Interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDWP.4011.41.2021.10.ŁZ

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1411/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt 31 maja 2023 r.);

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 4 czerwca 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Opis działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

A.K. („Wnioskodawca” lub „Podatnik") prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej („CEIDG”). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”), posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej świadczy usługi sklasyfikowane m.in. jako: działalność związaną z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wytwarzane w ten sposób oprogramowanie („Oprogramowanie”) podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie jest przez Wnioskodawcę tworzone w ramach działalności polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, gdyż na tych czynnościach opiera się tworzenie Oprogramowania w związku z ciągłym postępem technicznym występującym w tej branży.

W związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej w 2020 r. Wnioskodawca uzyskał przychód z jednej umowy o współpracy (kontrakt cywilnoprawny) zawartej z innym podmiotem (“Kontrahent”). W konsekwencji, niniejszy Wniosek dotyczy możliwości zastosowania u Wnioskodawcy preferencyjnego opodatkowania w PIT w rozliczeniu za 2020 r., Wnioskodawca w dalszej części Wniosku przedstawi stan faktyczny zaistniały u Wnioskodawcy w 2020 r.

Umowa o Współpracy.

Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta usługi informatyczne polegające na tworzeniu i rozwoju (zmian, uzupełnienia, aktualizowania) Oprogramowania i nadzoru nad projektami realizowanymi przez Kontrahenta. Usługi te polegają na stworzeniu zestawu dedykowanych programów z wykorzystaniem poniższych języków programowania dających Kontrahentowi możliwość zbierania, przetwarzania oraz prezentowania w różnych formach danych odnośnie stanu rynków finansowych (waluty, metale szlachetne itp.) oraz analizy tych danych dla transakcji czy stanów przeszłych. Oprogramowanie to jest użyte na potrzeby wewnętrzne Kontrahenta i niedostępne dla osób trzecich - klientów Kontrahenta. Każda z powstałych aplikacji (Oprogramowanie) posiada zestaw skryptów odpowiadających za walidacje wprowadzonych do systemu danych – sprawdzane są zarówno poprawność jak również aktualność informacji oraz zapobiega się duplikowaniu danych przetrzymywanych przez system. Całość systemu opiera się o architekturę systemów rozproszonych z wykorzystaniem chmury obliczeniowej oraz chmury danych.

Wnioskodawca zajmuje się rozwojem i ulepszaniem chmurowego rozwiązania, które umożliwia wycenę instrumentów pochodnych/walut/indeksów w czasie rzeczywistym. Na podstawie szacowanych modeli ekonometrycznych, modeli ryzyka budowanych przez sztuczną inteligencję, Wnioskodawca tworzy system do wymiany aktualnej wyceny międzyinstytucjonalnej powyższych aktywów.

Zastosowanie rozwiązań chmurowych pozwala na zaawansowaną skalowalność, aby sprostać bardzo dużym przepływom danych. Wnioskodawca dostarcza narzędzia wizualne (interfejsy webowe), które umożliwiają konfigurację tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca migruje klientów webowych na technologie mikrofrontendów aby ułatwić budowę systemów na duża skalę.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zaprojektował oraz rozwinął platformę bazową do budowy nowych podprojektów w systemie modułowym, co znacznie ułatwia dodawanie i utrzymywanie bieżącego projektu jako całości oraz prawie całkowicie eliminuje ryzyku impaktu błędów pomiędzy osobnymi podaplikacjami, a stwarza wrażenie pracy w jednej globalnej aplikacji.

Rozwiązania Wnioskodawcy sprawiają, że projekty „budują się” szybciej dzięki czemu pozostali programiści, również współpracujący z Kontrahentem, mogą pracować wydajniej, a platformy chmurowe są mniej obciążane, co wiąże się z redukcją kosztów podczas utrzymywania projektu oraz jego rozwoju.

Zarówno po stronie kodu logiki biznesowej jak i kodu obsługującego interfejs użytkownika, zasada ich działania opiera się na mikro serwisach, które umożliwiają skalowalność systemu w zależności od jego obciążenia, niezawodność (wiele kopii, na wypadek awarii jednej z nich). Każdy z mikro serwisów posiada również kopie baz danych które w razie awarii w jednym regionie, mogą być odtwarzane na podstawie zreplikowanych danych zapisanych w innej lokalizacji.

Wnioskodawca nieustannie wprowadza ulepszenia w celu automatyzacji pracy Kontrahenta oraz innych programistów biorących udział w projekcie, którym Kontrahent te rozwiązania udostępnia (przedstawiane są również w postaci kodu źródłowego).

Przy świadczeniu usług Wnioskodawca korzysta z języków programowania, np. Typescript i C#.

Czynności zlecone w zakresie umowy o współpracy („Umowa o współpracy”) wykonywane były i są w siedzibie Kontrahenta lub w innym miejscu wybranym przez Wnioskodawcę.

Dla celów wykonania Umowy o współpracy Wnioskodawca otrzymał do dyspozycji dostęp do bazy kodu aplikacji, rozwijanej przez Wnioskodawcę, oraz urządzeń niezbędnych w procesie jej tworzenia.

