Interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.237.2023.2.AA

W zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej prowadzenia przez Spółki działalności badawczo-rozwojowej jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 20 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej prowadzenia przez Spółki działalności badawczo-rozwojowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2023 r. (wpływ 12 czerwca 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Opis stanu faktycznego

Spółki tworzące Grupę Kapitałową A (dalej także: „GK A”) to: 1) A S.A. (dalej także jako: „A”, „Pracodawca 1” lub „Płatnik 1”); 2) A1 S.A (dalej także jako: „A1”, „Pracodawca 2" lub „Płatnik 2”).

A i A1 (łącznie: „Spółki”) uczestniczą w tym samym zaistniałym stanie faktycznym, stąd uzasadnionym jest złożenie wspólnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

A zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i Statutem jest odpowiedzialny za prowadzenie rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym oraz (…) w tym pośredniczenie w wypłacie dywidendy dla akcjonariuszy, asymilację, zamianę, konwersję i podział akcji, realizację prawa poboru, wykonywanie zadań związanych z administrowaniem Funduszem Gwarancyjnym, prowadzenie i zarządzanie systemem rekompensat, sprawowanie nadzoru nad zgodnością wielkości emisji z liczbą papierów wartościowych znajdujących się w obrocie, w ramach usługi Repozytorium Transakcji (…) – jest odpowiedzialny za gromadzenie danych o transakcjach na rynku pochodnych, w ramach usługi Repozytorium Transakcji (…) – jest odpowiedzialny za gromadzenie danych o transakcjach finansowanych z użyciem papierów wartościowych, w ramach usługi (…) za przekazywanie do organu nadzoru informacji o szczegółach transakcji, a w ramach agencji numerującej – za nadawanie papierom wartościowym i podmiotom prawnym unikalnych kodów identyfikujących. Akcjonariuszami A są w równych częściach: (…).

A1 – zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i Statutem – pełni funkcję izby rozliczeniowej w oparciu o funkcję centralnego kontrpartnera, której zadaniem jest rozliczanie transakcji zawartych w obrocie zorganizowanym i OTC, a także prowadzi system zabezpieczenia płynności rozliczeń.

Przedmiot działalności spółek GK A, tj. A i A1 jest silnie skorelowany z innowacjami i działalnością badawczo-rozwojową (dalej także jako: „działalność B+R”).

Działalność badawczo-rozwojowa to systematyczna działalność twórcza prowadząca do powiększenia posiadanych zasobów wiedzy, które wykorzystywane są do tworzenia nowych zastosowań. Tak sformułowana definicja równoznacznie traktuje badania naukowe i prace rozwojowe jako strefę funkcjonowania działalności badawczo-rozwojowej.

Projekty badawczo-rozwojowe to projekty najtrudniejsze i najbardziej znaczące dla rozwoju organizacji i społeczeństwa. Do ich realizacji konieczne jest wyszkolenie i zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych kadr kierujących i wykonawczych, a w zarządzaniu projektami badawczo-rozwojowymi najważniejsze jest: zarządzanie kompetencjami, talentami i wiedzą.

W GK A sferę badawczo-rozwojową tworzą projekty zdefiniowane jako projekty badawczo-rozwojowe.

W lutym 2017 r. wprowadzone zostały zmiany w Regulaminie Organizacyjnym A oraz uszczegółowiono zasady prowadzenia projektów, które zapisano w Zasadach prowadzenia projektów w Grupie kapitałowej A. (…): ... poprzez udział w projektach realizowanych przez A S.A. w ramach działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych” oraz zdefiniowano proces prowadzenia projektu B+R.

Dyscyplina prowadzonych prac badawczo-rozwojowych stała się procesem na tyle powszechnym, że uczestniczy w nim przeważająca większość/pond połowa zatrudnionych obecnie pracowników Grupy Kapitałowej A, tj. pracowników A oraz pracowników A1.

Spółki A i A1 wskazują, że w realizację działalności badawczo-rozwojowej zaangażowani są pracownicy A i pracownicy A1 zatrudnieni w różnych komórkach organizacyjnych. Działalność B+R pracownicy mogą prowadzić na podstawie odpowiedniego polecenia służbowego, czy też dedykowania do konkretnych zadań (projektu) w zależności od doraźnych decyzji biznesowych kierownictwa Spółek — w zakresie kompetencji i działań niezbędnych do realizacji działalności B+R. Dedykowanie pracowników do prac związanych z realizacją projektów B+R nie jest sformalizowane. Pracownicy w ramach obowiązujących umów o pracę wykonują czynności kwalifikowane do działalności B+R, która jest częścią składową prowadzonych w A i A1 projektów.

Ponadto A i A1 wskazują, iż w odniesieniu do części pracowników, opis zajmowanych przez nich stanowisk pracy zawiera również udział w projektach. Rodzaj i zakres projektów realizowanych przez A i A1 różni się w zależności od potrzeb oraz planów działalności na dany rok. Projekty, w których realizację pracownicy są zaangażowani, obejmują też działalność B+R.

