dla jednostki samorządu terytorialnego realizuje działalność na podstawie umów cywilno-prawnych, jest więc także podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i od 1 marca 2004 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, w ramach których występuje w charakterze inwestora.

Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości płynnych, wynajmu pomieszczeń i dzierżawy działek gminnych oraz czynności sprzedaży nieruchomości gminnych (działki, mieszkania). Za ww. usługi wystawiane są faktury i naliczany jest podatek VAT.

Gmina planuje realizację dwóch inwestycji polegających na przebudowie dróg gminnych pn. „(…)”.

W ramach robót zaplanowano zmianę nawierzchni dróg z nawierzchni żwirowej na bitumiczną. Przyczyni się to do poprawy bezpieczeństwa i wzrostu standardu korzystania z drogi. Poprawie ulegnie jakość życia mieszkańców przyległych nieruchomości, którzy zyskają bezpieczny dojazd zarówno do własnych posesji jak również obszarów istotnych z punktu widzenia gospodarczego i administracyjnego m.in. do szkoły, dworca PKP, Urzędu Gminy, banku, poczty i ośrodka zdrowia oraz okolicznych sklepów.

Inwestycje będą realizowane w ramach dwóch programów: 1. Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, 2. Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, finansowanego z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Faktury za inwestycję będą wystawiane na Gminę.

Realizacja projektów będzie finansowana ze środków otrzymanych w ramach dofinansowania oraz środków własnych budżetu Gminy.

Wytworzona w ramach inwestycji infrastruktura będzie służyła do realizacji zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. sprawy związane z drogami gminnymi i organizacją ruchu drogowego oraz wpłynie na poprawę bezpieczeństwa ruchu pojazdów i bezpieczeństwa mieszkańców.

Przebudowane drogi będące przedmiotem inwestycji będą stanowiły majątek Gminy, który nie będzie przekazany żadnemu innemu podmiotowi i będzie służył wyłącznie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców wynikających z ustawy o samorządzie gminnym.

Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji będą ponoszone z budżetu Gminy. Realizując ww. projekty Gmina działa wyłącznie jako jednostka samorządu terytorialnego powołana do organizacji życia publicznego na swoim terytorium, nie działa w charakterze podatnika VAT.

Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała od nikogo żadnych opłat z tytułu korzystania z modernizowanych dróg gminnych. Drogi przebudowane w wyniku realizacji inwestycji nie będą związane z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z przebudową dróg gminnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o zasięgu lokalnym.

W art. 7 ust. 1 ww. ustawy, jako zadania własne gminy wymieniono m.in. sprawy ładu przestrzennego, gminnych dróg, ulic i placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych.

Powstała w ramach inwestycji infrastruktura będzie służyła realizacji zadań publiczno-prawnych Gminy nałożonych przepisami o samorządzie gminnym, które nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie będzie w żaden sposób wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

W związku z powyższym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących inwestycji związanej z przebudową dróg gminnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

•podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

•podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Według art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 645 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do unormowań zawartych w art. 7 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Na mocy art. 8 ust. 2. ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 20 pkt 3 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 20 pkt 11 ustawy o drogach publicznych:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina od 1 marca 2004 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest podmiotem prawa publicznego zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym. Poza zadaniami właściwymi dla jednostki samorządu terytorialnego realizuje działalność na podstawie umów cywilno-prawnych, jest więc także podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, w ramach których występuje w charakterze inwestora.

Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości płynnych, wynajmu pomieszczeń i dzierżawy działek gminnych oraz czynności sprzedaży nieruchomości gminnych (działki, mieszkania). Za ww. usługi wystawiane są faktury i naliczany jest podatek VAT.

Gmina planuje realizację dwóch inwestycji polegających na przebudowie dróg gminnych pn. „(…)”.

W ramach robót zaplanowano zmianę nawierzchni dróg z nawierzchni żwirowej na bitumiczną.

Przyczyni się to do poprawy bezpieczeństwa i wzrostu standardu korzystania z drogi. Poprawie ulegnie jakość życia mieszkańców przyległych nieruchomości, którzy zyskają bezpieczny dojazd zarówno do własnych posesji jak również obszarów istotnych z punktu widzenia gospodarczego i administracyjnego m.in. do szkoły, dworca PKP, Urzędu Gminy, banku, poczty i ośrodka zdrowia oraz okolicznych sklepów.

Inwestycje będą realizowane w ramach dwóch programów: 1. Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych, 2.Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, finansowanego z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Faktury za inwestycję będą wystawiane na Gminę.

Realizacja projektów będzie finansowana ze środków otrzymanych w ramach dofinansowania oraz środków własnych budżetu Gminy.

Wytworzona w ramach inwestycji infrastruktura będzie służyła do realizacji zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym tj. sprawy związane z drogami gminnymi i organizacją ruchu drogowego oraz wpłynie na poprawę bezpieczeństwa ruchu pojazdów i bezpieczeństwa mieszkańców.

Przebudowane drogi będące przedmiotem inwestycji będą stanowiły majątek Gminy, który nie będzie przekazany żadnemu innemu podmiotowi i będzie służył wyłącznie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców wynikających z ustawy o samorządzie gminnym.

Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji będą ponoszone z budżetu Gminy. Realizując ww. projekty Gmina działa wyłącznie jako jednostka samorządu terytorialnego powołana do organizacji życia publicznego na swoim terytorium, nie działa w charakterze podatnika VAT.

Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała od nikogo żadnych opłat z tytułu korzystania z modernizowanych dróg gminnych. Drogi przebudowane w wyniku realizacji inwestycji nie będą związane z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z realizacją ww. inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi, które są opodatkowane podatkiem VAT, były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Gmina nie pobiera i nie będzie pobierała od nikogo żadnych opłat z tytułu korzystania z modernizowanych dróg gminnych. Drogi przebudowane w wyniku realizacji inwestycji nie będą związane z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że przebudowa dróg odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego i Gmina, wykonując to zadanie, będzie działała jako organ administracji publicznej i będzie mogła korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż będzie realizowała ona w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb społeczności gminnej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Przy realizacji inwestycji we wskazanym wyżej zakresie Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w celu realizacji zadania nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „(…)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).