Interpretacja indywidualna z dnia 20 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.96.2023.2.MD

Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn powstał dla Państwa w związku z nabyciem roszczenia o odszkodowanie tytułem dziedziczenia, a obowiązek zgłoszenia tego nabycia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego powstał dla Państwa z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia o nabyciu spadku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 26 czerwca 2023 r. (wpływ 27 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

Pani (...)

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani (...)

3)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan (...)

4)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani (...)

5)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani (...)

6)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania

Pani (...)

Opis stanu faktycznego

Postanowieniem Sądu Rejonowego z (…) r. stwierdzono, że:

1)spadek po (…), na podstawie ustawy Kodeks Napoleona, nabyli:

-(…),

każde po 1/2 (jednej drugiej) części spadku, z tym, że wdowie (…) przysługuje prawo do dożywotniego użytkowania udziału w 1/3 (jednej trzeciej) części spadku;

2)spadek po (…), na podstawie testamentu publicznego (w rozumieniu art. 971 Kodeksu Napoleona), o numerze raportu (…), sporządzonego (…) r. w (…), w obecności notariusza i 4 świadków, odczytanego i ogłoszonego przez Sąd Rejonowy (…) r. nabyli:

-(…),

każde po 1/2 (jednej drugiej) części spadku;

3)spadek po (…), zmarłym (…), brak danych co do ostatniego stałego miejsca zamieszkania, na podstawie ustawy Kodeks Napoleona, nabyli:

-(…),

każdy po 1/2 (jednej drugiej) części spadku;

4)spadek po (…), zmarłej (…) r. w (…), ostatnio stale zamieszkującej w (…), na podstawie ustawy nabyły:

-wnuczka (…) w 1/6 (jednej szóstej) części spadku,

-wnuczka (…) w 1/6 (jednej szóstej) części spadku,

-córka (…) w 1/3 (jednej trzeciej) części spadku,

-córka (…) w 1/3 (jednej trzeciej) części spadku;

5)spadek po (…), zmarłej (…) r. w (…), ostatnio stale zamieszkującej w (…), na podstawie ustawy nabyły:

-córka (…),

-córka (…),

każda po 1/2 (jednej drugiej) części spadku;

6)spadek po (…), zmarłej (…) r. w (…), ostatnio stale zamieszkującej w (…), na podstawie ustawy nabyli:

-córka (…),

-córka (…),

-syn (…),

każde po 1/3 (jednej trzeciej) części spadku;

7)spadek po (…), zmarłej (…) r. w (…), ostatnio stale zamieszkującej w (…), na podstawie ustawy nabyli:

-syn (…) w 1/2 (jednej drugiej) części spadku,

-wnuczka (…) w 1/4 (jednej czwartej) części spadku,

-wnuk (…) w 1/4 (jednej czwartej) części spadku.

Ze względu na śmierć spadkobierców, obowiązkowi w zakresie podatku od spadku nie podlegają spadki wymienione w pkt 1-3 powołanego wyżej postanowienia spadkowego.

Ponadto, ze względu na zmianę przepisów w zakresie podatku od spadków, która dotyczy spadków otwartych po 1 stycznia 2007 r., sytuacja dotycząca interpretacji, o którą występują Zainteresowani nie ma zastosowania do spadku opisanego w pkt 7.

Przeprowadzone przed Sądem Rejonowym postępowania spadkowe miały na celu wyłącznie wykazanie następstwa prawnego po (…) i (…), którzy byli właścicielami nabytej w (…) r. nieruchomości o powierzchni (…) m², położonej w (…), pochodzącej z zaginionej w trakcie II wojny światowej księgi hipotecznej „(…)”. Nieruchomość znajdowała się w obszarze działania dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze (...) (Dz. U. Nr 50 poz. 279) i z dniem 21 listopada 1945 r. została przejęta na rzecz Gminy (...) (a później Skarbu Państwa).

Spadkobiercy właścicieli przedmiotowej nieruchomości nie złożyli wniosku o ustanowienie na ich rzecz prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) na podstawie art. 7 powołanego dekretu, nie złożyli też wniosku o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na podstawie art. 89 ustawy z dnia 29 kwietni 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (odpowiednik obecnego art. 214 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami).

