Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.109.2023.4.MM

Skutki podatkowe sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jeżeli w momencie zawarcia umowy część zapasów znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2023 r. (wpływ 11 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca” lub „Spółka”) należy do grupy kapitałowej będącej ... . Wnioskodawca jest producentem ... Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest hiszpańska spółka … („Udziałowiec”).

Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Udziałowiec jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Udziałowiec prowadzi m.in. działalność polegającą na dystrybucji produktów Spółki na rynkach światowych („Działalność Dystrybucyjna”). Udziałowiec, oprócz prowadzenia Działalności Dystrybucyjnej i posiadania 100% udziałów w Spółce, posiadał również prawa własności intelektualnej (np. patenty) związane z systemami … („Prawa IP”) oraz 50% udziałów w innej hiszpańskiej spółce - … („Udziały”). Spółka .... została utworzona jako wspólne przedsięwzięcie Udziałowca oraz innego podmiotu, będącego podmiotem niepowiązanym wobec Udziałowca i Spółki. Celem spółki … jest ochrona wytworzonych przez partnerów praw własności intelektualnych (innych niż Prawa IP), związanych z nowatorskimi rozwiązaniami w zakresie … .

Transakcja i Reorganizacja

Obecnie grupa kapitałowa, której częścią jest Spółka, jest w trakcie przeprowadzania transakcji („Transakcja”) z podmiotem niepowiązanym („Inwestor”), która ma objąć m.in. nabycie przez Inwestora 100% udziałów w Spółce, Działalności Dystrybucyjnej, Praw IP oraz Udziałów. Oczekiwaniem Inwestora ustalonym z Udziałowcem jest, że przed przeprowadzeniem Transakcji Działalność Dystrybucyjna, Prawa IP oraz Udziały zostaną przeniesione do Spółki („Reorganizacja”). Po Reorganizacji, aktywami Udziałowca będą udziały w Spółce oraz wierzytelności wynikające z umów sprzedaży produktów, które zostały zrealizowane przed dokonaniem Reorganizacji.

W związku z powyższym, w ramach Reorganizacji, w 2022 r. doszło do sprzedaży Praw IP przez Udziałowca na rzecz Spółki (wskutek wyceny dokonanej przez podmiot trzeci, cena została skorygowana, a jej dodatkowa część zostanie uregulowana w 2023 r.). Przedmiotem sprzedaży do Spółki w ramach Reorganizacji będą też Udziały oraz Działalność Dystrybucyjna.

Reorganizacja jest więc przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności w celu doprowadzenia do struktury pozwalającej na osiągnięcie określonego celu biznesowego grupy (tj. sprzedaży udziałów w Spółce na rzecz Inwestora). Głównym lub jednym z głównych celów Reorganizacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dochód osiągnięty przez Udziałowca za sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej oraz Praw IP na rzecz Spółki podlegać będzie opodatkowaniu po stronie Udziałowca w Hiszpanii. Stawka podatku w takim przypadku jest wyższa niż stawka podatku w Polsce, gdyż wynosi 25% (w stosunku do sprzedaży Udziałów, dochód będzie korzystał ze zwolnienia partycypacyjnego, w związku z czym efektywna stawka opodatkowania wyniesie 1,25%). Ponadto, po przejęciu Działalności Dystrybucyjnej oraz Praw IP przez Spółkę, jej działalność zostanie rozszerzona, a w konsekwencji, można oczekiwać, że wzrosną jej dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce.

Prawa IP nie były związane bezpośrednio z Działalnością Dystrybucyjną Udziałowca (do prowadzenia działalności polegającej na dystrybucji systemów nie jest konieczne posiadanie żadnych Praw IP, w tym patentów; korzystanie z Praw IP jest natomiast niezbędne dla prowadzenia przez Spółkę działalności produkcyjnej). Co do Udziałów, to nie są one również bezpośrednio związane z Działalnością Dystrybucyjną, natomiast w szerokim rozumieniu związane są z działalnością prowadzoną przez Spółkę (tj. rozwojem i produkcją innowacyjnych rozwiązań …).