Podatnik zobowiązał się również, na zasadach ustalonych w niniejszej umowie, wykonać zlecone usługi wykorzystując do tego celu swoją wiedzę, umiejętności, zdolności i poświęcając się im w takim stopniu, w jakim będzie tego wymagał rodzaj zadania i jego zakres.

Usługi świadczone są przez Wnioskodawcę za umówionym zryczałtowanym wynagrodzeniem. W ramach tego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta wszelkie utwory w rozumieniu ustawy Prawo autorskie, tj. prawa majątkowe do tych utworów (z chwilą stworzenia utworów) w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowie.

Prowadzone przez Wnioskodawcę pracę związane z tworzeniem/ rozwinięciem/ulepszeniem Oprogramowania w ramach Umowy o współpracy nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca ponosi określone wydatki („Wydatki”).

Wydatki, co do zasady, są stałe i mogą rozkładać się na więcej niż jeden projekt (Oprogramowanie), ze względu na to, że jedno Oprogramowanie może być wykorzystane przy wielu projektach, a sprzęt nie eksploatuje się automatycznie po zakończeniu danego projektu. Jednocześnie Wydatki te można przyporządkować wówczas odpowiednio do kilku projektów.

Przeniesienie praw autorskich do utworów.

W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac w ramach Umowy o współpracy powstają autorskie prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych („Oprogramowanie”). Oprogramowanie podlega zatem ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) Oprogramowanie lub jego części, to właścicielem tego Oprogramowania jest Kontrahent, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia i rozwinięcia. Możliwe jest zatem, że w niektórych przypadkach Wnioskodawca dokonuje modyfikacji i ulepszenia istniejącego już Oprogramowania autorstwa innych osób - przy czym Wnioskodawca precyzuje, że efekt modyfikacji Oprogramowania autorstwa innych osób stanowić będzie odrębne prawo autorskie do programu komputerowego. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania Wnioskodawca przekazuje na ich rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania.

Wydatki.

Działalność Wnioskodawcy polega zatem na wytwarzaniu, rozwijaniu, ulepszaniu Oprogramowania lub jego części oraz jego zbyciu i z tego tytułu uzyskuje dochody (z Umowy o współpracy). Wnioskodawca nie uzyskuje dochodów z innych „źródeł” niż Umowa o współpracy, poniósł natomiast w 2020 r. określone Wydatki, tzn.

a)koszty świadczenia usług księgowych;

b)składki na ubezpieczenie zdrowotne (ulga na start);

c)abonament telefoniczny;

d)koszty wyposażenia, m.in. stacja dokująca, router wi-fi;

e)koszty usług telekomunikacyjnych (internet);

f)część czynszu za mieszkanie w którym prowadzona jest działalność Wnioskodawcy;

g)koszty eksploatacji dwóch samochodów.

Wydatki to koszty stałe, konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu wymaga wykorzystywania zarówno sprzętu elektronicznego, środków transportu jak i opłat eksploatacyjnych z tym związanych.

Wnioskodawca nie jest wstanie przyporządkować konkretnych wydatków do konkretnego Oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje Wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wszelkie prace świadczone są w sposób uporządkowany oraz są należycie udokumentowane i wykonywane zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez Kontrahenta nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca tworzy, ulepsza, modyfikuje Oprogramowanie komputerowe. W efekcie realizacji umowy łączącej Wnioskodawcę z Kontrahentem powstaje nowe, odrębne Oprogramowanie.

Współczynnik nexus.

Wnioskodawca nie ponosił w 2020 r. żadnych kosztów, które kwalifikują się do liter b) - d),o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ewidencja podatkowa dla potrzeb IP BOX.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację podatkową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a w oddzielnej ewidencji podatkowej:

a)wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie),

b)wyodrębnia kwoty przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie),

c)wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Pozostałe elementy stanu faktycznego wniosku

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Niniejszy wniosek dotyczy możliwości skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT za 2020 r., ale będzie również stanowić podstawę do stosowania ulgi IP BOX przez Wnioskodawcę w następnych latach.

Uzupełnienie wniosku

Ad. pkt 1, 2 i 3

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 3 sierpnia 2020 r. w zakresie wskazanym we Wniosku. W przypadku Umowy o Współpracy, wykorzystując dostępne (wskazane we Wniosku) języki programowania, Wnioskodawca zajmuje się rozwojem i ulepszaniem rozwiązania modułowego, które umożliwia zaawansowaną skalowalność, aby sprostać bardzo dużym przepływom danych. Wnioskodawca dostarcza narzędzia wizualne (interfejsy webowe), które umożliwiają konfigurację tworzonego oprogramowania oraz prezentację użytkownikom końcowym. W konsekwencji, pierwsze dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawca osiągnął w sierpniu 2020 r.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zaprojektował oraz rozwinął platformę bazową do budowy nowych podprojektów w systemie modułowym, co znacznie ułatwia dodawanie i utrzymywanie bieżącego projektu jako całości oraz prawie całkowicie eliminuje ryzyko powstania błędów pomiędzy osobnymi podaplikacjami, a stwarza wrażenie pracy w jednej globalnej aplikacji.

