Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.267.2023.1.PP

Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z Zaliczką 1a, Zaliczką 1b oraz Zaliczką 2 zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności w zależności co nastąpi wcześniej. Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że moment powstania przychodu z tytułu wykonania kompleksowej dostawy z montażem instalacji chłodniczych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów 1, 2 i 3 należy określać zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. z chwilą końcowego zrealizowania tego świadczenia.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu zrealizowania przez Wnioskodawcę kompleksowego świadczenia w ramach Umowy 1, 2 i 3 powstanie w momencie podpisania przez Wnioskodawcę z Kontrahentem 1, 2 i 3 protokołu z Końcowego odbioru 1, 2 i 3 co do zrealizowanych prac, chyba że wcześniej dojdzie do wystawienia faktury lub uregulowania należności z tytułu ww. Końcowego odbioru.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1.Kwestie ogólne

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz polskim rezydentem podatkowym o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (...) (PKD: 28, 25, Z).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł trzy umowy z kontrahentami, których przedmiotem jest kompleksowa dostawa i wykonanie instalacji (...). Na realizowane przez Wnioskodawcę świadczenia w ramach opisanych szczegółowo poniżej Umów nr 1, 2 i 3 składają się dwa elementy: dostawa specjalistycznych urządzeń (...) wraz z osprzętem oraz montaż obejmujący wykonanie wszelkich prac koniecznych do uruchomienia i prawidłowego funkcjonowania całej instalacji.

2.Umowa 1

Wnioskodawca zawarł umowę z firmą A. z (…) 2022 r. (Kontrahent 1), której przedmiotem jest realizacja przez Wnioskodawcę dostawy i montażu instalacji (…).

W ramach Umowy 1 Wnioskodawca jest zobowiązany w szczególności do:

a)dostawy i montażu: (…),

b)wykonania: (…) dokumentacji zdawczo-odbiorczej,

c)rozbudowy systemu sterowania i wizualizacji instalacji (…),

d)transportu urządzeń na miejsce prac,

e)napełnienia instalacji (…),

f)nadzoru, uruchomienia oraz przeprowadzenia szkolenie dla obsługi.

Wnioskodawca zapewnia niezbędny sprzęt, materiał, urządzenia oraz kadrę do wykonania przedmiotowej instalacji w ramach Umowy 1. Ponadto Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za prace prowadzone w związku z realizacją Umowy 1 (w tym ponosi odpowiedzialność za przestrzeganie przepisów BHP oraz przepisów p. pożr, jak również ponosi ryzyko nieszczęśliwych wypadków w ramach prowadzonych prac). Wnioskodawca zapewniania również polisę OC w zakresie realizowanych prac.

Kontrahent 1 wykonuje prace budowlane niezbędne do rozpoczęcia realizacji przez Wnioskodawcę Umowy nr 1 (m.in. położenie fundamentów lub konstrukcji stalowych, przeprowadzenie prac rozbiórkowych, wykonanie (…)).

Poszczególne etapy realizacji Umowy 1 są odbierane na podstawie protokołów odbioru, podczas których Kontrahent 1 kontroluje prawidłowość wykonywania instalacji. Za datę wykonania przez Wnioskodawcę prac w ramach Umowy 1 uznaje się datę odbioru, stwierdzoną w protokole, w tym w protokole z końcowego odbioru instalacji - dalej: „Końcowy odbiór 1”.

Wynagrodzenie za wykonanie Umowy 1 jest wypłacane w następujących transzach:

1.15% wynagrodzenia - w terminie 7 dni po podpisaniu Umowy 1 z tytułu przedpłaty na podstawę faktury zaliczkowej (dalej: „Zaliczka 1a”),

2.15% wynagrodzenia - w terminie do 1 września 2022 r. z tytułu przedpłaty na podstawie faktury zaliczkowej (dalej: „Zaliczka 1b”),

3.30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (…) i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT,

4.30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po zakończeniu montażu instalacji i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT,

5.10% wynagrodzenia - w terminie 30 dni po dokonaniu odbioru końcowego i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT.