Struktura organizacyjna Udziałowca

Udziałowiec, oprócz Działalności Dystrybucyjnej sprawuje również funkcje holdingowe (wykonywanie praw udziałowych). W ramach Działalności Dystrybucyjnej zatrudniani byli pracownik (we Francji) i współpracownicy (w Hiszpanii). Działalność Dystrybucyjna obejmuje wyłącznie działalność polegającą na dystrybucji systemów na rynkach światowych (wyszukiwanie klientów, negocjacje cenowe, utrzymywanie relacji z kontrahentami, obsługa posprzedażowa itp.). Do zadań pracownika należą w szczególności działania polegające na rozwoju rynków zbytu i portfela klientów, demonstracja produktów Spółki i obsługa posprzedażowa (na terytorium Francji i krajów sąsiadujących). Rolą jednego ze współpracowników jest sprzedaż na rynkach międzynarodowych i posprzedażowa obsługa klientów, z kolei drugi współpracownik zajmuje się nadzorem nad strategią sprzedaży, działaniami marketingowymi i utrzymywaniem/budowaniem relacji z istniejącymi i potencjalnymi klientami (pełni on również odrębnie role w ramach działalności holdingowej jako wspólnik Udziałowca, nie są one jednak bezpośrednio związane z zadaniami wykonywanymi w związku z Działalnością Dystrybucyjną i zadania związane z działalnością holdingową będą również pełnione po Reorganizacji).

Działalność Dystrybucyjna obejmuje również wyszukiwanie dystrybutorów na rynkach lokalnych - w tym sensie Udziałowiec działa jako główny dystrybutor (master distributor).Główne rynki zbytu to Niemcy, USA, Wielka Brytania, Hiszpania, Włochy i Francja.

Rachunkowość zarządcza Udziałowca

Udziałowiec jest w stanie przygotowywać analizy finansowe dotyczące wyników finansowych Działalności Dystrybucyjnej dla celów zarządczych. Analiza finansowa wyodrębnionych wyników finansowych Działalności Dystrybucyjnej została przygotowana na przykład dla potrzeb wyceny Działalności Dystrybucyjnej przez niezależny podmiot.

Funkcjonujący u Udziałowca system finansowo-księgowy pozwala na wyodrębnienie i przypisanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do Działalności Dystrybucyjnej i pozostałej działalności (holdingowej).

Możliwe jest wyodrębnienie dla Działalności Dystrybucyjnej kluczowych dla jej funkcjonowania kont bilansowych, takich jak zapasy, zobowiązania czy należności.

Prowadzona przez Udziałowca ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwala na oddzielenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych związanych z poszczególnymi rodzajami działalności (Działalność Dystrybucyjna i pozostała działalność Udziałowca).

Sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej

W ramach transakcji sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej ostatecznie na Spółkę zostanie przeniesiona własność wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z tą działalnością, tj.:

1. umowy z pracownikiem (poprzez zawarcie nowej umowy o pracę odzwierciedlającej warunki dotychczasowej umowy) / współpracownikami;

2. zapasy towarów (produktów, komponentów) w wymiarze pozwalającym na kontynuowanie bieżącej działalności;

3. prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez Udziałowca z kontrahentami nabywającymi produkty Spółki;

4. prawa i obowiązki wynikające z ustnych umów zawartych przez Udziałowca z kontrahentami nabywającymi produkty Spółki.

W ramach sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej nie będą przenoszone wierzytelności o zapłatę ceny wynikające z zawartych przed datą umową umów sprzedaży produktów (o ile będą istniały takie nieuregulowane wierzytelności); celem tego wyłączenia jest uniknięcie komplikacji księgowych, podatkowych i relacyjnych związanych z korygowaniem faktur i komunikacją z kontrahentami.