Wnioskodawca nieustannie wprowadza ulepszenia w celu automatyzacji pracy Kontrahenta w ramach Umowy o Współpracy oraz innych programistów biorących udział w projekcie, którym Kontrahent te rozwiązania udostępnia (przedstawiane są w postaci kodu źródłowego). Finalnie, Wnioskodawca odsprzedaje do Kontrahenta wytworzone oprogramowanie w postaci modułów, kodów źródłowych lub innych rozwiązań.

Innymi słowy, Wnioskodawca rozlicza się z Kontrahentem za finalny rezultat prac, a nie za poszczególne ich etapy. Wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie) jest następnie odsprzedawane do Kontrahenta. Wynagrodzenie ustalone z Kontrahentem jest uiszczane na rachunek bankowy Wnioskodawcy tytułem odsprzedaży programów komputerowych lub ich modułów (stanowiących odrębny przedmiot prawa autorskiego).

Istotą pracy programistycznej jest nastawienie na cel (rezultat), czego efektem jest brak możliwości jakiegokolwiek usystematyzowania, uporządkowania, zaplanowania prac, gdyż często poszczególne zlecenia otrzymane od klientów muszą zostać zrealizowane ad hoc, tzn. od razu, zgodnie z pilnym zapotrzebowaniem klienta. W ten sposób, tj. w wyniku rozwijania, ulepszania Oprogramowania powstają nowe kody, algorytmy stanowiące odrębne prawo własności intelektualnej. Oprogramowanie zostało w całości wytworzone, rozwinięte lub ulepszone bezpośrednio przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku świadczenia usług w ramach Umowy o Współpracy Wnioskodawca tworzy nowe rozwiązania, procesy, produkty lub je rozwija albo ulepsza. Finalny rezultat prac jest następnie odpłatnie przenoszony na Kontrahenta (sprzedaż praw własności intelektualnej), który implementuje te rozwiązania, procesy, produkty, dzięki czemu rozwiązania, procesy, produkty Kontrahenta stają się bardziej innowacyjne. Ciągły postęp technologiczny wymaga od Kontrahenta nieustannego rozwijania oferowanych dalszym klientom rozwiązań, procesów i usług, dzięki temu w znacznym stopniu różnią się od uprzednio oferowanych nowych rozwiązań, procesów oraz produktów.

Wnioskodawca przedstawił we Wniosku opis zdarzenia przyszłego, który dotyczy działalności wykonywanej w ramach Umowy o Współpracy. Na podstawie opisów stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych Organ, jako organ podatkowy upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych, wydaje dla podatników interpretacje indywidualne.

Definicja pojęć badań naukowych, prac rozwojowych oraz działalności badawczo-rozwojowej wskazanych w ustawie o PIT mogą być przedmiotem wykładni dokonanej przez Organ, o co wystąpił również Wnioskodawca.

Dokonanie oceny czy działalność Wnioskodawcy stanowi badania naukowe, prace rozwojowe lub działalność badawczo-rozwojową stanowi zatem obowiązek Organu, którego nie może przenieść na Wnioskodawcę. Taka informacja Wnioskodawcy, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, stanowiłaby wówczas element zdarzenia przyszłego, co mogłoby się przyczynić do pozbawienia Wnioskodawcy ochrony wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej. Stanowisko Wnioskodawcy o braku możliwości przeniesienia ww. obowiązków organu interpretacyjnego na wnioskodawcę potwierdza m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., sygn. I SA/Kr 178/21, wyrok WSA w Olsztynie z 3 października 2018 r., sygn. I SA/OI 449/18 oraz wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. II FSK 1392/16.

Ad. pkt 4

Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wytwarzaniem, ulepszaniem i rozwijaniem oprogramowania komputerowego. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza lub rozwija istniejące już oprogramowanie będące własnością np. Kontrahenta, to za każdym razem efekt modyfikacji, ulepszenia lub rozwinięcia oprogramowania autorstwa innych osób, stanowić będzie odrębne prawo autorskie do programu komputerowego. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania Wnioskodawca przekazuje na ich rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania. W konsekwencji, Wnioskodawca za każdym razem wytwarza nowe prawo własności intelektualnej - programy komputerowe (Oprogramowanie).

Ad. pkt 5

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca przenosi wszystkie efekty swoich prac na rzecz Kontrahenta, w konsekwencji całe wynagrodzenie Wnioskodawcy dotyczy przeniesienia praw autorskich do oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca pragnie raz jeszcze podkreślić, że okoliczność czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową stanowi przedmiot Wniosku, zatem dokonanie takiej oceny stanowi obowiązek Organu. W kontekście brzmienia pytania nr 5 wskazanego w niniejszym wezwaniu, wątpliwości Wnioskodawcy budzi zasadność zadawania pytań nr 1-3.