Charakter projektów realizowanych przez A i A1 w danym roku wynika z planu działalności zatwierdzanego corocznie przez Rady Nadzorcze Spółek (zgodnie z procesami obowiązującymi w Spółkach). Tym samym udział w projektach, w tym w projektach obejmujących działalność B+R, wynika z opisu zajmowanego przez nich stanowiska pracy. W odniesieniu do tej części pracowników udział w projektach został uwzględniony w opisie ich stanowisk pracy z uwagi na to, iż pracownicy ci zatrudniani są przede wszystkim z uwagi na wyspecjalizowaną wiedzę w danej dziedzinie oraz posiadane kwalifikacje zawodowe. Pracownicy ci są, co do zasady, zatrudniani w celu realizacji projektów prowadzonych przez daną Spółkę. Wymaga tego profil działalności danej Spółki, która jest instytucją infrastrukturalną, istotną dla stabilności systemu finansowego, świadcząc na odpowiednim poziomie usługi finansowe, realizuje projekty nastawione przede wszystkim na zapewnienie rozwoju oraz bezpieczeństwa rynku kapitałowego, zabezpieczając w tym celu zatrudnianie pracowników kompetentnych do prowadzenia prac projektowych, m.in. w zakresie działalności B+R.

A – jako Pracodawca 1 i A1 – jako Pracodawca 2 zatrudniają na podstawie umów o pracę pracowników (zwanych dalej również „podatnikami”), którzy w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych uzyskują rezultaty będące przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, a zatem stanowiące utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, ze zm., dalej także jako: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”). W tym zakresie pracownicy Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2 są twórcami.

Czynności podejmowane przez pracowników A i A1 zatrudnionych w szczególności w:

(…)

stanowią prace rozwojowe obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług. Celem prac wykonywanych przez tych pracowników A i A1 jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Każda z tych czynności (mającej charakter twórczy – indywidualny, niepowtarzalny, różny w odniesieniu do każdego z realizowanych projektów B+R) oraz powstałych w ich wyniku utworów jest niezbędnym elementem działalności B+R w A i A1. Nawet jeżeli poszczególne działania w ramach prac rozwojowych stanowią czynności wspierające, czy to w obszarach zarządzania procesem czy też dokonywania analiz co do stanu prawnego oraz wsparcia w przygotowaniu dokumentacji odnośnie projektu, każda ze wskazanych powyżej czynności musi zaistnieć, aby doprowadzić do celu cały projekt, jednocześnie mają one charakter twórczy – indywidualny.

Nie są to jednocześnie czynności o charakterze rutynowym, powtarzalnym lub okresowo wprowadzanych zmian. Prace rozwojowe dotyczą działalności badawczo-rozwojowej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach swoich obowiązków pracownicy ww. Działów/Biur tworzą w ramach wymienionych poniżej projektów badawczo-rozwojowych następujące utwory, w szczególności:

(…).

Efektem/utworem wytworzonym w ramach ww. prac autorskich jest dokumentacja projektowa, w tym dokumentacja techniczna, dokumentacja użytkownika, dokumentacja funkcjonalna, instrukcje instalacji zmiany, dokumentacja podsumowująca wdrożenie.

Do projektów, w ramach których wytworzone zostały autorskie systemy informatyczne, aplikacje oraz podsumowująca ww. projekty dokumentacja, należy zaliczyć: w roku 2023:

(…)

Prace (utwory) stworzone przez pracowników A i A1 w ramach ww. czynności są pracami (utworami) niepowtarzalnymi, mającymi indywidualny charakter i spełniającymi przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonym w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej wykonywane przez pracowników A i A1 nie polegają na działaniach obejmujących zmiany rutynowe i okresowe, szablonowe, pozbawiającej swobody dokonywania wyborów. Prace te wykonywane są w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia, celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w oparciu o obowiązujące w GK A. Zasady prowadzenia projektów w Grupie kapitałowej A, które opracowane zostały w oparciu o zbiór powszechnie uznanych praktyk znajdujących zastosowanie w zarządzaniu projektami oraz międzynarodowe standardy w zakresie zarządzania projektami, jak również dostosowane do wymogów wynikających z przepisów dot. działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku wykonania utworów pracowniczych, następuje ich przyjęcie przez A i A1 jako Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2 w wyniku umownego rozporządzenia prawem autorskim przez pracowników A i A1 na rzecz Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2.

W zakresie postanowień umów o pracę wskazać należy, że:

1.Z umowy o pracę wynikać będzie, że obowiązki w ramach stosunku pracy obejmują także działalność twórczą. A i A1 zamierzają zawrzeć aneksy do umów o pracę z pracownikami, w których zostanie uwzględniony podział wynagrodzenia danego pracownika na dwie części: wynagrodzenia należnego z tytułu przeniesienia przez pracownika autorskich praw majątkowych do utworu (utworów) na pracodawcę oraz wynagrodzenia za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych.

2.Zgodnie z treścią aneksowanych umów o pracę wysokość wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich będzie ustalana poprzez wskaźnik procentowy na podstawie zatwierdzonej przez Pracodawcę 1 lub Pracodawcę 2 ewidencji czasu pracy poświęconego przez pracownika na działalność twórczą w danym okresie rozliczeniowym.