W celu sprawnego i nie powodującego zakłóceń w codziennej działalności gospodarczej przejęcia Działalności Dystrybucyjnej przez Spółkę, niektóre z ww. składników zostały już przeniesione na Spółkę (pracownik, część zapasów towarów, które następnie zostały fizycznie przemieszczone na terytorium Polski). Spółka rozpoczęła również faktycznie wykonywać prawa i obowiązki z pisemnych i ustnych umów zawartych przez Udziałowca w ramach Działalności Dystrybucyjnej z nabywcami produktów Spółki. Powyższe działania miały na celu płynne przeniesienie Działalności Dystrybucyjnej do Spółki (w celu zapewnienie realizacji zobowiązań związanych z Działalnością Dystrybucyjną i braku uszczerbku dla relacji z klientami).

Do pełnego przejęcia Działalności Dystrybucyjnej przez Spółkę, w tym w szczególności przejęcia przez Spółkę potencjału do generowania zysku z tej działalności oraz formalnego potwierdzenia dotychczasowych przesunięć pomiędzy Udziałowcem a Spółką, dojdzie poprzez zawarcie odpowiedniej umowy sprzedaży, spełniającej wymogi dotyczące formy czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Umowa zostanie zawarta w Hiszpanii, pod prawem hiszpańskim.

Mimo że Działalność Dystrybucyjna nie jest przenoszona do Spółki w ramach jednej czynności prawnej lub faktycznej, intencją stron transakcji (Udziałowca i Spółki) było od początku przeniesienie całej Działalności Dystrybucyjnej do Spółki. Znajduje to wyraz w liście intencyjnym dotyczącym sprzedaży udziałów Spółki zawartym pomiędzy Udziałowcem a Inwestorem (podmiotami niepowiązanymi), z którego wynika zobowiązanie Udziałowca do skonsolidowania działalności produkcyjnej i Działalności Dystrybucyjnej w jednym podmiocie. W wykonaniu tego zobowiązania Udziałowiec i Spółka podjęli kroki zmierzające do przeniesienia składników Działalności Dystrybucyjnej do Spółki.

Po Reorganizacji, Udziałowiec będzie wykonywał działalność holdingową, aktywami Udziałowca będą udziały Spółki, a po ich zbyciu, środki ze sprzedaży udziałów w Spółce. Dodatkowo, w przypadku zbycia przez Udziałowca udziałów Spółki, Udziałowiec będzie posiadać prawa i obowiązki wynikające z umowy sprzedaży udziałów Spółki.

Wynagrodzenie

Ceny sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej, Praw IP i Udziałów zostały określone w oparciu o wycenę przygotowaną przez niezależny podmiot.

W stosunku do Działalności Dystrybucyjnej, podmiot dokonujący wyceny opiera się na założeniu, że wycenie powinna podlegać nie tylko wartość aktywów składających się na Działalność Dystrybucyjną, ale również potencjał do generowania zysków odzwierciedlający oczekiwane przepływy pieniężne generowane przez tę działalność. W konsekwencji, cena jaką Spółka zapłaci za Działalność Dystrybucyjną będzie odzwierciedlać potencjał do generowania zysków, a w konsekwencji będzie wyższa niż suma wartości rynkowych poszczególnych składników składających się na Działalność Dystrybucyjną.

Kontynuacja Działalności Dystrybucyjnej przez Spółkę, okres przejściowy

Wskutek planowanej Reorganizacji, w części dotyczącej sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej przez Udziałowca na rzecz Spółki, do Spółki zostanie przeniesiona całość tej działalności. Wnioskodawca będzie kontynuował Działalność Dystrybucyjną prowadzoną dotychczas przez Udziałowca (przy użyciu zasobów i ludzkich będących dotychczas w dyspozycji Udziałowca), a jednocześnie Działalność Dystrybucyjna nie będzie kontynuowana przez Udziałowca, którego działalność ograniczy się do wykonywania ograniczonej funkcji holdingowej.