Wnioskodawca nie świadczył oraz nie świadczy swoich usług pod kierownictwem Kontrahenta. Kontrahent nabywał oraz nabywa jedynie odpłatnie wytworzone, rozwinięte lub ulepszone Oprogramowanie zgodnie z otrzymanym zleceniem. W ramach Umowy o Współpracy Wnioskodawca ponosił oraz ponosi pełną odpowiedzialność względem osób trzecich (w tym Kontrahenta) za wszelkie szkody poniesione w wyniku świadczenia usług (zawinione działania lub zaniechania), w tym także za działania podwykonawców Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosi zatem ryzyko gospodarcze w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W praktyce, Wnioskodawca prawie w całości świadczy usługi z miejsca siedziby działalności Wnioskodawcy lub z innego, wybranego przez niego miejsca. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do świadczenia usług w miejscu wskazanym przez Kontrahenta.

Ad. pkt 6, 7, 8 i 9

Kontrahent rozlicza się z Wnioskodawcą za finalny rezultat prac, a nie za poszczególne ich etapy. Wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie) jest następnie odsprzedawane do klientów. Wynagrodzenie ustalone z klientami jest uiszczane na rachunek bankowy Wnioskodawcy tytułem odsprzedaży programów komputerowych lub ich modułów (stanowiących odrębny przedmiot prawa autorskiego).

Każde wytworzone, rozwinięte, ulepszone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie w rozumieniu prawa autorskiego. Wnioskodawca dokonywał oraz dokonuje zatem odpłatnego zbycia (sprzedaży) praw własności intelektualnej (programów komputerowych). Ocena czy przedmiot sprzedaży stanowi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 1 i 2 w zw. z ust. 7 ustawy o PIT, jest przedmiotem pytania nr 1 oznaczonego we Wniosku i to organ interpretacyjny powinien udzielić na nie odpowiedzi by nie ograniczyć Wnioskodawcy mocy ochronnej wynikającej z wydanej interpretacji indywidualnej.

Całość wynagrodzenia otrzymywanego od Kontrahenta dotyczy przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych, co w kontekście uzyskiwania przez Wnioskodawcę wyłącznie dochodów z Umowy o Współpracy, oznacza że jest to jedyne wynagrodzenie Wnioskodawcy.

Innymi słowy, Wnioskodawca uzyskuje wyłącznie przychody ze sprzedaży praw do programów komputerowych. Kwestia możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z preferencyjnego opodatkowania stanowi przedmiot Wniosku, a opis zdarzenia przyszłego Wniosku dotyczy całego wynagrodzenia Wnioskodawcy uzyskiwanego z Umowy o Współpracy. Okoliczność, w jakim zakresie Wnioskodawca skorzysta z preferencyjnego opodatkowania uzależniona jest od interpretacji indywidualnej, która zostanie wydana w przedmiotowej sprawie.

W przypadku świadczenia usług w ramach Umowy o Współpracy Wnioskodawca tworzy nowe rozwiązania, procesy, produkty lub je rozwija albo ulepsza. Finalny rezultat prac jest następnie odpłatnie przenoszony na Kontrahenta (sprzedaż praw własności intelektualnej), który implementuje te rozwiązania, procesy, produkty, dzięki czemu rozwiązania, procesy, produkty Kontrahenta stają się bardziej innowacyjne. Ciągły postęp technologiczny wymaga od Kontrahenta nieustannego rozwijania oferowanych dalszym klientom rozwiązań, procesów i usług, dzięki temu w znacznym stopniu różnią się od uprzednio oferowanych nowych rozwiązań, procesów oraz produktów.

Ad. pkt 11, 12 i 13

Przez określone we wniosku Wydatki rozumieć należy:

• koszty świadczenia usług księgowych - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę dotyczące usługowego (profesjonalnego) prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz pozostałych ksiąg podatkowych oraz sporządzania i wysyłania deklaracji podatkowych; usługi te wykonywane są przez podmiot (biuro rachunkowe) legitymujący się stosownymi uprawnieniami, potwierdzonych certyfikatem;
• koszty abonamentu telefonicznego - wydatki ponoszone na bieżące porozumiewanie (komunikowanie) się z Kontrahentem w związku z realizowaną Umową o Współpracy; dotyczą opłat związanych z abonamentem telefonicznym;
• składki na ubezpieczenie zdrowotne - wydatek stały związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, który zgodnie z przepisami jest odliczany przez Wnioskodawcę od zapłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych;
• koszty wyposażenia - bieżące wydatki niezbędne do świadczenia usług w ramach Umowy o Współpracy stanowiące element zespołu komputerowego jako narzędzia niezbędnego do pracy, np. wydatki na zakup stacja dokująca, router wi-fi;
• koszty abonamentu telefonicznego - wydatki ponoszone na bieżące porozumiewanie (komunikowanie) się z Kontrahentem w związku z realizowaną Umową o Współpracy; dotyczą opłat związanych z dostępem do sieci Intrernet;
• koszty eksploatacyjne pojazdu (pojazdów) - wydatki na zakup paliwa, ubezpieczenia OC oraz AC, koszty serwisowe pojazdu (naprawy, wymiana opon i innych części), koszty przeglądu.