3.W umowie o pracę zawarte będzie postanowienie, zgodnie z którym pierwotne majątkowe prawa autorskie do wszystkich utworów w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stworzonych przez pracownika w ramach realizacji zobowiązań wynikających ze stosunku pracy, przysługują pracownikowi. Umowa o pracę przewidywać będzie przeniesienie na A i A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych przez pracowników utworów. Przyjęcie utworów wykonanych przez pracownika będzie następować na zakończenie roku kalendarzowego, w szczególności w grudniu danego roku kalendarzowego w drodze pisemnego porozumienia, w którym pracodawca i podatnik potwierdzą wykonanie i przekazanie określonych utworów, brak zastrzeżeń pracodawcy odnośnie ich wykonania, wymiar czasu pracy poświęconej na wykonanie utworów objętych porozumieniem oraz wysokość wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do tych utworów w oparciu o liczbę faktycznie przepracowanych godzin poświęconych przez pracownika na działalność twórczą, w wyniku której zostaną stworzone utwory, do których prawa autorskie nabędzie następnie A lub A1. Przeniesienie przez pracowników A i A1 na rzecz A i A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów nastąpi ze skutkiem w roku, w którym te utwory zostały stworzone.

4.Wynagrodzenie stanowiące honorarium autorskie nie będzie wypłacane pracownikom w przypadku, w którym nie stworzyliby żadnego utworu i nie przenieśliby na A lub A1 majątkowego prawa autorskiego do niego.

5.Obowiązek raportowania stworzonych przez pracowników A i A1 w ramach obowiązków pracowniczych utworów polegać będzie na wykazaniu w raporcie ilości godzin przepracowanych w danym okresie rozliczeniowym, które pracownik poświęcił na prace o charakterze twórczym.

6.Liczba godzin poświęconych przez pracownika na pracę o charakterze twórczym będzie ustalana przy pomocy ewidencji, której postać ma jednolity charakter dla wszystkich pracowników. Na podstawie przekazanej ewidencji czasu, A i A1 ustalą ile czasu pracownik poświęcił na przygotowanie utworu/utworów, do których będzie przekazywał prawa autorskie w danym okresie rozliczeniowym. Po każdym okresie rozliczeniowym pracownik wraz z osobą upoważnioną przez pracodawcę zweryfikuje ewidencję czasu pracy ze stanem zarchiwizowanych utworów i wskazana przez pracodawcę osoba upoważniona potwierdzi prawidłowość ewidencji prowadzonej przez pracownika.

7.Wynagrodzenie stanowiące honorarium autorskie nie będzie wyodrębnione w innych składnikach wynagrodzenia niż wynagrodzenie zasadnicze (tj. nie będzie wyodrębnione w odniesieniu do wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagród, premii rocznych, wynagrodzenia za czas urlopu czy zwolnienia lekarskiego).

8.Honorarium autorskie nie będzie przysługiwać pracownikowi za okresy jego nieobecności.

9.Podsumowując: honorarium autorskie wyliczone w sposób wskazany powyżej za dany okres rozliczeniowy (rok kalendarzowy) będzie przysługiwać pracownikowi po łącznym spełnieniu określonych warunków, tj.: 1) stworzeniu utworu/utworów lub części utworu przez pracownika, 2) przeniesieniu przez pracownika A lub A1 na A lub A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych dzieł będących utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, akceptacji przez przełożonego (jako osoby/osób decyzyjnych w A lub A1, na której/których spoczywają obowiązki Płatnika 1 lub Płatnika 2 przedłożonej przez pracownika ewidencji czasu pracy, z której wynikać będzie, ile godzin dany pracownik pracował nad danym utworem/częścią utworu.

10.Honorarium autorskie przysługujące pracownikowi za przekazanie prawa do utworu będzie wyliczone poprzez przemnożenie indywidualnej stawki godzinowej pracownika oraz godzin poświęconych na przygotowanie danego utworu/utworów.

Do czasu ustalenia przez A lub A1 wysokości wynagrodzenia pracowników stanowiącego honorarium autorskie z tytułu rozporządzenia przez nich autorskimi prawami majątkowymi, Pracodawca 1 lub Pracodawca 2 jako Płatnik 1 lub Płatnik 2 podatku dochodowego od osób fizycznych będą odprowadzać co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczone z zastosowaniem podstawowych kosztów uzyskania przychodu, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT.

Pracodawca 1 i Pracodawca 2 w przekazywanej pracownikom i do Urzędu Skarbowego informacji PIT-11 nie będą wyodrębniać wynagrodzenia i kosztów uzyskania przychodu dotyczących praw autorskich (Pracodawca 1 i Pracodawca 2 będą wykazywać podstawowe koszty uzyskania przychodu, faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek).

W zakresie dotyczącym części wynagrodzenia z tytułu przeniesienia przez pracowników A i A1 praw autorskich majątkowych, A i A1 sporządzi imienne zaświadczenia (na niesformalizowanych drukach) dla celów rozliczenia rocznego przez pracowników A i A1 od przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:

Czy każdy z projektów badawczo-rozwojowych opisanych we wniosku jest prowadzony wspólnie przez pracowników obu Zainteresowanych?

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazano projekty badawczo-rozwojowe wynikające z aktualnego planu działalności na rok 2023 oraz realizowane wg planu działalności w 2022 roku. Poszczególne projekty mają ustalone składy osobowe i w zależności od potrzeb angażują pracowników z obu spółek Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że składy osobowe zespołów projektowych są każdorazowo ustalane na etapie powoływania projektu, zgodnie z obowiązującą u Wnioskodawcy wewnętrzną regulacją p.t. „(…)”, a każdy pracownik biorący udział w danym projekcie ewidencjonuje szczegółowo czas pracy w projekcie, ze wskazaniem prac badawczo-rozwojowych na zasadach opisanych we wniosku.