3. Umowa 2

Wnioskodawca zawarł umowę z firmą B. z (…) r. (Kontrahent 2), której przedmiotem jest realizacja przez Wykonawcę dostawy i wykonania (…) instalacji (…) w zakładzie Kontrahenta 2 w (…).

Dostawa, montaż i uruchomienie instalacji w ramach Umowy 2 nastąpi na podstawie ustalonego harmonogramu. Termin dostawy instalacji rozpoczyna się z dniem wpłaty zaliczki oraz podpisaniem Umowy 2. Wnioskodawca zapewniania również polisę OC w zakresie realizowanych prac.

W ramach Umowy 2 Wnioskodawca ustala z Kontrahentem 2 następujące rodzaje odbiorów:

a)odbiór urządzeń w miejscu wykonania instalacji (…),

b)zakończenie montażu instalacji (wraz z przeprowadzeniem niezbędnych testów i przeglądów),

c)przekazanie instalacji pod nadzór Kontrahenta 2 (z możliwością (…),

d)przekazanie instalacji do eksploatacji (w tym przeprowadzenie szkolenia przez Wnioskodawcę dla pracowników Kontrahenta 2 oraz dostarczenie dokumentacji technicznej),

e)odbiór końcowy instalacji (w tym przeprowadzenie końcowych prób oraz zakończenie realizacji Umowy nr 2) - dalej: „Końcowy odbiór 2”.

Wynagrodzenie za wykonanie Umowy nr 2 jest wypłacane w następujących transzach:

1.20% wynagrodzenia - w terminie 7 dni od podpisania Umowy 2 na podstawie faktury proforma z tytułu zaliczki (dalej: „Zaliczka 2”),

2.15% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (…) na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

3.20% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie agregatu sprężarkowego na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

4.15% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (...) na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

5.10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie amoniakalnej pompy ciepła na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

6.10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu zakończenia montażu instalacji (lecz nie później niż przed rozpoczęciem rozruchu instalacji),

7.5% wynagrodzenia - w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu przekazania instalacji do eksploatacji,

8.5% wynagrodzenia - w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu odbioru końcowego instalacji (Wnioskodawca w tym czasie przekazuje również Kontrahentowi 2 gwarancję ubezpieczeniową usunięcia wad i usterek na czas obowiązywania gwarancji w wysokości 5% wynagrodzenia).

Wszelkie ciężary i ryzyka, w tym eksploatacyjne związane ze świadczeniami wynikającymi z Umowy 2 przechodzą na Kontrahenta 2 z chwilą podpisania protokołu przekazania instalacji pod nadzór. Ponadto w ramach realizacji Umowy 2 Wnioskodawca przenosi na rzecz Kontrahenta 2 autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej.

Kontrahent 2 wykonuje prace budowlane niezbędne do rozpoczęcia realizacji przez Wnioskodawcę Umowy 2 (m.in. położenie fundamentów lub konstrukcji stalowych, przeprowadzenie prac rozbiórkowych, wykonanie (…), wykonanie instalacji sanitarnych).

4. Umowa 3

Wnioskodawca zawarł umowę z firmą C. z (…) 2022 r. (Kontrahent 3), której przedmiotem jest realizacja przez Wnioskodawcę rozbudowy (…) w zakładzie Kontrahenta 3 w (…).

W ramach Umowy nr 3 Wnioskodawca jest zobowiązany w szczególności do:

a)dostawy i montażu: (…),

b)wykonania: izolacji (…) instalacji,

c)rozbudowy (…),

d)rozbudowy i kalibracji systemu (…),

e)wykonania dokumentacji zdawczo-odbiorczej,

f)demontażu skraplaczy natryskowo-wyparnych,

g)transportu urządzeń na miejsce montażu,

h)poniesienia kosztów dźwigu i podnośników,

i)przeszkolenia pracowników Kontrahenta 3.

Kontrahent 3 wykonuje prace budowlane niezbędne do rozpoczęcia realizacji przez Wnioskodawcę Umowy 3 (m.in. położenie fundamentów lub konstrukcji stalowych, przeprowadzenie prac rozbiórkowych, wykonanie (…), wykonanie instalacji sanitarnych).

