Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.274.2023.2.MC

Czy biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny Spółka spełnia wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ww. ustawy od kwietnia 2022 roku?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny Spółka spełnia wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ww. ustawy od kwietnia 2022 roku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 czerwca 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski oraz jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Udziałowcami spółki są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. Spółka nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rok obrotowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka prowadzi działalność z zakresu kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z). Spółka w okresie od 1 maja 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. nie osiągnęła jednak żadnych przychodów. Przychody wystąpiły natomiast w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 marca 2022 r. Wnioskodawca 31 marca 2022 r. złożył do Urzędu Skarbowego zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (ZAW-RD) od 1 kwietnia 2022 r.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Spółka nie osiągnęła w okresie 1 stycznia 2022 r. - 31 marca 2022 r. przychodów z:

 a) wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 -w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Pytanie

Czy biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny Spółka spełnia wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ww. ustawy od kwietnia 2022 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (t. j Dz. U. z 2020 r. poz. 2122 ze zm.) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Następnie, ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze. zm.), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r. Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT. Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

 a) z wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem, że opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik posiadający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegający obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, jeżeli spełni łącznie określone warunki, m.in. mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwot należnego podatku od towarów i usług pochodzi z: wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych oraz z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Jak zaznaczono w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 643): „Celem wprowadzenia tego warunku jest ograniczenie możliwości korzystania z opodatkowania ryczałtem przez podmioty nieprowadzące aktywnej działalności gospodarczej, ale nakierowane na czerpanie przychodów głównie z pasywnych źródeł przychodów. Nowe zasady opodatkowania mają stanowić program akceleracji inwestycyjnej podatników w ramach zwiększenia bazy posiadanych środków trwałych, nie zaś inwestycji o charakterze pasywnym.”

Na cel regulacji art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wskazano również w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.: „Wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów”.

Należy jednak zauważyć, że powyżej przywołany przepis odnosi się wyłącznie do limitu tzw. przychodów biernych, nie wynika z niego natomiast, by eliminował możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek przez podmioty, które w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęły przychodów w ogóle. Taka konkluzja, wynika też z faktu iż z matematycznego punktu widzenia, jeśli spółka w ogóle nie osiągnęła przychodów, to tym bardziej nie można powiedzieć że „mniej niż 50 % przychodów” pochodzi z tzw. przychodów pasywnych. Ponadto, zaważyć należy iż przepis art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, odnosi się do poprzedniego roku obrotowego, którym będzie w tej sytuacji okres styczeń-kwiecień 2023 r., w którym to roku Spółka osiągnęła przychody. Dodatkowo trzeba podkreślić, że wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. W prawie podatkowym odejście od językowego brzmienia przepisu możliwe jest wówczas, gdy jest ono niejednoznaczne. W takiej sytuacji można odwołać się do reguł wykładni celowościowej, która ma charakter pomocniczy i wtórny względem wykładni językowej. Stosuje się ją przede wszystkim, wówczas gdy przepis nie jest jasny i należy wybrać pomiędzy jego alternatywnymi interpretacjami (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2673/13). Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia nie ma podstaw, aby w analizowanej sprawie odstąpić od wykładni literalnej przedmiotowego przepisu, bowiem jego brzmienie jest jednoznaczne, a wykładnia celowościowa dodatkowo wzmacnia jej wynik.

Podsumowując powyższe rozważania, w analizowanej sprawie należy uznać, iż Wnioskodawca pomimo nieuzyskania przychodów za 2021 r. (rok poprzedzający zgłoszenie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek) spełnia wymogi określone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ww. ustawy od kwietnia 2022 roku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie była ocena czy w istocie spełnione są pozostałe przesłanki do korzystania z zasad opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie warunku, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) niepodlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego, Spółka spełnia wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ww. ustawy od kwietnia 2022 r.

W myśl art. 28j ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Zatem przepisy pozwalają na wybór ryczałtu od dochodów spółek w trakcie roku podatkowego. Aby móc tą formę opodatkowania, podatnik jest zobowiązany przede wszystkim do poinformowania właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w formie zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem – według ustalonego wzoru ZAW-RD. Zawiadomienie to składa się przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem.

Przechodząc do kwestii warunków jakie należy spełnić, aby móc wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, wskazać należy, że zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 updop:

Podatnik zobowiązany jest łącznie spełniać w każdym okresie opodatkowania ryczałtem warunki określone w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2-6 updop.

Wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 updop warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

Podkreślić należy, że z literalnego brzmienia przepisu art. 28j ust. 1 pkt 2 updop, wynika że odnosi się on do poprzedniego roku podatkowego.

Z opisu sprawy wynika, że rokiem podatkowym poprzedzającym wybór przez Państwa formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek jest okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 marca 2022 r. Zatem to warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 updop powinien być weryfikowany w stosunku do roku podatkowego 1 stycznia 2022 r. - 31 marca 2022 r. Bez znaczenia pozostaje kwestia Państwa struktury przychodów, bądź też okoliczność braku osiągniecia przychodów w roku 1 maja 2021 r. - 31 grudnia 2021 r., bowiem nie jest to rok poprzedzający wybór ryczałtu od dochodów spółek

Jak Państwo wskazali w roku podatkowym od 1 stycznia 2022 r. do 31 marca 2022 r. Spółka osiągnęła przychody, lecz nie stanowiły one przychodów wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a-g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem w analizowanej sprawie jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a-g updop, bowiem nie osiągnęli Państwo w roku poprzedzającym wybór ryczałtu od dochodów spółek, tj. w roku 1 styczeń 2022 r. – 31 marzec 2022 r. przychodów:

- z wierzytelności,

- z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

- z części odsetkowej raty leasingowej,

- z poręczeń i gwarancji,

- z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

- ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

- z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Mając na uwadze powyższe, spełniają Państwo wymóg określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 updop i tym samym Spółka jest uprawniona do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek na zasadach przewidzianych w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1 kwietnia 2022 r.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.  

Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).