Czy czynności wykonywane w ramach projektów badawczo-rozwojowych przez Państwa pracowników obejmują badania naukowe i/lub prace rozwojowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.)?

Czynności wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy w ramach projektów badawczo-rozwojowych obejmują prace rozwojowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku. Prawo o szkolnictwie wyższym. Zgodnie z opisem przekazanym we wniosku – nowe koncepcje, modele, produkty i schematy procesów.

Czy prowadzona przez Państwa pracowników działalność to badania naukowe/prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

Prowadzona przez pracowników Wnioskodawcy działalność to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W uzupełnieniu należy podkreślić, że w związku z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową u Wnioskodawcy realizowane są projekty badawczo-rozwojowe (B+R), w tym prace badawcze oraz prace rozwojowe.

Zgodnie z definicją zawartą w regulacji wewnętrznej obowiązującej u Wnioskodawcy p.t.: „(…)”, ... „projekty badawczo- rozwojowe to projekty twórcze, polegające na zdobywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu w celu opracowywania nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jako projekty badawczo-rozwojowe mogą być zakwalifikowane projekty obejmujące opracowanie prototypów systemów informatycznych (nowych lub ulepszonych własnych systemów informatycznych: programy, systemy użytkowe, funkcjonalności), ich demonstracje, testowanie i walidację w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług.

Decyzja o zakwalifikowaniu projektu jako projektu badawczo-rozwojowego podejmowana jest przez Zarząd w momencie podejmowania decyzji o rozpoczęciu projektu.

Każdy projekt badawczo-rozwojowy powinien być prowadzony z uwzględnieniem sześcioetapowego procesu oznaczonego dla projektu badawczo-rozwojowego:

1. opracowanie karty projektu i określenie założeń projektu,

2. budowa modelu funkcjonalnego technologii,

3. przygotowanie specyfikacji wymagań,

4. prace programistyczne w środowisku (…) oraz utworzenie dokumentacji projektowej,

5. prace programistyczne w środowisku (…),

6. prace programistyczne w środowiskach (…).

W ramach projektów badawczo-rozwojowych w szczególności wyróżnia się:

·prace badawcze realizowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej – są to prace dotyczące opracowania modelu funkcjonalnego technologii, które mogą następnie stanowić podstawę do rozwoju i wdrożenia nowych produktów, usług lub procesów.

Projekty te charakteryzują się koniecznością przeprowadzenia szerokich analiz i pozyskania nowej wiedzy. Wyniki prac tych projektów mogą, ale nie muszą być podstawą rozpoczęcia prac rozwojowych; do czynności wykonywanych w ramach prac badawczych zalicza się prace związane z utworzeniem: karty projektu, modelu funkcjonalnego technologii, koncepcji biznesowej, studium wykonalności,

·prace rozwojowe realizowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej – są to prace projektowo-programistyczne (w tym: walidacja, testowanie oraz weryfikacja założeń), które koncentrują się na opracowaniu nowego rozwiązania informatycznego, za każdym razem tworzonego na potrzeby nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług dla klientów i użytkowników całego systemu. Do czynności wykonywanych w ramach tych prac rozwojowych zalicza się prace: związane z utworzeniem dokumentacji projektowej, projektowo-programistyczne, związane z opracowaniem dokumentacji technicznej, związane z obsługą testów deweloperskich i akceptacyjnych, testów nowych rozwiązań z uczestnikami oraz prace związane z przygotowaniem rozwiązań systemowych w zakresie integracji z innymi systemami”.

Dodać należy, że A i A1 zakładają, że w latach następnych będą kontynuowane projekty rozpoczęte w latach 2022-2023 oraz rozpoczęte nowe projekty (wg tych samych zasad rozliczeń, co w roku 2022 i 2023), w ramach których pracownicy A i A1 zatrudnieni w wymienionych komórkach organizacyjnych podejmować będą czynności wskazane w stanie faktycznym.

W jaki sposób dzięki czynnościom podejmowanym przez Państwa pracowników będą się zwiększać zasoby wiedzy oraz w czym (w jakich czynnościach, zadaniach) będzie się przejawiać wykorzystanie posiadanych już zasobów wiedzy?

Dzięki czynnościom wykonywanym przez pracowników Wnioskodawcy w ramach projektów badawczo-rozwojowych, tj. w następstwie prac związanych m.in. z utworzeniem modelu funkcjonalnego technologii (zawierającego opis nowej usługi/produktu, który ma charakter modelu, będącego wynikiem prac studyjnych, przeprowadzenia analiz, pozyskania nowej wiedzy, wypracowania propozycji nowych rozwiązań biznesowych i technologicznych koncepcji biznesowej, studium wykonalności) oraz prac projektowo-programistycznych skoncentrowanych na opracowaniu nowego rozwiązania informatycznego, w każdym przypadku tworzonego na potrzeby nowych lub ulepszonych/modernizowanych produktów, procesów lub usług dla klientów i użytkowników jedynego i unikalnego w skali kraju systemu depozytowo-rozliczeniowego, zwiększeniu ulegają zasoby wiedzy kolekcjonowane i wersjonowane w dokumentacji projektów dostępnej pracownikom A i A1 w portalu projektowym.