W 2020 r. Wnioskodawca zakupił następujące elementy wyposażenia - specjalistyczny monitor, natomiast w kolejnych lata nie wyklucza zakupu innego wyposażenia związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca wyjaśnia, że ponosił oraz ponosi wszystkie wskazane we wniosku wydatki w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca we wniosku wystąpił do Organu o dokonanie oceny czy są związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową czego przejawem są pytania nr 2 oraz 4 wskazane we Wniosku. We wniosku Wnioskodawca wskazał bowiem m.in., że:

„[...] Wnioskodawca nie uzyskuje dochodów z innych „źródeł" niż Umowa o współpracy [...]”

Wnioskodawca nie prowadzi innej niż opisana działalności gospodarczej (polega na wytwarzaniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu praw własności intelektualnej do oprogramowania komputerowego), a ponoszone koszty są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji, istnieje związek pomiędzy poniesionymi Wydatkami (wskazanymi we wniosku) oraz przychodami ze zbycia praw do własności intelektualnych. Związek ten jest łatwy do zauważenia, gdyż dotyczy wąskiej dziedziny, w której Wnioskodawca się specjalizuje, Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze, że zadane pytania nr 2 oraz 4 wskazane przez Wnioskodawcę we Wniosku dotyczą wykładni przepisów prawa podatkowego, Organ nie może przenieść obowiązku do dokonania takiej oceny na Wnioskodawcę - odpowiedź stanowiłaby wówczas element zdarzenia przyszłego, co mogłoby się przyczynić do pozbawienia Wnioskodawcy ochrony wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej. Innymi słowy, o tym czy Wydatki są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania komputerowego powinien przesądzić Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Ad. pkt 14

Wnioskodawca ewidencjonuje odsprzedane Oprogramowanie w odrębnej ewidencji, w której na bieżąco wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie), wyodrębnia kwoty przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Oprogramowanie), wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Powyższą ewidencję Wnioskodawca prowadzi od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej, czyli od dnia 3 sierpnia 2020 r.

Pozostałe kwestie

Ponadto, Wnioskodawca pragnie doprecyzować i przeformułować wskazane przez Organ pytania:

nr 4 o treści: „Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Wydatki można uznać za kwalifikowane koszty w rozumieniu art. 26e ustawy o PIT, w kontekście prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?”

nr 6 o treści: „Czy dla celów ustalenia u Wnioskodawcy dochodu o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, wobec braku ponoszenia kosztów z liter b) - d) niezbędnych do obliczenia wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 6 wskaźnik nexus wynosi 1?”

w następujący sposób:

pytanie nr 4 - Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Wydatki można uznać za kwalifikowane koszty w rozumieniu art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej?;

pytanie nr 6 - Czy dla celów ustalenia u Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania wskaźnika nexus równego 1, gdy Wnioskodawca nie ponosił innych kosztów niż wskazane we współczynniku z lit. a) wskaźnika nexus?

Powyższe zmiany mają jedynie charakter porządkowy i nie zmieniają istoty zadanych pytań.

Pytania

1.Czy prawo autorskie do wytwarzanego przez Wnioskodawcę Oprogramowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2.Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3.Czy cały przychód Wnioskodawcy uzyskany przez niego z Umowy o współpracy, stanowi element kalkulacji kwalifikowanego dochodu w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4.Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Wydatki można uznać za kwalifikowane koszty w rozumieniu art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej?

5.Czy dochód ze zbycia Oprogramowania jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6.Czy dla celów ustalenia u Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania wskaźnika nexus równego 1, gdy Wnioskodawca nie ponosił innych kosztów niż wskazane we współczynniku z lit. a) wskaźnika nexus?

7.Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-6 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Pani stanowisko w sprawie

4.1Wytwarzane przez niego Oprogramowanie na terytorium RP stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

4.2Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

4.3Cały przychód Wnioskodawcy uzyskany przez niego z Umowy o współpracy, stanowi element kalkulacji kwalifikowanego dochodu w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

4.4Poniesione Wydatki można uznać za kwalifikowane koszty w rozumieniu art. 26e ustawy o PIT, w kontekście prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

4.5Dochód ze zbycia Oprogramowania jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

4.6Dla celów ustalenia u Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, wobec braku ponoszenia kosztów z liter b) - d) niezbędnych do obliczenia wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 6 wskaźnik nexus wynosi 1.

4.7W przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-6 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

UZASADNIENIE.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.1, tj. w zakresie uznania, że Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę na terytorium RP stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy Oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy o współpracy stanowi autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT z uwagi na spełnienie następujących warunków:

a)przedmiot ochrony (Oprogramowanie) został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (szerzej o tym w uzasadnieniu do pytania nr 2) oraz

b)Oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ochrona prawna Oprogramowania wynika z art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. W konsekwencji, ochronie podlegają również modyfikacje i zmiany Oprogramowania wytworzonego przez inne osoby lub będące własnością Kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz wymienionych podmiotów, zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o ustawa o prawach autorskich i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.2, tj. w zakresie uznania, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność gospodarczą stanowi wytworzenie Oprogramowania w wyniku prowadzonych prace rozwojowe zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Działalność ta spełnia definicję z ww. przepisu i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W dostępnych źródłach podkreśla się również praktyczne aspekty związane z prowadzeniem działalności rozwojowej (np. interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box oraz Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015. Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo- technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977- Pl).