Jedynym uprawnieniem, które może być dochodzone przez następców prawnych (spadkobierców) byłych właścicieli przedmiotowej nieruchomości jest prawo do żądania odszkodowania za nieruchomość na podstawie art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z jego treścią przepisy ustawy dotyczące odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości stosuje się odpowiednio do domu jednorodzinnego, jeżeli przeszedł on na własność Państwa po dniu 5 kwietnia 1958 r. oraz do działki, która przed dniem wejścia w życie dekretu mogła być przeznaczona pod budownictwo jednorodzinne, jeżeli poprzedni właściciel lub jego następcy prawni zostali pozbawieni faktycznej możliwości władania nią po dniu 5 kwietnia 1958 r.

Przesłankami uzyskania odszkodowania na podstawie art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami są zatem następstwo prawne (spadkobranie) po byłym właścicielu nieruchomości oraz pozbawienie możliwości faktycznego władania nieruchomością po dniu 5 kwietnia 1958 r. O ile następstwo prawne po byłym właścicielu ustalane jest na podstawie postanowień sądu o stwierdzeniu nabycia spadku (bądź aktów poświadczenia dziedziczenia), o tyle ustalenie daty pozbawienia możliwości faktycznego władania nieruchomością następuje w toku postępowania o ustalenie odszkodowania.

Podkreślić należy, że uprawnienie następców prawnych byłego właściciela do odszkodowania na podstawie art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie ma charakteru majątkowego roszczenia cywilnego, lecz uprawnienia dochodzonego w postępowaniu administracyjnym.

Dodatkowo w opisie zdarzenia przywołali Państwo art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Pytanie

Czy samo wykazanie następstwa prawnego (spadkobrania) po byłym właścicielu nieruchomości warszawskiej, stanowiące podstawę ubiegania się o odszkodowanie za nieruchomość warszawską na podstawie art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi nabycie prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i skutkuje to koniecznością zgłoszenia prawa majątkowego do opodatkowania tym podatkiem w związku z uprawomocnieniem postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też obowiązek podatkowy w zakresie podatku od spadku powstanie dopiero w dacie uprawomocnienia decyzji Prezydenta m.st. Warszawy o ustaleniu wysokości odszkodowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, obowiązek zgłoszenia prawa majątkowego w postaci uprawnienia do odszkodowania za nieruchomość warszawską na podstawie art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami w zeznaniu w zakresie podatku od spadku powstanie dopiero po uprawomocnieniu decyzji Prezydenta Miasta o ustaleniu wysokości odszkodowania.

Uprawnienie spadkobiercy byłego właściciela do żądania odszkodowania za nieruchomość na podstawie powołanego przepisu art. 215 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie jest roszczeniem o charakterze cywilnoprawnym, a ustalenie prawa do tego odszkodowania następuje w postępowaniu administracyjnym, przy czym samo wykazanie następstwa prawnego po byłym właścicielu nieruchomości nie jest wystarczającą przesłanką do uzyskania odszkodowania.

Istotną przesłankę uzyskania odszkodowania na wskazanej wyżej podstawie stanowi okoliczność, czy pozbawienie możliwości faktycznego władania nieruchomością przez byłego właściciela (jego następców prawnych) przed, czy też po dacie 5 kwietnia 1958 r. Okoliczność ta jest natomiast ustalana przez organ administracji (Prezydenta Miasta) w postępowaniu prowadzonym przed tym organem.

Biorąc zatem pod uwagę szczególny charakter prawny uprawnienia następcy prawnego byłego właściciela nieruchomości należy stwierdzić, że samo wykazanie następstwa prawnego przez spadkobiercę nie stanowi nabycia prawa majątkowego wykonywanego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i nie skutkuje koniecznością zgłoszenia prawa majątkowego do opodatkowania podatkiem od spadku w związku z uprawomocnieniem postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Obowiązek ten powstanie dopiero w dacie uprawomocnienia decyzji o ustaleniu wysokości odszkodowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ponieważ śmierć Spadkodawców w ramach spadków 1-6 nastąpiła – jak zostało wskazane we wniosku – przed 1 stycznia 2007 r., w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.):

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 tej ustawy:

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Takim prawem majątkowym jest m.in. roszczenie o odszkodowanie, jeśli przysługiwało ono spadkodawcy i istniało na moment jego śmierci.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy:

Art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Prawomocne postanowienie sądu jak i akt poświadczenia dziedziczenia mają natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdzają jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Zgodnie z art. 5 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Jak stanowi art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 tej ustawy:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1, 3 i 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w postanowieniu Sądu Rejonowego z (…) r. zostało poświadczone prawo do dziedziczenia po wskazanych osobach (7 spraw spadkowych). Przedmiotem wniosku jest nabycie spadku po konkretnych osobach, oznaczone przez Państwa numerem 1-6, a więc dziedziczenie, które miało miejsce przed 1 stycznia 2007 r. Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem dziedziczenia jest prawo do wystąpienia o odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość.