Poszczególne etapy realizacji Umowy 3 są odbierane na podstawie protokołów odbioru, podczas których Kontrahent 3 kontroluje prawidłowość wykonywania instalacji.

W ramach Umowy 3 Wnioskodawca ustala z Kontrahentem 3 następujące rodzaje odbiorów:

a)zakończenie montażu instalacji (w tym niezbędne próby i przeglądy),

b)przekazanie instalacji do eksploatacji (w tym przeprowadzenie szkolenia przez Wnioskodawcę dla pracowników Kontrahenta 2 oraz dostarczenie dokumentacji technicznej),

c)odbiór końcowy instalacji (w tym przeprowadzenie końcowych prób oraz zakończenie realizacji Umowy 3) - dalej: „Końcowy odbiór 3”.

Wszelkie ciężary i ryzyka, w tym eksploatacyjne, związane ze świadczeniami wynikającymi z Umowy 3 przechodzą na Kontrahenta 3 z chwilą podpisania protokołu przekazania instalacji do eksploatacji. Wnioskodawca zapewniania również polisę OC w zakresie realizowanych prac.

Wynagrodzenie za wykonanie Umowy 3 jest wypłacane w następujących transzach:

1.20% wynagrodzenia - w terminie 7 dni po podpisaniu Umowy nr 2 z tytułu zaliczki na podstawie faktury proforma, a po potwierdzeniu płatności na podstawie faktury VAT (dalej: „Zaliczka 3”).

2.20% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy skraplaczy natryskowych (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

3.30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy agregatów sprężarkowych (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

4.10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy (...) (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

5.10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu zakończenia montażu instalacji (lecz nie później niż przed rozpoczęciem rozruchu instalacji),

6.10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu końcowego odbioru instalacji.

Pytania

Czy przychód podatkowy z tytułu zrealizowania przez Wnioskodawcę kompleksowego świadczenia w ramach (odpowiednio) Umowy 1, 2 i 3 (tj. dostawa specjalistycznych urządzeń (...) wraz z osprzętem oraz montaż obejmujący wykonanie wszelkich prac koniecznych do uruchomienia i prawidłowego funkcjonowania całej instalacji) powstanie w momencie podpisania przez Wnioskodawcę z (odpowiednio) Kontrahentem 1, 2 i 3 protokołu (odpowiednio) z Końcowego odbioru 1, 2 i 3 co do zrealizowanych prac, chyba że wcześniej dojdzie do wystawienia faktury lub uregulowania należności z tytułu ww. Końcowego odbioru?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Regulacje ustawowe

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Zaś art. 12 ust. 3a ustawy o CIT stanowi, że, co do zasady, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury

albo

2. uregulowania należności.

W przypadku otrzymania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, do którego nie stosuje się m.in. art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

2.Rzeczy i usługi

Mając na uwadze fakt, że art. 12 ust. 3a ustawy o CIT wiąże moment powstania przychodu podatkowego z wydaniem rzeczy lub wykonaniem usługi, to w ocenie Wnioskodawcy w pierwszym kroku należy zdefiniować oba te pojęcia.

Zgodnie ze znaczeniem językowym przez "rzecz" rozumie się materialny element otaczającego świata (cyt. za internetowy Słownik Języka Polskiego). Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm., dalej: „KC”) rzeczami w rozumieniu KC są tylko przedmioty materialne. Natomiast zgodnie ze znaczeniem językowym przez "usługę" rozumie się działalność gospodarczą służącą do zaspokajania potrzeb ludzi (cyt. za internetowy Słownik Języka Polskiego). Przepisy KC nie zawierają jednoznacznej definicji usługi.

3.Świadczenie złożone

W praktyce gospodarczej występują również świadczenia o charakterze złożonym, łączące w sobie zarówno elementy wydania rzeczy jak i wykonania usługi. Jednakże KC nie definiuje takiego pojęcia. Ponadto przepisy ustawy o CIT nie regulują wprost zasad opodatkowania takich świadczeń.