Źródła te podkreślają, że działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu Oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahenta. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Innymi słowy, bezpośrednim rezultatem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę są nowe algorytmy, skrypty, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych (Oprogramowanie). Oprogramowanie ma bardzo złożony charakter i składa się z wielu modułów operacyjnych zapewniających oddzielne funkcjonalności programu, które razem tworzą spójną całość. Oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace programistyczne mają charakter twórczy. Stworzenie Oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej, w której Oprogramowanie znajduje zastosowanie. Celem realizowanych prac programistycznych co do zasady nie jest wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania, lecz wytworzenie nowego lub zmodernizowanie dotychczas wytworzonego Oprogramowania. Prace programistyczne ukierunkowane są zatem na tworzenie nowych, unikatowych i innowacyjnych rozwiązań.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.3, tj. w zakresie uznania, że cały przychód Wnioskodawcy uzyskany przez niego z Umowy o współpracy, stanowi element kalkulacji kwalifikowanego dochodu w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy cały przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej, tj. z Umowy o współpracy będzie stanowił tzw. przychód kwalifikowany dla celów obliczenia dochodu w rozumieniu art. art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Przychody te są bowiem związane z rozwijaniem oraz tworzeniem Oprogramowania, który na podstawie Umowy o współpracy Podatnik przekazuje za wynagrodzeniem Kontrahentowi.

Podatnik nie uzyskuje bowiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej żadnych dodatkowych przychodów z umów lub innych stosunków prawnych niż Umowa o współpracy. W konsekwencji, z uwagi na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową oraz spełnione pozostałe wymogi formalne, zdaniem Wnioskodawcy wszystkie przychody Wnioskodawcy uzyskane z Umowy o współpracy mogą zostać sklasyfikowane jako tzw. przychody kwalifikowane, stanowiące element kalkulacyjny dochodu, o którym mowa w art. art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.4, tj. w zakresie uznania, że poniesione Wydatki można uznać za kwalifikowane koszty w rozumieniu art. 26e ustawy o PIT, w kontekście prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca klasyfikuje jako koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową w szczególności:

a)koszty świadczenia usług księgowych,

b)składki na ubezpieczenie zdrowotne (ulga na start),

c)abonament telefoniczny,

d)koszty wyposażenia, m.in. stacja dokująca, router wi-fi,

e)koszty usług telekomunikacyjnych (internet),

f)część czynszu za mieszkanie w którym prowadzona jest działalność Wnioskodawcy,

g)koszty eksploatacji dwóch samochodów.

W ocenie Wnioskodawcy wymienione wyżej koszty są bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem Oprogramowania. W konsekwencji w zakresie w jakim ww. wydatki są bezpośrednio i proporcjonalnie (w oparciu o ww. klucz podziału) przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Powyższe stanowisko potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane w podobnych stanach faktycznych:

koszty świadczenia usług księgowych (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4011.53.2020.2.MF, z dnia 25 maja 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.127.2020.2.IM, z 26 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.215.2020.2.DJD, z 21 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.680.2019.2.MD, z 27 listopada 2020 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.179.2020.2.MG, z 5 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2 1.4011.567.2020.2.MD).

Składki na ubezpieczenie zdrowotne (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.179.2020.2.JK2, z 27 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.591.2020.2.MG, z 5 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.567.2020.2.MD).

Koszty wyposażenia (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.567.2020.2.MD, z 25 maja 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.127.2020.2.IM, z 25 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.320.2020.2.AC, z 21 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.680.2019.2.MD.

Koszty eksploatacyjne samochodu (tak np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.567.2.MD, z 26 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.2015.2020.2.DJD, z 21 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.6680.2019.2.MD.

W konsekwencji, powyżej wskazane Wydatki stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem prawa własności intelektualnej (Oprogramowania), gdyż jest to główny przedmiot prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (Wnioskodawca nie osiąga w ramach działalności gospodarczej innych dochodów).

Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do rozpoznania w ramach ulgi IP BOX żadnych kosztów podatkowych, mimo że Wnioskodawca osiąga przychody wyłącznie ze zbycia praw autorskich do Oprogramowania, które sam wytworzy lub rozwinie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.5, tj. w zakresie uznania, że dochód ze zbycia Oprogramowania jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej ujęte są w zamkniętym katalogu (art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT). Zgodnie z treścią tego przepisu kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Na mocy art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ponadto zgodnie z treścią art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

a)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei na mocy art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19 ustawy o PIT.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca:

a)w ramach swojej działalności gospodarczej dokonuje zakupu autorskich praw do programów komputerowych oraz ponosi koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytych praw,

b)jest właścicielem autorskich praw do programów komputerowych (Oprogramowania), które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

c)uzyskuje dochód z opłat licencyjnych dotyczących Oprogramowania,

d)prowadzi ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac,

e)w prowadzonej ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca:

a)prowadzi działalność badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem, rozwojem i ulepszeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakimi są autorskie prawa do programów komputerowych,

b)osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT,

c)dochód ten jest możliwy do ustalenia na podstawie ewidencji podatkowej Wnioskodawcy.