W okresie przejściowym, tj. po rozpoczęciu czynności prowadzących do zawarcia transakcji (tj. od 1 listopada 2022 r.), ale przed pełnym przejęciem Działalności Dystrybucyjnej przez Spółkę, potencjał do generowania zysków jest nadal własnością Udziałowca. Z tego względu, pierwotnie, Udziałowiec wystawił Spółce fakturę mającą na celu pozostawienie na poziomie Udziałowca marży uzyskiwanej przez Spółkę, w związku z bezpośrednią sprzedażą produktów do klientów Udziałowca. Faktura ta dotyczyła okresu od października do grudnia 2022 r. Ostatecznie, faktura ta została skorygowana do zera, a cel w postaci pozostawienia na poziomie Udziałowca marży na poziomie rynkowym zostanie osiągnięty w procesie korekty cen transferowych przeprowadzanym przez Spółkę - korekta ta ma na celu prawidłowe odzwierciedlenie analizy funkcjonalnej w zakresie cen transferowych i będzie prowadziła do uzgodnienia warunków transakcji kontrolowanej (w tym marży na poziomie Udziałowca za okres do pełnego przejęcia Działalności Dystrybucyjnej przez Spółkę) do warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Pozostały opis stanu faktycznego, który został przedstawiony przez Państwa w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od towarów i usług, przedstawiony został w interpretacjach obejmujących swym zakresem ocenę Państwa stanowiska w zakresie ww. podatków.

Pytania

1)W przypadku uznania, że Działalność Dystrybucyjna stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym jej sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT, czy czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych („PCC”)?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2)W przypadku uznania, że sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej podlega opodatkowaniu PCC, czy nadwyżka ceny nad sumą wartości rynkowych poszczególnych składników wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej będzie stanowiła dodatnią wartość firmy (goodwill), która nie podlega opodatkowaniu PCC, więc nie zostanie uwzględniona w podstawie opodatkowania PCC?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej będzie podlegać opodatkowaniu PCC, w zakresie w jakim składniki majątku składające się na tę działalność znajdują się w momencie zawarcia umowy sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej na terytorium Polski (będzie to dotyczyć części zapasów).

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej będzie podlegać opodatkowaniu PCC, to nadwyżka ceny nad sumą wartości rynkowych poszczególnych składników wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej, która będzie odzwierciedlać wynagrodzenie za przeniesienie potencjału do generowania zysku, będzie stanowiła wartość firmy (goodwill), która nie podlega opodatkowaniu PCC, więc nie zostanie uwzględniona w podstawie opodatkowania PCC.

Uzasadnienie do ad. 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, nie podlegają opodatkowaniu PCC czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

-w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

-jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach i umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Jak wynika z powyższych regulacji, z opodatkowania PCC wyłączone są co do zasady umowy sprzedaży, które podlegają opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na sformułowane we wniosku pytanie w zakresie podatku od towarów i usług, tj. uznania, że planowana sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej stanowić będzie transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT i nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, należy wskazać, że ta przesłanka pozwalająca na zastosowanie wyłączenia z opodatkowania PCC nie zostanie spełniona.

Potencjalnie więc, sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej mogłaby podlegać opodatkowaniu PCC. Zgodnie jednak z art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 Ustawy o PCC czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1)rzeczy znajdujące się na terytorium Polski lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Polski;

2)rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Polski.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym sprzedawana Działalność Dystrybucyjna jest częścią działalności Udziałowca (spółki hiszpańskiej). Na Działalność Dystrybucyjną składają się więc rzeczy / prawa majątkowe znajdujące się / wykonywane za granicą, tj. w Hiszpanii. Wyjątkiem jest jedynie część zapasów, która znajduje się na terytorium Polski. Nabywca (Spółka) ma siedzibę na terytorium Polski, lecz czynność cywilnoprawna (zawarcie umowy sprzedaży) zostanie dokonana na terytorium Hiszpanii.