Państwa zdaniem, samo wykazanie następstwa prawnego po spadkodawcach opisanych we wniosku nie jest wystarczające do wystąpienia obowiązku zgłoszenia prawa majątkowego do opodatkowania przez spadkobierców.

Sytuacją generującą obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn jest między innymi dziedziczenie – nabycie spadku, a w ramach tego spadku nabycie rzeczy lub praw majątkowych. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn ciąży na nabywcy rzeczy lub praw majątkowych i powstaje z chwilą przyjęcia spadku, a jeśli spadku nie zgłoszono do opodatkowania i został on stwierdzony następnie pismem – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się tego pisma (w Państwa przypadku postanowienia Sądu Rejonowego z (…) r.)

Samo więc stwierdzenie nabycia spadku po konkretnej osobie nie jest wystarczające do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. W ramach tego spadku musi bowiem istnieć masa spadkowa, która jest przedmiotem tego nabycia.

Jak sami Państwo wskazują, nabyli Państwo prawo do wystąpienia o odszkodowanie – prawo to stanowi roszczenie, które jest przedmiotem spadku. Gdyby uprawnienie to nie stanowiło prawa majątkowego, to w oparciu o to prawo nie byłoby możliwe wystąpienie o odszkodowanie, a więc o składnik majątkowy.

Nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że do powstania obowiązku podatkowego dojdzie dopiero w momencie uprawomocnienia się decyzji Prezydenta Miasta o ustaleniu wysokości odszkodowania.

W skład masy spadkowej wchodzą rzeczy i prawa, których właścicielami są spadkodawcy i które przysługują spadkodawcom w momencie ich śmierci, a także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa, które przysługiwały spadkodawcy w chwili jego śmierci.

W momencie śmierci Państwa wstępnych (…) nie byli już oni właścicielami nieruchomości, gdyż została ona wywłaszczona. W skład masy spadkowej mogło więc wejść jedynie roszczenie o odszkodowanie za utracenie tej nieruchomości. To więc roszczenie, jako prawo majątkowe, jest przedmiotem nabytego spadku i to jego nabycie wymagało zgłoszenia oraz podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Państwo, już jako spadkobiercy, zamierzają wystąpić o odszkodowanie z tytułu utracenia nieruchomości w 1945 r. Nie byłoby to możliwe, gdyby nie dysponowali Państwo prawem do wystąpienia o takie odszkodowanie. W oparciu o odziedziczone roszczenie (prawo majątkowe) i w toku tego postępowania może (choć nie musi) zostać ustalone odszkodowanie.

W takim stanie faktycznym nie można uznać, że obowiązek podatkowy powstanie z chwilą uprawomocnienia się decyzji Prezydenta Miasta o przyznaniu odszkodowania.

Świadczenie to (odszkodowanie) nie istniało bowiem na moment śmierci Spadkodawców i nie było przyznane na ich rzecz, a może być przyznane bezpośrednio dla Państwa jako spadkobierców, w wyniku postępowania, w którym to Państwo będą brali udział i które będzie toczyło się na Państwa wniosek.

W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy roszczenie ma charakter cywilnoprawny, czy też inny, np. administracyjnoprawny. Istotnym jest, czy w rzeczywistości doszło do nabycia prawa (czy prawo to nabyli Państwo w drodze spadkobrania), na podstawie którego mają Państwo możliwość wystąpienia o odszkodowanie, a więc prawa o charakterze majątkowym. Roszczenie odszkodowawcze z tytułu wywłaszczenia nieruchomości bez wątpienia stanowi prawo majątkowe – jego realizacja prowadzi bowiem do nabycia składników majątku.

Wobec powyższego, nie można potwierdzić Państwa stanowiska, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn powstanie dopiero w dacie uprawomocnienia decyzji o ustaleniu wysokości odszkodowania, ponieważ to odszkodowanie nie istniało na dzień nabycia spadku i nie weszło do odziedziczonej przez Państwa masy spadkowej.

Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn powstał dla Państwa w związku z nabyciem roszczenia o odszkodowanie tytułem dziedziczenia, a obowiązek zgłoszenia tego nabycia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego powstał dla Państwa z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia o nabyciu spadku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.