Interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.210.2023.2.ID

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 lipca 2023 r. (wpływ 3 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada osobowość prawną oraz pełną zdolność do czynności prawnych. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), od 1 stycznia 2017 r. Gmina prowadzi ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wspólne rozliczenie VAT.

Gmina realizuje inwestycję w zakresie budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) (etap A) dofinansowaną z Funduszu Dopłat w ramach realizacji przez BGK rządowego programu budownictwa komunalnego.

W wyniku projektu powstanie budynek mieszkalny wielorodzinny z 36 lokalami mieszkalnymi. Okres realizacji inwestycji to: maj 2022 r. – listopad 2023 r.

Całkowita wartość inwestycji: (…) zł, wkład własny: (…) zł, wsparcie finansowe: (…) zł.

Przystępując do budowy budynku (…) Gmina realizuje swoje zadanie własne w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej obejmujące sprawy budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

W ramach projektu występują następujące kategorie kosztów: koszty projektowania, opłaty przyłączeniowe energii elektrycznej, opłata za przyłączenie gazu, przyłącze wodociągowe, przyłącze kanalizacji sanitarnej, przyłącze kanalizacji deszczowej, zagospodarowanie terenu, roboty budowalne, obsługa inwestorska. Faktury potwierdzające wydatki ponoszone w trakcie realizacji inwestycji będą/są wystawiane na Gminę.

Właścicielem nieruchomości na której jest budowany nowy budynek wielorodzinny jest Gmina. Mieszkania powstałe w wyniku realizacji projektu wejdą w skład mieszkaniowego zasobu gminy. Budynkiem zarządzał będzie „A” Sp. z o.o. (dalej: Zarządca), który jest zarządcą mieszkaniowym zasobem Gminy Miasta na podstawie umowy o zarządzanie. Wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją budynku po jego wybudowaniu ponoszone będą przez Gminę Miasto poprzez zarządcę na podstawie umowy o zarządzanie.

Nowopowstałe mieszkania będą wynajmowane na podstawie umów najmu osobom fizycznym na podstawie uchwały Prezydenta Miasta z dnia 21 października 2020 r. w sprawie zasad wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Miasta. W lokalach mieszkalnych nie będzie prowadzona działalność gospodarcza.

Mieszkania będą wyposażone w indywidualne kotły gazowe pracujące na potrzeby centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej. Mieszkania będą również wyposażone w kuchenki gazowe. Na dostawy gazu i energii elektrycznej do poszczególnych lokali najemcy będą zawierać umowy indywidualnie bezpośrednio z dostawcami.

Najemcy będą obciążani w formie refaktury jedynie zużyciem zimnej wody (sprzedaż opodatkowana). W „Zasadach rozliczania dostawy mediów i usług do lokali komunalnych” (paragraf 5) stanowiących załącznik do umów najmu wynajmowanych lokali mieszkalnych opisano sposób rozliczania kosztów dostawy wody i odprowadzania ścieków, które jako jedyne medium podlegają rozliczeniu.

Najemcy dodatkowo obciążani będą kosztami montażu wodomierzy i przeglądami pieców gazowych w formie refaktury (sprzedaż opodatkowana) oraz czynszem najmu (sprzedaż zwolniona).

Sposób zawierania umów:

·umowy w zakresie utrzymania części wspólnych budynku są zawierane pomiędzy dostawcą/usługodawcą a Gminą Miasta. Działania te są w zakresie czynności zarządcy. Umowy te zawierane są m.in. na oświetlenie klatek schodowych, parkingów, chodników lub usługi na np. konserwację, naprawy, remonty, przeglądy techniczne czy sprzątanie posesji oraz zarządzanie,

·umowy na media dostarczane do lokali, tj. energia elektryczna, gaz na potrzeby c.o. i c.w.u. zawierane są bezpośrednio z najemcą lokalu. Jedynym składnikiem opłat jaki jest rozliczany poprzez właściciela budynku (Gminę Miasto ) jest dostarczanie wody i odbiór ścieków. W tym zakresie, umowa zawarta będzie między Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. a Gminą Miasto na wodomierz główny, zaś najemcy obciążani będą na podstawie wodomierzy lokalowych. 