W zakresie świadczeń złożonych został wydany m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1518/10), gdzie wskazano, że „(...) istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej.”

Powyższe orzeczenie czerpie z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. z wyroku z dnia 27 października 2005 r. o sygn. C-41/04, z którego wynika, że „(...) świadczenie należy uważać za poboczne w stosunku do świadczenia głównego, kiedy nie stanowi ono dla klientów celu samego w sobie, lecz sposób korzystania w lepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy, albo kiedy warunkuje on wykonanie świadczenia głównego.”

4.Świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym stanie faktycznym w ramach Umów 1, 2 i 3 (dalej: Umowy) dochodzi do wykonania świadczeniem o charakterze złożonym, łączącym w sobie czynności polegające na wydaniu rzeczy w postaci urządzeń oraz czynności polegające na wykonaniu usług montażu. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy elementem zasadniczym tego świadczenia jest dostawa urządzeń wraz z usługą połączenia wszystkich dostarczanych przez Wnioskodawcę urządzeń w zdatną do użytku instalacje.

Na kompleksowość świadczenia w ramach Umów wskazują również poniższe kwestie.

Po pierwsze, należy wskazać, że oceny podatkowej świadczeń złożonych należy dokonywać przede wszystkim w kategoriach gospodarczych (ekonomicznych) oraz z perspektywy świadczeniobiorcy, tj. Kontrahenta 1, 2 i 3 (dalej: Kontrahenci). Dla tych Kontrahentów istotne jest uzyskanie od Wnioskodawcy sprawnych urządzeń, które jednak dopiero po zamontowaniu stanowią kompletną i zdatną do użytku instalację (...). Tym samym z perspektywy gospodarczej celem Kontrahentów jest posiadanie sprawnych urządzeń stanowiących instalacje (…). W konsekwencji to połączenie prac montażowych oraz wszystkich dostarczanych urządzeń stanowi realną gospodarczą wartość dla Kontrahentów.

Natomiast dla Kontrahentów gospodarczej wartości nie mają, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno poszczególne dostawy samych urządzeń, które bez usług montażu nie byłyby przydatne w ramach prowadzonej działalności, jak również same usługi montażowe, które, co oczywiste, bez dostawy urządzeń były bezużyteczne z perspektywy Kontrahentów.

Po drugie, w omawianym stanie faktycznym występuje typowa dla świadczeń złożonych relacja między świadczeniem głównym a świadczeniami pomocniczymi. Świadczeniem głównym jest dostawa wszystkich (a nie poszczególnych) urządzeń. Natomiast świadczeniem pomocniczym jest usługa montażu poszczególnych urządzeń w ramach instalacji (...). Celem świadczeń pomocniczych jest umożliwienie realizacji świadczenia głównego, czyli dostawy zdatnych do użytku urządzeń stanowiących kompletną instalację (...).

5.Zaliczki

Umowy przewidują, że Zaliczki 1a, 1b, 2 i 3 (dalej: Zaliczki) uiszczane są na rzecz Wnioskodawcy przez Kontrahentów tytułem przedpłaty na poczet wykonania określonych prac i dostawy urządzeń.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z otrzymaniem przez niego Zaliczek nie powstanie po jego stronie przychód podatkowy. Znajdzie tutaj zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, ponieważ przewidziane w umowie i zamówieniach Zaliczki stanowią wpłaty pobrane na poczet kompleksowych świadczeń dostaw z montażem, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-384/16/IZ), w której stwierdzono: „Przenosząc przywołane wyżej uregulowania prawne na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że Spółka osiągnie definitywne przysporzenie dopiero po dokonaniu ostatecznego odbioru linii technologicznej wraz z montażem u klienta, uwieńczonego wystawieniem na rzecz klienta faktury dokumentującej dostawę towaru (tzw. fakturę końcową). Będzie to bowiem pierwszy moment, w następstwie którego dojdzie do przejścia na klienta (zamawiającego) prawa własności przedmiotu zawartej umowy (zgodnie z warunkami umowy własność zamontowanych komponentów (urządzeń i materiałów) przechodzić będzie na klienta z chwilą dokonania odbioru końcowego przedmiotu umowy). Natomiast, otrzymanie zaliczki nie kreuje przychodu po stronie otrzymującego zapłatę, jeżeli zapłata/zaliczka dotyczy dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, rozliczeniowych. Wyłączenie, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., nie dotyczy zaliczek, które dotyczą dostaw towarów wykonanych w okresie sprawozdawczym, w którym została uiszczona zaliczka. W konsekwencji, zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., przychód należny związany z realizacją transakcji wykonania linii technologicznej wraz z montażem Spółka powinna rozpoznać w dacie odbioru końcowego przedmiotu umowy, nie później niż w momencie wystawienia ostatecznej faktury dokumentującej tę dostawę lub uregulowania należności”.

