Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.224.2023.2.SG

Warunek z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat - utrzymując zatrudnienie trwające od 2022 r. 1 osoby w przeliczeniu na 1 etat przez 300 dni w 2023 r., od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek 14 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w 2023 roku Spółka spełni warunek z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat - utrzymując zatrudnienie trwające od 2022 r. 1 osoby w przeliczeniu na 1 etat przez 300 dni w 2023 r., od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem opatrzonym datą 14 kwietnia 2023 r. (data wpływu 9 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności od 19 maja 2022 r. Rok obrachunkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu. Spółka od samego początku wybrała formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. CIT Estoński). Spółka 25 maja 2022 r. złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek ZAW-RD. Na dzień złożenia wniosku Spółka spełniała wszystkie warunki do wyboru takiej formy, określone w art. 28j ww. ustawy. Dnia 1 czerwca 2022 r. Spółka zatrudniła pracownika na pełen etat, od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy. Pracownik ten nie jest udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem Spółki.

Pytanie

Czy w 2023 roku Spółka spełni warunek z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat - utrzymując zatrudnienie trwające od 2022 r. 1 osoby w przeliczeniu na 1 etat przez 300 dni w 2023 r., od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w 2023 r. spełni warunki, o których mowa w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zatrudnienie na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowy (art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ). W przypadku Spółki, czyli podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, warunek ten nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym, że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w przepisie, o którym mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z wyżej przedstawionych przepisów wynika, że w pierwszym roku prowadzenia działalności Spółka nie musi zatrudniać pracownika, musi natomiast zwiększać zatrudnienie z każdym kolejnym rokiem podatkowym o 1 etat, aż do osiągnięcia co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełen etat. W dniu rozpoczęcia działalności, tj. 19 maja 2022 r. i wyborze formy opodatkowania ryczałtem Spółka nie zatrudniała żadnego pracownika, gdyż ustawa nie nakładała na Spółkę takiego obowiązku, aby skorzystać z tej formy opodatkowania. Ponieważ stan zatrudnienia w 2023 r. będzie trwał -  co najmniej 1 etat przez 300 dni (pracownik zatrudniony jeszcze w 2022 r.) - to w porównaniu do początku działalności, w którym Spółka nie zatrudniała nikogo, a spełniała warunki opodatkowania ryczałtem - stan zatrudnienia w 2023 r. zwiększył się o 1 etat. Ustawodawca nie określił terminu od kiedy i czy w danym roku podatkowym ma nastąpić zatrudnienie tylko określił jak długo ma trwać zwiększenie zatrudnienia.

Jak z powyższego wynika, jeśli Spółka będzie utrzymywała przez 300 dni w 2023 r. zatrudnienie na poziomie pełnego etatu, od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy to spełni wymagania zawarte art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące corocznego zwiększania zatrudnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy weszły w życie 1 stycznia 2021 r., następnie ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

 a) z wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

 a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

 b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

 4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

 5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

 7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo art. 28k ww. ustawy wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w 2023 roku Spółka spełni warunek z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat - utrzymując zatrudnienie trwające od 2022 r. 1 osoby w przeliczeniu na 1 etat przez 300 dni w 2023 r., od którego wynagrodzenia odprowadzane są składki ZUS jak również opłacany jest podatek dochodowy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zawiera art. 28j ust. 1 ustawy CIT. W odniesieniu do części obowiązków wynikających z powyższego przepisu, w oparciu o art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, z preferencji skorzystać mogą tylko podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem zgodnie z treścią art. 28j ust. 2 ustawy CIT:

Jak wynika z powyższego przepisu, warunek zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, nie dotyczy podmiotów rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże już od drugiego roku podatkowego podatnik ten musi corocznie zwiększać zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia wymaganego przez warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 2 ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej począwszy od drugiego roku podatkowego jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

W rezultacie należy przyjąć, że Spółka utrzymując zatrudnienie trwające od 2022 r. 1 osoby w przeliczeniu na 1 etat przez 300 dni w 2023 r. nie spełni warunku corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat. Skoro bowiem w pierwszym roku podatkowym, tj. w 2022 r. Wnioskodawca zatrudnił 1 pracownika na pełen etat, natomiast w drugim roku podatkowym, tj. w 2023 r. nie zatrudnił kolejnego pracownika na pełen etat, to tym samym nie doprowadził do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat. W konsekwencji Wnioskodawca nie wypełnił wymogu wynikającego z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko sprowadzające się do twierdzenia, że Spółka w 2023 r. spełni warunki, o których mowa w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).