W konsekwencji w przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości skorzystania z przewidzianej w art. 30ca ust. 1 ustawyo PIT preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży Oprogramowania powstałego w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.6, tj. w zakresie uznania, że dla celów ustalenia u Wnioskodawcy dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, wobec braku ponoszenia kosztów z liter b) - d) niezbędnych do obliczenia wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 6 wskaźnik nexus wynosi 1.

Zdaniem Wnioskodawcy dla celów zastosowania ulgi IP BOX ponosi wyłącznie koszty uwzględniane pod literą a) współczynnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W konsekwencji, przy obliczaniu wysokości dochodu kwalifikowanego, w każdym przypadku wskaźnik nexus dla Wnioskodawcy wyniesie 1, ponieważ dla celów obliczenia wysokości wskaźnika nexus w liczniku oraz mianowniku występować będzie taka sama kwota, a licznik jest jeszcze mnożony przez kwotę 1,3.

Ponadto, nawet gdyby Wnioskodawca nie ponosił kosztów badawczo-rozwojowych, ani żadnych pozostałych wydatków uwzględnianych w literze b, to w przypadku gdyby podstawa obliczenia wskaźnika nexus wynosiła 0, to finalnie wskaźnik nexus wyniósłby 1 (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.351.2020.2.KP).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego wskazanego w pkt 4.7, tj. w zakresie uznania, że przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-6 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o PIT.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

22 czerwca 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

28 czerwca 2021 r. wniosła Pani zażalenie na te postanowienie.

17 sierpnia 2021 r. wydałem postanowienie o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.

Skarga na postanowienie

17 września 2021 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której zaskarżyła Pani postanowienie 17 sierpnia 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 22 czerwca 2021 r., o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia i wniosła Pani o:

• uchylenie Postanowienia w całości oraz zobowiązanie Organu do wydania interpretacji indywidualnej zgodnie z wnioskiem złożonym przez Skarżącą,
• zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarżącej na podstawie art. 200 i art. 205 PPSA,
• rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, bez konieczności przeprowadzenia rozprawy.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone postanowienie wyrokiem z 8 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 1411/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 21 marca 2023 r., sygn. akt II FSK 383/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienie stał się prawomocny od 21 marca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Od 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano bowiem art. 30ca i art. 30cb. Przepisy te wprowadziły do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że:

proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Pojęcie działalności gospodarczej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.),

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy,

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

2)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

3)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

4)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2.są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3.wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub
• prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

• prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub
• prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

• opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
• wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

• produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;
• produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

• w sposób systematyczny,
• w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Opodatkowanie dochodu

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8)autorskie prawo do programu komputerowego,

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ocena charakteru Pani działalności

Koncentrując się – w pierwszej kolejności – na działalności badawczo-rozwojowej należy wskazać na elementy, które muszą być łącznie spełnione, aby określone działania mogły być za nią uznane:

• zwiększenie zasobów wiedzy,
• wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,
• twórczość działalności,
• systematyczność działalności,
• prowadzenie badań naukowych lub prac rozwojowych.

Przy tym – co wynika wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która posługuje się kryteriami „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” – kryteria te muszą być spełnione zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych.

Pani działalność opisana we wniosku nie ma charakteru badań podstawowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie prowadzi Pani prac doświadczalnych ani prac teoretycznych, których celem jest zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Pani działalność nie obejmuje również badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pan działalność, która wymaga bieżącego pozyskiwania wiedzy – doszkala się Pani, zdobywa doświadczenie w zakresie rodzajów prowadzonych prac. Nie ma to jednak charakteru prowadzenia badań opartych na wiedzy z danej dziedziny i na doświadczeniu w zakresie realizowanych procesów – dla potrzeb opracowywania nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika m. in., że:

• dla celów wykonania Umowy o współpracy Wnioskodawca otrzymał do dyspozycji dostęp do bazy kodu aplikacji, rozwijanej przez Wnioskodawcę, oraz urządzeń niezbędnych w procesie jej tworzenia. Zobowiązał się również Pani, na zasadach ustalonych w niniejszej umowie, wykonać zlecone usługi wykorzystując do tego celu swoją wiedzę, umiejętności, zdolności i poświęcając się im w takim stopniu, w jakim będzie tego wymagał rodzaj zadania i jego zakres;
• usługi świadczone są przez Panią za umówionym zryczałtowanym wynagrodzeniem. W ramach tego wynagrodzenia przenosi Pani na Kontrahenta wszelkie utwory w rozumieniu ustawy Prawo autorskie, tj. prawa majątkowe do tych utworów (z chwilą stworzenia utworów) w zakresie pól eksploatacji wskazanych w umowie;
• Przy świadczeniu usług Wnioskodawca korzysta z języków programowania, np. Typescript i C#.

Powyższe wskazuje, że podejmowana aktywność Pani wpisuje się w zwykłą praktykę zawodu programisty, w ramach której wykonuje zlecone w ramach usług zadania, za które otrzymuje uzgodnione wynagrodzenie.