6.Transze

Umowy przewidują również, że Wnioskodawca będzie otrzymywał również od Kontrahentów dalsze płatności z tytułu wykonania kolejnych etapów prac (dalej: Transze). W ocenie Wnioskodawcy, pomimo że Transze te nie noszą nazwy zaliczki lub przedpłaty, to jednak ich otrzymanie nie skutkuje definitywnym przysporzeniem Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy Transze stanowią w istocie kolejne zaliczki / przedpłaty na poczet wykonania kolejnych etapów prac montażowych i dostawy urządzeń.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe potwierdza fakt, że Wnioskodawca oprócz samej dostawy urządzeń i prac montażowych zapewnia również szereg świadczeń takich jak zatrudnianie pracowników realizujących Umowy, zapewnianie polisy OC w zakresie realizowanych prac, opracowanie dokumentacji projektowej i technicznej, zabezpieczenie terenu montażu czy też transport urządzeń do miejsca prac montażowych.

Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane Transze w ramach Umów nie powinny zostać uznane jako częściowe wynagrodzenie za dostawę poszczególnych urządzeń lub wyświadczenie usług, skutkujące powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy CIT.

Za tak przyjętym stanowiskiem zdaniem Wnioskodawcy przemawia również fakt, że kwoty Transz fakturowane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta:

• nie odzwierciedlają faktycznego poziomu zaawansowania wykonanych na danym etapie prac,
• zostały ustalone w oparciu o szacowane koszty prac / dostaw, które Spółka ponosi i będzie ponosiła w związku z realizacją poszczególnych etapów,
• stanowią dla Wnioskodawcy zabezpieczanie realizacji Umów.

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę Transze nie powinny zostać wykazane jako przychód zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.

7.Odbiór prac

Zdaniem Wnioskodawcy w omawianym stanie faktycznym moment powstania przychodu z tytułu wykonania kompleksowej dostawy z montażem instalacji (...) przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów należy określać zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. z chwilą końcowego zrealizowania tego świadczenia.

Za moment wykonanie ww. kompleksowego świadczenia w ramach Umów, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać moment podpisania protokołu z Końcowego odbioru 1, 2 i 3 przez Wnioskodawcę z Kontrahentami, chyba że wcześniej w związku tym etapem dojdzie do wystawienia faktury przez Wnioskodawcę lub uregulowania należności przez Kontrahentów.

Zdaniem Wnioskodawca powyższe uzasadnia bowiem fakt, że dopiero w momencie podpisania protokołu Końcowego odbioru 1, 2 i 3 można uznać, że doszło do wykonania kompleksowego świadczenia dostawy z montażem instalacji (...), ponieważ dopiero z tą chwilą wszystkie urządzenia zostaną dostarczone, zamontowane i uruchomione oraz przetestowane w miejscach wskazanych przez Kontrahentów. W konsekwencji dopiero w tym momencie zrealizowane przez Wnioskodawcę kompleksowe świadczenie stanie się dla Kontrahentów możliwe do gospodarczego wykorzystania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – poprzez przykładowe wyliczenie – rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uregulowane zostały w art. 12 ust. 3a-3g tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT :

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.wystawienia faktury albo

2.uregulowania należności.