Wykorzystanie tej wiedzy znajduje swoje odzwierciedlenie w nowatorskim/pogłębionym podejściu do procesów związanych z produktami A i A1 oraz w trakcie planowania i projektowania kolejnych, nowych koncepcji, produktów i procesów, wspierając pomysły na innowacyjne projekty w przyszłości.

Czy opisana we wniosku działalność w ramach projektów badawczo-rozwojowych wpisuje się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego:

-jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

-jest oparta na oryginalnych i nieoczywistych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie) – proszę opisać, jakie to koncepcje i jakie hipotezy oraz na czym polega ich oryginalność,

-jej efektem jest projektowanie i tworzenie przez Państwa pracowników produktów i procesów, które – w stosunku do dotychczasowej Państwa działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty i procesy w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w Państwa ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej – proszę opisać, na czym polega ta innowacyjność oraz ulepszony charakter,

-brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności) – proszę opisać, na czym polega nieprzewidywalność wyniku końcowego,

-prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

-nowe odkrycia/nowa wiedza, szczególnie w kontekście nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowania nowych produktów lub procesów:

Działalność A i A1 jest działalnością unikalną w kraju i niewystandaryzowaną szczegółowo w obszarze międzynarodowym. W zakresie szczegółowych koncepcji i rozwiązań występuje konkurencja pomiędzy firmami o zbliżonym profilu działalności, stąd wszystkie koncepcje i pomysły związane z projektowaniem nowych produktów lub procesów wymagają pozyskania i rozwijania nowej wiedzy. Należy podkreślić, że często najlepsze rozwiązania są wynikiem prototypowania i testów.

Dla przykładu, w 2022 r. realizowano projekt badawczo-rozwojowy w zakresie analizy możliwości oraz zasadności udziału Wnioskodawcy w programie pilotażowym dot. infrastruktur rynkowych opartych na technologii (…).

W 2022 r. w ramach realizacji ww. projektu badawczo-rozwojowego przeprowadzono szereg badań i analiz, w tym m.in.: szczegółową analizę prawną rozporządzenia (EU) 2022/858 oraz opracowano analizę uwarunkowań prawnych, operacyjnych i technologicznych w zakresie poszczególnych elementów programu pilotażowego, w tym m.in.: (…).

Ponadto zbadano ewentualną zasadność zmiany (…).

-nowe i nieoczywiste koncepcje i hipotezy:

W ramach działalności badawczo-rozwojowej w A i A1 wszystkie pomysły, koncepcje i hipotezy są rozwiązaniami autorskimi i nowatorskimi. Wymagają one specjalistycznej wiedzy, popartej badaniami i testami wypracowanych rozwiązań.

Na poparcie powyższego, podkreślamy, że pracownicy Wnioskodawcy, korzystając z doświadczeń, kompetencji i wiedzy w rozpoznawaniu technologii i wytwarzaniu narzędzi będących wsparciem dla prowadzonej działalności, na bieżąco analizują nowe, pojawiające się rozwiązania technologiczne, w tym wykorzystanie (…), oraz prowadzą prace nad koncepcją zastosowania tych najnowszych technologii w ramach wytwarzanych przez Wnioskodawcę rozwiązań. Jednocześnie, ze względu na znaczący wpływ mechanizmów (…) na procesy społeczne i gospodarcze, w szczególności związane z gromadzeniem i analizą szerokiego zakresu i wolumenu danych, pracownicy Wnioskodawcy m.in. prowadzą analizę działań instytucji międzynarodowych i poszczególnych państw w obszarze regulacji i nadzoru tego obszaru.

-na czym polega innowacyjny i ulepszony charakter:

Innowacyjny i ulepszony charakter działalności badawczo-rozwojowej w A i A1 dotyczy tworzenia rozwiązań podlegających ciągłej weryfikacji pod kątem efektywności, jakości i wydajności w specyficznym, nieoczywistym otoczeniu, nie do odtworzenia w innych obszarach działalności (innych sektorach). Wszystkie rozwiązania zaliczone do projektów badawczo-rozwojowych są innowacyjne, autorskie i nowatorskie, i nie wynikają z zastosowania gotowych, wystandaryzowanych i wcześniej przygotowanych komponentów.

Przykładem innowacyjnego i ulepszonego charakteru działalności badawczo-rozwojowej u Wnioskodawcy jest wdrożenie w grudniu 2022 r. autorskiego systemu rozliczeń (…).

-niepewność wyniku końcowego:

W projektach badawczo-rozwojowych realizowanych w A i A1 wynik końcowy jest efektem wypracowanego pomysłu, koncepcji, w konsekwencji – prototypu i produktu poprzedzonego testami. Sukces wynika z pozytywnego wyniku testów końcowych – akceptacyjnych. Należy podkreślić, że nie jest oczywiste, że ten wynik będzie pozytywny.

Produkty będące efektem projektów badawczo-rozwojowych muszą spełniać wysokie wymagania jakościowe, niezawodności i wydajności oraz cyberbezpieczeństwa, stąd nie jest oczywiste wykonanie odpowiedniej jakości produktów w terminie.