W konsekwencji, planowane zawarcie umowy sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej nie będzie podlegało opodatkowaniu PCC z uwagi na to, że choć nabywcą będzie Spółka mająca siedzibę w Polsce, to przedmiotem czynności cywilnoprawnej będą rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, a czynność cywilnoprawna zostanie dokonana w Hiszpanii. Dopiero po dokonaniu transakcji dojdzie do pełnego przeniesienia Działalności Dystrybucyjnej do Polski. Wyjątkiem będą składniki majątku (zapasy), które zostały przemieszczone do Polski i w momencie zawarcia umowy sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej będą się znajdowały na terytorium Polski - w części dotyczącej tych składników, umowa sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

Uzasadnienie do ad. 2

W części, w jakiej art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 Ustawy o PCC nie ma zastosowania i zawarcie umowy sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej będzie podlegało opodatkowaniu PCC, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC podstawę opodatkowania stanowić będą wartości rynkowe rzeczy lub praw majątkowych wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym cena zapłacona przez Spółkę za Działalność Dystrybucyjną będzie wyższa od sumy wartości rynkowych poszczególnych składników wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej. Zdaniem Wnioskodawcy, ww. nadwyżka ceny nad sumą wartości rynkowych poszczególnych składników wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej będzie zatem stanowiła wartość firmy (goodwill).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC, opodatkowana jest jedynie sprzedaż rzeczy bądź praw majątkowych. Wartość firmy nie spełnia definicji rzeczy, rozumianej na gruncie prawa cywilnego jako przedmiot materialny. Aby ustalić, czy może ona podlegać opodatkowaniu PCC, należy więc ustalić, czy stanowi ona prawo majątkowe.

W ocenie Wnioskodawcy, wartość firmy (goodwill) nie stanowi prawa majątkowego. Jest to wartość, która powstaje dopiero w momencie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ww. stanowisko, zgodnie z którym wartość firmy (goodwill) rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC jednoznacznie potwierdza uchwała siedmiu sędziów NSA z 21 lutego 2022 r., sygn. akt III FPS 2/21. Ponadto, stanowisko to jest również prezentowane w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez DKIS (np. w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-2.4014.298.2022.2.MM, czy też interpretacji indywidualnej z 17 października 2022 r. sygn. 0111-KDIB2-2.4014.231.2022.2.PB).

W konsekwencji, jeśli sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej będzie podlegać opodatkowaniu PCC, to nadwyżka ceny nad sumą wartości rynkowych poszczególnych składników wchodzących w skład Działalności Dystrybucyjnej będzie stanowiła wartość firmy (goodwill), która nie podlega opodatkowaniu PCC, a zatem nie zostanie wliczona do podstawy opodatkowania PCC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostały wydane odrębne interpretacje.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.):

Art. 555 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Stosownie do art. 1 ust. 4 ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Z treści powołanego art. 1 ust. 4 ww. ustawy wynika, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. rzeczy lub prawa majątkowe znajdują się lub są wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowa sprzedaży podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli jej przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się za granicą oraz nabywca – kupujący ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jedynym Państwa udziałowcem jest hiszpańska spółka, która prowadzi Działalność Dystrybucyjną. W związku z przeprowadzaną reorganizacją dojdzie do sprzedaży na Państwa rzecz Działalności Dystrybucyjnej. W ramach transakcji sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej zostanie na Państwa przeniesiona własność wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z tą działalnością. W celu sprawnego i nie powodującego zakłóceń w codziennej działalności gospodarczej przejęcia Działalności Dystrybucyjnej przez Państwa, niektóre składniki zostały już przeniesione (pracownik, część zapasów towarów, które następnie zostały fizycznie przemieszczone na terytorium Polski). Do pełnego przejęcia Działalności Dystrybucyjnej przez Państwa, dojdzie poprzez zawarcie odpowiedniej umowy sprzedaży, spełniającej wymogi dotyczące formy czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Umowa zostanie zawarta w Hiszpanii, pod prawem hiszpańskim. W uzupełnieniu wniosku wyjaśnili Państwo, że sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej nastąpiła po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Istotne jest zatem ustalenie czy zawarta na terytorium Hiszpanii umowa sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych skoro w momencie jej zawarcia część zapasów będzie znajdowała się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na wstępie należy zauważyć, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego też, w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Takie działanie jest tym bardziej zasadne, że gro czynności wymienionych w katalogu określającym przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 55² ww. Kodeksu:

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. Na potrzeby opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przedsiębiorstwo należy traktować nie jako odrębne prawo podmiotowe, ale jako zbiór rzeczy, praw oraz innych składników. Skoro przedsiębiorstwo stanowi taki zbiór, to tak też należy traktować jego sprzedaż – jako sprzedaż rzeczy oraz praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Dokonując zatem sprzedaży przedsiębiorstwa, faktycznie dokonuje się sprzedaży szeregu rzeczy i praw majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo.

Na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotem umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa są więc poszczególne składniki należące do katalogu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy. Ustawodawca w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał bowiem, że przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż, ale wyłącznie rzeczy i praw majątkowych. Konsekwencją zawarcia umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest przeniesienie na nabywcę własności poszczególnych rzeczy i praw majątkowych.

Zatem skoro w momencie zawarcia na terytorium Hiszpanii umowy sprzedaży Działalności Dystrybucyjnej, jej składnik w postaci części zapasów znajdował się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to zawarta przez Państwa umowa sprzedaży w części dotyczącej tychże zapasów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie ww. art. 1 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy. W pozostałym zakresie, tj. tej części, w której umowa sprzedaży dotyczy składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdujących się/wykonywanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Należy zatem ustalić, czy sytuacją tą nie jest objęta umowa sprzedaży w części dotyczącej ww. zapasów.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) lub b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lipca 2023 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.363.2023.3.IK wydanej dla Państwa w zakresie podatku od towarów i usług, Organ stwierdził, że „(…) Działalność Dystrybucyjna nabywana przez Państwa w wyniku jej sprzedaży przez Udziałowca stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie na gruncie przepisów podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.”  

Skoro przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie do niej zastosowania powołany wyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana we wniosku czynność dotycząca umowy sprzedaży części zapasów będzie podlegała zatem opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach określonych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 3 cyt. ustawy:

Podsumowując powyższe wyjaśnienia, z chwilą zawarcia umowy sprzedaży powstał obowiązek podatkowy, który ciąży na kupującym czyli na Państwu. Podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa zapasów znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Państwa stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż Działalności Dystrybucyjnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w zakresie w jakim składniki majątku składające się na tę działalność znajdować się będą w momencie zawarcia umowy sprzedaży na terytorium Polski (będzie to dotyczyć części zapasów), uznano za prawidłowe.

Zgodzić się również należy z Państwem, że dodatnia wartość firmy (goodwill), nie stanowi rzeczy ani też prawa majątkowego i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pojęcie „wartość firmy” („goodwill”) jest określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120). Zgodnie z art. 33 ust. 4 zdanie pierwsze i drugie tej ustawy:

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęcia wartości firmy. Nadwyżka ceny nabycia nad wartością aktywów netto czyli dodatnia wartość firmy funkcjonuje jedynie dla potrzeb określenia wartości księgowej majątku. Należy jednak wskazać, że nadwyżka ta stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za nabycie „goodwill” związanego z nabywanym przedsiębiorstwem. Składać się na niego będą uznanie i renoma rynkowa, wartość doświadczenia pracowników czy kontaktów handlowych nabywanego przedsiębiorstwa.

Naczelny Sąd Administracyjny 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę o sygnaturze III FPS 2/21, w której ustalił, że dodatnia wartość firmy (goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącą jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym niemogącą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Oznacza to, że wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynności opodatkowanej na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pomimo wymiaru finansowego wartość firmy nie jest prawem majątkowym, a w rezultacie nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).