Przepis art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT wyraża zasadę, zgodnie z którą momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Postanowienia wyżej powołanych przepisów nie mają jednak zastosowania w sytuacjach, o których mowa w art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT. W myśl powyższego przepisu:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Natomiast art. 12 ust. 3e ww. stanowi, że:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Wyjątek od tej zasady stanowi:

• wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
• uregulowanie należności przed wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Przepis art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT wyraża zasadę, zgodnie z którą momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa momentu w jakim należy uznać, że usługa została faktycznie wykonana, czy też wykonana częściowo; nie wskazuje także sposobu pozwalającego na uznanie danego etapu usługi za zakończony. Określenie momentu wykonania świadczenia, będzie zatem wynikało z postanowień umów zawartych między ich stronami. Strony mogą bowiem dowolnie ustalić, jaki zakres prac uznają za wykonane świadczenie. Jeżeli strony zawartej umowy ustalą, że zakres prac wynikających z umowy jest podzielony na poszczególne etapy, zasadne jest uznanie, że taki etap, stanowi wykonanie wyodrębnionej części całości (usługi). W konsekwencji, w chwili częściowego wykonania usługi powstaje przychód należny.

W celu określenia momentu powstania przychodu w opisanym stanie faktycznym należy rozstrzygnąć, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie odnośnie do przedstawionej w nim sytuacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł trzy umowy (Umowa 1, 2 i 3) z kontrahentami (Kontrahent 1, 2 i 3), których przedmiotem jest kompleksowa dostawa i wykonanie instalacji (...).

W ramach Umowy 1 poszczególne etapy realizacji tej umowy są odbierane na podstawie protokołów odbioru, podczas których Kontrahent 1 kontroluje prawidłowość wykonywania instalacji. Za datę wykonania przez Wnioskodawcę prac w ramach Umowy 1 uznaje się datę odbioru, stwierdzoną w protokole, w tym w protokole z końcowego odbioru instalacji. Wynagrodzenie za wykonanie Umowy 1 jest wypłacane w ustalonych transzach:

1)15% wynagrodzenia - w terminie 7 dni po podpisaniu Umowy 1 z tytułu przedpłaty na podstawę faktury zaliczkowej (dalej: „Zaliczka 1a”),

2)15% wynagrodzenia - w terminie do 1 września 2022 r. z tytułu przedpłaty na podstawie faktury zaliczkowej (dalej: „Zaliczka 1b”),

3)30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (…) i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT,

4)30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po zakończeniu montażu instalacji i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT,

5)10% wynagrodzenia - w terminie 30 dni po dokonaniu odbioru końcowego i doręczeniu poprawnie wystawionej faktury VAT.

Odnośnie Umowy 2 Wnioskodawca wskazuje, że dostawa, montaż i uruchomienie instalacji w ramach Umowy 2 nastąpi na podstawie ustalonego harmonogramu. Wynagrodzenie za wykonanie Umowy 2 jest wypłacane w ustalonych transzach:

1)20% wynagrodzenia - w terminie 7 dni od podpisania Umowy 2 na podstawie faktury proforma z tytułu zaliczki (dalej: „Zaliczka 2”),

2)15% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (…) na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

3)20% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie agregatu sprężarkowego na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

4)15% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie (…) na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

5)10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni po dostawie amoniakalnej pompy ciepła na podstawie faktury VAT (dostawa urządzeń będzie potwierdzona protokołem dostawy),

6)10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu zakończenia montażu instalacji (lecz nie później niż przed rozpoczęciem rozruchu instalacji),

7)5% wynagrodzenia - w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu przekazania instalacji do eksploatacji,

8)5% wynagrodzenia - w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury VAT z tytułu odbioru końcowego instalacji (Wnioskodawca w tym czasie przekazuje również Kontrahentowi 2 gwarancję ubezpieczeniową usunięcia wad i usterek na czas obowiązywania gwarancji w wysokości 5% wynagrodzenia).