Wnioskodawca, w ostatnich latach, w związku z dynamicznym rozwojem systemów wykorzystujących technologię rozproszonego rejestru (…), a także z uwagi na istotny potencjał rozwiązań opartych o (…) w obszarach związanych z rynkiem kapitałowym, zrealizował projekt, w ramach którego wypracowano innowacyjną, otwartą i w pełni bezpieczną infrastrukturę dla rynku kapitałowego, stworzoną w technologii (…) w oparciu o rozwiązanie (…). (…).

-prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone:

Produkty projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych w A i A1 podlegają szeregowi testów: developerskich, integracyjnych, funkcjonalnych, akceptacyjnych i cyberbezpieczeństwa. Podstawowym czynnikiem pozwalającym na uznanie powodzenia danego projektu jest dokładna powtarzalność wyników. Charakter procesów realizowanych w A i A1 wymaga dokładności, wysokiej jakości danych, niezawodności, wysokiej dostępności oraz właśnie powtarzalności wyników, z uwagi na znaczenie wyników tej działalności dla sektora finansowego. Ponadto usługi świadczone przez A i A1 podlegają restrykcyjnym zasadom działalności finansowej i regulacjom krajowym i zagranicznym, stąd wyniki procesów i produktów oraz usług wytworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych spełniają wysokie standardy jakości i powtarzalności.

Pytania

1.Czy przedstawione w stanie faktycznym prace wykonywane przez pracowników A i A1 stanowią utwory w zakresie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 w związku z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów wyliczone od kwoty honorarium autorskiego za przekazanie praw autorskich do tych utworów?

2.Czy A i A1 postąpią prawidłowo, odprowadzając co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy w zakresie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, wyliczone z zastosowaniem podstawowych kosztów uzyskania przychodu?

3.Czy A i A1 postąpią prawidłowo, sporządzając roczne informacje PIT-11 bez podziału na wynagrodzenie i koszty uzyskania przychodu dotyczące praw autorskich, tj. wykazując podstawowe koszty uzyskania przychodu faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

4.Czy A i A1 postąpią prawidłowo, sporządzając dla pracowników, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, imienne zaświadczenia na niesformalizowanych drukach dla celów rozliczenia przez tych pracowników rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – A i A1 znana jest interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 15 września 2020 r. Nr DD3.8201.1.2018 wskazująca warunki, których spełnienie umożliwia zastosowanie, 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez twórców tymi prawami. Niemniej jednak, niniejszy wniosek dotyczy kwestii nie objętych ww. interpretacją ogólną, w szczególności dotyczących wykładni przepisu art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT w zakresie przedstawionego powyżej stanu faktycznego.

Tym samym wydana interpretacja ogólna nie usuwa wątpliwości Wnioskodawców związanych ze stosowaniem przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji, nie zachodzą przesłanki do wydania postanowienia o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku, o którym mowa w art. 14b § 5a Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawców przedstawione w stanie faktycznym prace wykonywane przez pracowników A i A1 stanowią utwory w zakresie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 w związku z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o PIT, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów wyliczone od kwoty honorarium autorskiego za przekazanie praw autorskich do tych utworów.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 9b pkt 8 ww. ustawy, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

W świetle art. 5a pkt 38 powołanej ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 z późn. zm.) badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu.

Zatem, słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Przepisy dotyczące działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle, a zatem do działalności badawczo-rozwojowej można zaliczyć tylko te działania podatnika, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego (przysługującego twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej) jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ustawy o prawach autorskich). Podlega zatem ochronie od momentu ustalenia, nawet jeżeli jest nieukończony. Ustalenie to taka forma utworu, która daje możliwość zapoznania się z nim osobie trzeciej (poza autorem).

Uwzględniając powyższe regulacje dotyczące utworu, przyjąć należy, że jest on przeciwstawny działalności odtwórczej, rzemieślniczej, technicznej. Z tego względu nie można zakwalifikować jako utworu efektu działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej (przez przeznaczenie, materiał, wiążące schematy), pozbawiającej twórcę swobody dokonywania wyborów.

Utwór może powstać zarówno w ramach stosunku pracy, czy umowy cywilnoprawnej (umowy zlecenia lub o dzieło). Warunkiem dla zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu jest, aby pracownik w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy stworzył utwór w rozumieniu ustawy o prawach autorskich, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz pracownik dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawach autorskich. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych na zakład pracy mieści się w ich zakresie.

Nabycie przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawach autorskich. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Powyższe oznacza, że od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę autorskie prawa pozostają przy twórcy.

Jak wskazał Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 15 września 2020 r., nr DD3.8201.1.2018:

* „przedmiotem prawa autorskiego jest tylko taka działalność twórcza, która prowadzi do powstania utworu korzystającego z ochrony praw autorskich; sama działalność twórcza nie może być przedmiotem prawa autorskiego, a do przychodów uzyskanych z tego tytułu nie ma zastosowania art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT,

* podstawowymi warunkami do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w ramach stosunku pracy jest to, aby przedmiotem umowy o pracę było powstanie utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, tj. zamawianego i oczekiwanego przez pracodawcę, oryginalnego wytworu o indywidualnym charakterze,

* w przypadku utworu pracowniczego niezbędne jest przyjęcie tego utworu przez pracodawcę, gdyż oznacza to ustawowe (lub umowne) rozporządzenie prawem autorskim na rzecz pracodawcy”.

