Interpretacja indywidualna z dnia 4 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.263.2023.1.RK

W zakresie ustalenia, czy od 1 stycznia 2022 r. Spółka może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m u.p.d.o.p. i odsetek.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek (brak daty pisma) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy od 1 stycznia 2022 r. Spółka może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m u.p.d.o.p. i odsetek.

Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) („Spółka” lub „Wnioskodawca”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wiodącym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, generującym przeważającą część przychodów, jest pośrednictwo w sprzedaży produktów finansowych (kredytów i produktów bankowych) przez Internet, które sprowadza się głównie do działalności marketingowej i przekazywania informacji o ofercie.

Pozostała działalność obejmuje pośrednictwo w sprzedaży usług telekomunikacyjnych, prowadzenie programów afiliacyjnych oraz usługi marketingowe dla ubezpieczycieli. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

W latach 2018-2021 Wnioskodawca poniósł koszty, które podlegały limitowaniu zgodnie z obowiązującym wówczas art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2021 r. poz. 1800.), dalej jako: „u.p.d.o.p.” (zwane dalej „Kosztami Limitowanymi”). Nieodliczone kwoty Kosztów Limitowanych nie były dotychczas odliczane przez Wnioskodawcę w kolejnych 5 latach zgodnie z art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2022 r. wskazany art. 15e u.p.d.o.p. został uchylony, oraz wprowadzony został przepis przejściowy art. 60 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej jako: „Ustawa zmieniająca").

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów limitowanych, poniesionych w latach 2018-2021, w części, w której nie zostały w tym okresie uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów z uwagi na ograniczenia określone w art. 15e u.p.d.o.p.

Pytanie

Czy od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m u.p.d.o.p. i odsetek?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2022 r. może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m u.p.d.o.p i odsetek.

Uzasadnienie stanowiska

Przepisy art. 15e u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. stanowiły:

1. Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1)usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2)wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3)przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie z art. 15 ust 9 u.p.d.o.p. kwota kosztów, o których mowa w ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-15 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 w związku z art. 89 Ustawy zmieniającej przepisy art. 15e zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2022 r. Jednocześnie, art. 60 ust. 1 Ustawy zmieniającej stanowi: „Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie".

Przepis art. 15e ust. 9 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. stanowił, że kwota kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Zdaniem Wnioskodawcy, użyte przez ustawodawcę w art. 60 ust. 1 Ustawy zmieniającej sformułowanie „w zakresie i na zasadach określonych” w art. 15e ust. 9 u.p.d.o.p. oznacza „w ramach obowiązujących w danym roku limitów”, czyli nieodliczona w danym roku podatkowym kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W związku z tym, od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w sposób opisany powyżej.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16 m u.p.d.o.p. i odsetek.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnych interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym:

• 0111-KDIB2-1.4010.682.2022.1.ES z dnia 29 listopada 2022 r.
• 0111-KDIB2-1.4010.505.2022.1.PB z dnia 6 października 2022 r.
• 0111-KDWB.4010.18.2022.1.AZE z dnia 14 lipca 2022 r.
• 0111-KDIB2-1.4010.221.2022.1.BJ z dnia 26 maja 2022 r.
• 0111-KDIB2-1.4010.589.2021.1.BJ z dnia 28 kwietnia 2022 r.
• 0111-KDIB1-2.4010.127.2022.1.AK z dnia 2 czerwca 2022 r.
• 0114-KDIP2-2.4010.322.2022.1.KW z dnia 14 lutego 2023 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.), podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT – ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

Na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT,

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w latach 2018-2021 Spółka ponosiła koszty, które podlegały limitowaniu zgodnie z obowiązującym wówczas art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (zwane dalej „Kosztami Limitowanymi”).Nieodliczone kwoty Kosztów Limitowanych nie były dotychczas odliczane przez Spółkę w kolejnych 5 latach zgodnie z art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy od 1 stycznia 2022 r. Spółka może odliczać kwoty Kosztów Limitowanych nieodliczone w poprzednich latach podatkowych w takim zakresie i na takich zasadach, że nieodliczona kwota Kosztów Limitowanych podlega odliczeniu w każdym z kolejnych 5 latach podatkowych (licząc od roku poniesienia Kosztów Limitowanych) do wysokości kwoty 3.000.000 złotych powiększonej o 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów w roku odliczenia, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT i odsetek.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności wskazać należy, że Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. uchylony został przepis art. 15e.

Oznacza to, że art. 15e ustawy o CIT, limitujący wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług lub praw niematerialnych z 1 stycznia 2022 r. zostaje uchylony, jednak przepisy definiujące to rozwiązanie zostają odpowiednio włączone do regulacji art. 24ca ust. 2 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT, dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się:

W myśl art. 60 ust. 1 Ustawy Nowelizującej,

Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).

Podatnik, ustalając od 2022 r. prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e ustawy o CIT, ustala limit odliczenia przypadający na dany rok podatkowy począwszy od 2022 r., zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie.

Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, przyjmować założenie, że art. 15e ustawy o CIT nadal jest stosowany.

Dotyczy to jednakże wyłącznie zasad ustalania limitu odliczeń dla tych podatników, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w ramach tak ustalonego limitu mogą Państwo odliczyć kwoty kosztów limitowanych nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).