Odnosząc się natomiast do Umowy 3 Wnioskodawca wskazuje, że poszczególne etapy realizacji Umowy 3 są odbierane na podstawie protokołów odbioru, podczas których Kontrahent 3 kontroluje prawidłowość wykonywania instalacji. Wynagrodzenie za wykonanie Umowy 3 jest wypłacane w ustalonych transzach:

1)20% wynagrodzenia - w terminie 7 dni po podpisaniu Umowy nr 2 z tytułu zaliczki na podstawie faktury proforma, a po potwierdzeniu płatności na podstawie faktury VAT (dalej: „Zaliczka 3”).

2)20% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy skraplaczy natryskowych (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

3)30% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy agregatów sprężarkowych (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

4)10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu dostawy (...) (lecz nie później niż przed rozpoczęciem montażu instalacji),

5)10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu zakończenia montażu instalacji (lecz nie później niż przed rozpoczęciem rozruchu instalacji),

6)10% wynagrodzenia - w terminie 14 dni od wystawienia faktury z tytułu końcowego odbioru instalacji.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu zrealizowania przez Wnioskodawcę kompleksowego świadczenia w ramach Umowy 1, 2 i 3 powstanie w momencie podpisania przez Wnioskodawcę z Kontrahentem 1, 2 i 3 protokołu z Końcowego odbioru 1, 2 i 3 co do zrealizowanych prac, chyba że wcześniej dojdzie do wystawienia faktury lub uregulowania należności z tytułu ww. Końcowego odbioru.

Jak już wskazano wcześniej, dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania.

Istotnym w niniejszej sprawie staje się fakt, że rozliczenie Wnioskodawcy za przedmiot części umowy następuje na postawie faktur wystawionych za kolejne etapy realizacji umowy (w przypadku Kontrahenta 1 i 3) oraz na podstawie ustalonego harmonogramu (Kontrahent 2).

Odnosząc się zatem do przytoczonych regulacji prawnych należy więc stwierdzić, że to właśnie częściowe wykonanie usługi warunkuje moment rozpoznania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem o wykonaniu usługi decydować będzie faktyczne częściowe wykonanie usługi wynikające z umowy/harmonogramu, potwierdzone wystawioną fakturą VAT po zakończonym etapie, nie zaś moment podpisania przez Wnioskodawcę z Kontrahentem 1, 2 i 3 protokołów odbioru końcowego realizowanych przez Spółkę prac.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczek należy w tym miejscu odwołać się do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych.

Użyte w wyżej powołanym przepisie sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet towarów i usług, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) – „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Dodatkowo należy zauważyć, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która zostanie wykonana w określonym terminie realizacji. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 updop sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”, wskazuje, iż chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.

Zatem należy ustalić, czy 15% wynagrodzenia (nazwane w stanie faktycznym „Zaliczka 1a”) oraz 15% wynagrodzenia (nazwane w stanie faktycznym „Zaliczka 1b”) przekazana Wnioskodawcy od Kontrahenta 1 po podpisaniu Umowy 1 oraz 20% wynagrodzenia (nazwane w stanie faktycznym „Zaliczka 2”) przekazana Wnioskodawcy od Kontrahenta 2 po podpisaniu Umowy 2, stanowią zaliczki i czy obowiązek podatkowy w odniesieniu do otrzymanych kwot będzie powstawał proporcjonalnie do wykonywania elementów umów, których zaliczki dotyczą.

Z opisu stanu faktycznego nie wynika, że wyżej wskazane zaliczki zostały później w jakiś sposób rozliczone, bądź zwrócone. Z przedstawionych przez Spółkę harmonogramów wypłaty wynagrodzenia jasno wynika, że nazwana przez Wnioskodawcę Zaliczka 1a, Zaliczka 1b, czy Zaliczka 2 stanowi część zapłaty (transzę) za wykonanie Umowy 1 oraz Umowy 2. Zatem należy je traktować jako zapłatę za wstępny etap realizacji inwestycji.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z Zaliczką 1a, Zaliczką 1b oraz Zaliczką 2 zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności w zależności co nastąpi wcześniej.

Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że moment powstania przychodu z tytułu wykonania kompleksowej dostawy z montażem instalacji (...) przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów 1, 2 i 3 należy określać zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. z chwilą końcowego zrealizowania tego świadczenia.

Zatem Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).