Ponadto jak sama Pani wskazuje – jako opis tła faktycznego sprawy – Oprogramowanie jest przez Panią tworzone w ramach działalności polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, gdyż na tych czynnościach opiera się tworzenie Oprogramowania w związku z ciągłym postępem technicznym występującym w tej branży. Ponadto – jak Pani wyjaśnia – usługi świadczone są przez Panią za umówionym zryczałtowanym wynagrodzeniem.

Działa Pani w branży, która wymaga bieżącego aktualizowania wiedzy, nadążania za nowymi rozwiązaniami i technologiami. Bez takich działań nie utrzymałby Pani poziomu swoich kwalifikacji. Już na etapie zawierania umowy z Kontrahentem musi Pani być przygotowana – pod względem wiedzy i umiejętności – do jej wykonywania.

Z wniosku nie wynika jednak, aby w efekcie podejmowanych prac powstała „nowa wiedza”, którą zastosował Pani przy tworzeniu programów komputerowych, ani też, że posiadana przez Panią wiedza została wykorzystana do stworzenia nowego zastosowania.

Również wykorzystywanie przez Panią języki oprogramowania, tj. Typescript i C# do tworzenia oprogramowania jako narzędzia Pani pracy nie wypełnia przesłanek prac rozwojowych. Jest to powszechnie stosowana przez programistów metoda wpisywania zbioru poleceń dla komputera. Jest to podstawa pracy każdego programisty, sedno wykonywanego zawodu.

W odniesieniu do Pani stanowiska, w którym powołuje się na przesłanki działalności badawczo-rozwojowej wymienione w Podręczniku Frascati jak nowatorskość, twórczość, nieprzewidywalność, metodyczność oraz możliwość przeniesienia lub odtworzenia wskazać należy, że błędnie je Pani odnosi do efektów Pani pracy nie zaś czynności składających się na działalność badawczo-rozwojową. Jak wynika z literatury przedmiotu to nowa wiedza jest właśnie obiektywnym pomiarem działalności badawczo-rozwojowej, nie zaś nowe lub znacząco ulepszone produkty lub usługi.

Nowatorskość nie wiąże się z tworzeniem programu komputerowego na indywidualne zamówienie klienta, nowatorskość oznacza to ukierunkowanie na nowe odkrycia. Projekty nowatorskie to takie, które są nowe nie tylko dla przedsiębiorcy, ale dla całej branży, w tym przypadku branży informatycznej. To bezpośrednio łączy się możliwością ich przeniesienia. Przy czym nie chodzi o możliwość przeniesienia autorskiego prawa do programu komputerowego, ale wyników podejmowanych prac, które zostały wykorzystane w danym programie komputerowym.

Natomiast nieprzewidywalność wiąże się z niepewnością kosztów jak i czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników.

Innymi słowy nie każdy podmiot działający w branży IT prowadzi działalność badawczo- rozwojową podobnie jak nie świadczy o tym, że każdy program komputerowy powstał w wyniku takiej działalności. Cechą charakterystyczną zaawansowanych systemów informatycznych jest to, że wymagają one przy ich aplikacji do potrzeb konkretnego przedsiębiorcy długiego, kilkumiesięcznego okresu wprowadzania danych i budowania zależności (okoliczności dla użyteczności oprogramowania są zmienne).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Panią – zdaniem organu interpretacyjnego – nie mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku nie wynika także, że posiada Pani własne „zaplecze badawczo-rozwojowe”. Działalność badawczo-rozwojowa zazwyczaj jest kosztowna i wymaga poniesienia znacznych nakładów. Z opisu zdarzenia nie wynika, że takie nakłady Pan poniósł. Koszty, które Pani wymienił ponosi większość przedsiębiorców w Polsce. Zaznaczyć należy, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez podatnika ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej.

Wykonywanie przez Panią zleceń programistycznych nie stanowi wykonywania prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W rezultacie, całość opisanych przez Panią działań, tj. realizacja zleceń programistycznych, nie mogą być uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Podsumowanie

Podsumowując, w ramach opisanej działalności nie prowadzi Pani działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, nie wytwarza Pani kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Nie spełnia Pani zatem podstawowych warunków dla skorzystania z ulgi IP-Box.

W konsekwencji, w opisanych okolicznościach sprawy:

• Prawa autorskie nie są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie były wytworzone w wyniku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej;
• Dochód ze zbycia Oprogramowania w ramach wykonywanych przez Panią zleceń programistycznych nie stanowi Dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• Wydatki wyliczone przez Panią nie są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• Nie ma podstaw do uwzględnia wyliczonych wydatków dla potrzeb ustalania wskaźnika Nexus, ponieważ wskaźnik ten w ogóle nie jest/ w opisanej sytuacji wyliczany;
• Nie jest i nie będzie Pani uprawnionna do zastosowania wobec osiągniętych dochodów preferencyjnej 5% stawki podatku (nie ma postaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia .

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowo wskazuję, że wydając tę interpretację indywidualną dokonałem analizy przedstawionej w nich argumentacji, odpowiadającej w dużej mierze Pani argumentom, jednakże jej nie podzielam. Funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono podobne stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest jednak wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”). .

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).