Zaznaczyć również należy, że fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawach autorskich, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

W razie wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim – oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Wykonywanie pracy twórczej nie oznacza automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę. Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli zostało wypłacone wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.440.2018.2.JR:

* „Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich.

* Zatem, jeżeli pracodawca wyodrębni część wynagrodzenia należną z tytułu rozporządzania lub korzystania przez pracowników z praw majątkowych do utworów przez nich stworzonych od pozostałego wynagrodzenia za wykonywane obowiązki, niemające charakteru twórczego, możliwe będzie zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu od części twórczej”.

Podsumowując, w celu zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu do części wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

* praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

* umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie, np. prowadzi szczegółową ewidencję przekazanych utworów, a także

* przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.

W przedstawionym stanie faktycznym A i A1 wskazały, że w realizację działalności badawczo-rozwojowej zaangażowani są pracownicy A i pracownicy A1 zatrudnieni w różnych komórkach organizacyjnych. Działalność B+R pracownicy mogą prowadzić na podstawie odpowiedniego polecenia służbowego, czy też dedykowania do konkretnych zadań (projektu) w zależności od doraźnych decyzji biznesowych kierownictwa Spółek – w zakresie kompetencji i działań niezbędnych do realizacji działalności B+R. Dedykowanie pracowników do prac związanych z realizacją projektów B+R nie jest sformalizowane.

Pracownicy w ramach obowiązujących umów o pracę wykonują czynności kwalifikowane do działalności B+R, która jest częścią składową prowadzonych w A i A1 projektów.

Ponadto A i A1 wskazują, iż w odniesieniu do części pracowników opis zajmowanych przez nich stanowisk pracy zawiera również udział w projektach. Rodzaj i zakres projektów realizowanych przez A i A1 różni się w zależności od potrzeb oraz planów działalności na dany rok. Projekty, w których realizację pracownicy są zaangażowani, obejmują też działalność B+R. Charakter projektów realizowanych przez A i A1 w danym roku wynika z planu działalności zatwierdzanego corocznie przez Rady Nadzorcze Spółek (zgodnie z procesami obowiązującymi w Spółkach). Tym samym udział w projektach, w tym w projektach obejmujących działalność B+R, wynika z opisu zajmowanego przez nich stanowiska pracy. W odniesieniu do tej części pracowników udział w projektach został uwzględniony w opisie ich stanowisk pracy z uwagi na to, iż pracownicy ci zatrudniani są przede wszystkim z uwagi na wyspecjalizowaną wiedzę w danej dziedzinie oraz posiadane kwalifikacje zawodowe. Pracownicy ci są, co do zasady, zatrudniani w celu realizacji projektów prowadzonych przez daną Spółkę. Wymaga tego profil działalności danej Spółki, która jest instytucją infrastrukturalną, istotną dla stabilności systemu finansowego, świadcząc na odpowiednim poziomie usługi finansowe, realizuje projekty nastawione przede wszystkim na zapewnienie rozwoju oraz bezpieczeństwa rynku kapitałowego, zabezpieczając w tym celu zatrudnianie pracowników kompetentnych do prowadzenia prac projektowych, m.in. w zakresie działalności B+R.

A jako Pracodawca 1 i A1 jako Pracodawca 2 zatrudniają na podstawie umowy o pracę pracowników (zwanych dalej również „podatnikami”), którzy w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych uzyskują rezultaty będące przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, a zatem stanowiące utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, ze zm., dalej także jako: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”). W tym zakresie pracownicy Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2 są twórcami.

Czynności podejmowane przez pracowników A i A1 zatrudnionych (…)

stanowią prace rozwojowe obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług. Celem prac wykonywanych przez tych pracowników A i A1 jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Każda z tych czynności (mającej charakter twórczy – indywidualny, niepowtarzalny, różny w odniesieniu do każdego z realizowanych projektów B+R) oraz powstałych w ich wyniku utworów jest niezbędnym elementem działalności B+R w A i A1. Nawet jeżeli poszczególne działania w ramach prac rozwojowych stanowią czynności wspierające, czy to w obszarach zarządzania procesem czy też dokonywania analiz co do stanu prawnego oraz wsparcia w przygotowaniu dokumentacji odnośnie projektu, każda ze wskazanych powyżej czynności musi zaistnieć, aby doprowadzić do celu całego projektu, jednocześnie mają one charakter twórczy – indywidualny.

Nie są to jednocześnie czynności o charakterze rutynowym, powtarzalnym lub okresowo wprowadzanych zmian. Prace rozwojowe dotyczą działalności badawczo-rozwojowej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach swoich obowiązków pracownicy ww. Działów/Biur tworzą w ramach wymienionych poniżej projektów badawczo-rozwojowych następujące utwory:

(…).

Efektem/utworem wytworzonym w ramach ww. prac autorskich jest dokumentacja projektowa, w tym dokumentacja techniczna, dokumentacja użytkownika, dokumentacja funkcjonalna, instrukcje instalacji zmiany, dokumentacja podsumowująca wdrożenie.

Do projektów, w ramach których wytworzone zostały autorskie systemy informatyczne, aplikacje oraz podsumowująca ww. projekty dokumentacja, należy zaliczyć:

(…).