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1.Budowany budynek wielorodzinny będzie wykorzystywany do świadczenia usług najmu lokali zgodnie z art. 4 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 725). W budowanym budynku umowy będą zawierane jedynie w ramach najmu lokali mieszkalnych. Należy przez to rozumieć zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych gospodarstw o niskich dochodach. W powyższym zakresie mogą to być umowy najmu lokali mieszkalnych bądź najem socjalny lokali. Do powyższego nie zalicza się lokali użytkowych, których budynek ten nie będzie posiadał.

2.Czynsz najmu lokali o charakterze mieszkalnym w przedmiotowym budynku będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

3.Budowany budynek (…) nie będzie posiadał lokali użytkowych.

Pytanie

Czy Gminie Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) (etap A)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mieszkania wybudowane w ramach realizacji projektu będą wynajmowane na podstawie umowy najmu osobom fizycznym. Czynsz najmu lokali o charakterze mieszkalnym jest zwolniony z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, w związku z tym w powyższym zakresie rezultaty inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto przyjęty przez Gminę sposób rozliczania pozostałych kosztów eksploatacyjnych wybudowanych mieszkań, zgodnie z którym umowy zawierane są bezpośrednio z dostawcą lub następuje refaktura ponoszonych kosztów, nie daje również prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z prowadzoną inwestycją. Nie dochodzi bowiem do przeniesienia na mieszkańca (w drodze refakturowania) kosztów prowadzonej przez Gminę inwestycji, ponieważ refakturowane na rzecz mieszkańca koszty dotyczą wyłącznie faktu zużycia przez te podmioty mediów, tj. wody i odprowadzania ścieków. W konsekwencji, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku VAT związanego z nakładami ponoszonymi podczas realizacji inwestycji. Zatem refakturowanie kosztów wymienionych mediów nie ma również wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku z prowadzoną inwestycją.

W związku z tym, że nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku VAT dotyczącego wydatków na realizację inwestycji, Gminie Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) (etap A).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.

z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje inwestycję w zakresie budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) W wyniku tego projektu powstanie budynek mieszkalny wielorodzinny z 36 lokalami mieszkalnymi. W ramach projektu Gmina poniesie następujące kategorię kosztów: koszty projektowania, opłaty przyłączeniowe energii elektrycznej, opłata za przyłączenie gazu, przyłącze wodociągowe, przyłącze kanalizacji sanitarnej, przyłącze kanalizacji deszczowej, zagospodarowanie terenu, roboty budowlane, obsługa inwestorska. Faktury potwierdzające wydatki ponoszone na realizację inwestycji będą/są wystawiane na Gminę. Właścicielem nieruchomości, na której jest budowany nowy budynek wielorodzinny jest Gmina Miasto. Budynkiem będzie zarządzał „A” Sp. z o.o., który jest zarządcą mieszkaniowym zasobem Gminy na podstawie umowy o zarządzanie. Budowany budynek wielorodzinny będzie wykorzystywany do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych – do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych gospodarstw o niskich dochodach. Mogą to być umowy najmu lokali mieszkalnych bądź najem socjalny lokali. Najem lokali mieszkalnych będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Budynek wielorodzinny nie będzie posiadał lokali użytkowych i w lokalach mieszkalnych nie będzie prowadzona działalność gospodarcza. Wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją budynku po jego wybudowaniu ponoszone będą przez Gminę. Na dostawę energii elektrycznej oraz gazu c.o. i c.w.u najemcy będą zawierać indywidualne umowy bezpośrednio z dostawcami. Kosztami za zużycie mediów, tj. wody i odprowadzania ścieków najemcy będą refakturowani na podstawie wodomierzy lokalowych oraz będą obciążani kosztami na podstawie refaktur za montaż wodomierzy i przegląd pieców gazowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie, realizowana inwestycja w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego będzie służyła do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych. W lokalach mieszkalnych nie będzie prowadzona działalność gospodarcza oraz budynek nie będzie posiadał lokali użytkowych. Jak wynika z opisu sprawy najem lokali mieszkalnych będzie traktowany przez Gminę jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W związku z powyższym, warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniający Gminę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazała Gmina – budynek wchodzący w skład mieszkaniowego zasobu Gminy będzie wykorzystywany do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych osobom fizycznym, korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją.

Zaznacza się, że wydatki dotyczące poniesionych kosztów mediów nie wpływają na odliczenie podatku VAT z tytułu innych zakupów, tj. w tym przypadku zakupów inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego.

Podsumowując, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) (etap A).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).