Prace (utwory) stworzone przez pracowników A w ramach ww. czynności są pracami (utworami) niepowtarzalnymi, mającymi indywidualny charakter i spełniającymi przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonym w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Prace w zakresie działalności badawczo- rozwojowej wykonywane przez pracowników A i A1 nie polegają na działaniach obejmujących zmiany rutynowe i okresowe, szablonowe, pozbawiającej swobody dokonywania wyborów. Prace te wykonywane są w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia, celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w oparciu o obowiązujące w GK A. Zasady prowadzenia projektów w Grupie kapitałowej A, które opracowane zostały w oparciu o zbiór powszechnie uznanych praktyk znajdujących zastosowanie w zarządzaniu projektami oraz międzynarodowe standardy w zakresie zarządzania projektami, jak również dostosowane do wymogów wynikających z przepisów dot. działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku wykonania utworów pracowniczych następuje ich przyjęcie przez A i A1 jako Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2 w wyniku umownego rozporządzenia prawem autorskim na rzecz Pracodawcy 1 i Pracodawcy 2.

W zakresie postanowień umów o pracę wskazać należy, że:

1.Z umowy o pracę wynikać będzie, że obowiązki w ramach stosunku pracy obejmują także działalność twórczą. A i A1 zamierzają zawrzeć aneksy do umów o pracę z pracownikami, w których zostanie uwzględniony podział wynagrodzenia danego pracownika na dwie części: wynagrodzenia należnego z tytułu przeniesienia przez pracownika autorskich praw majątkowych do utworu (utworów) na pracodawcę oraz wynagrodzenia za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Zgodnie z treścią aneksowanych umów o pracę wysokość wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich będzie ustalana poprzez wskaźnik procentowy na podstawie zatwierdzonej przez Pracodawcę 1 lub Pracodawcę 2 ewidencji czasu pracy poświęconego przez pracownika na działalność twórczą w danym okresie rozliczeniowym.

2.W umowie o pracę zawarte będzie postanowienie, zgodnie z którym pierwotne majątkowe prawa autorskie do wszystkich utworów w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stworzonych przez pracownika w ramach realizacji zobowiązań wynikających ze stosunku pracy, przysługują pracownikowi.

Umowa o pracę przewidywać będzie przeniesienie na A i A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych przez pracowników utworów. Przyjęcie utworów wykonanych przez pracownika będzie następować na zakończenie roku kalendarzowego, w szczególności w grudniu danego roku kalendarzowego w drodze pisemnego porozumienia, w którym pracodawca i podatnik potwierdzą wykonanie i przekazanie określonych utworów, brak zastrzeżeń pracodawcy odnośnie ich wykonania, wymiar czasu pracy poświęconej na wykonanie utworów objętych porozumieniem oraz wysokość wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do tych utworów w oparciu o liczbę faktycznie przepracowanych godzin poświęconych przez pracownika na działalność twórczą, w wyniku której zostaną stworzone utwory, do których prawa autorskie nabędzie następnie A lub A1. Przeniesienie przez pracowników A i A1 na rzecz A i A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów nastąpi ze skutkiem w roku, w którym te utwory zostały stworzone.

3.Wynagrodzenie stanowiące honorarium autorskie nie będzie wypłacane pracownikom w przypadku, w którym nie stworzyliby żadnego utworu i nie przenieśliby na A lub A1 majątkowego prawa autorskiego do niego.

4.Obowiązek raportowania stworzonych przez pracowników A i A1 w ramach obowiązków pracowniczych utworów polegać będzie na wykazaniu w raporcie ilości godzin przepracowanych w danym okresie rozliczeniowym, które pracownik poświęcił na prace o charakterze twórczym.

5.Liczba godzin poświęconych przez pracownika na pracę o charakterze twórczym będzie ustalana przy pomocy ewidencji, której postać ma jednolity charakter dla wszystkich pracowników. Na podstawie przekazanej ewidencji czasu A i A1 ustali, ile czasu pracownik poświęcił na przygotowanie utworu/utworów, do których będzie przekazywał prawa autorskie w danym okresie rozliczeniowym. Po każdym okresie rozliczeniowym pracownik wraz z osobą upoważnioną przez pracodawcę zweryfikuje ewidencję czasu pracy ze stanem zarchiwizowanych utworów i wskazana przez pracodawcę osoba upoważniona potwierdzi prawidłowość ewidencji prowadzonej przez pracownika.

6.Wynagrodzenie stanowiące honorarium autorskie nie będzie wyodrębnione w innych składnikach wynagrodzenia niż wynagrodzenie zasadnicze (tj. nie będzie wyodrębnione w odniesieniu do wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, nagród, premii rocznych, wynagrodzenia za czas urlopu czy zwolnienia lekarskiego). Honorarium autorskie nie będzie przysługiwać pracownikowi za okresy jego nieobecności.

7.Podsumowując: honorarium autorskie wyliczone w sposób wskazany powyżej za dany okres rozliczeniowy (rok kalendarzowy) będzie przysługiwać pracownikowi po łącznym spełnieniu określonych warunków, tj.: 1) stworzeniu utworu/utworów lub części utworu przez pracownika, 2) przeniesieniu przez pracownika A lub A1 na A lub A1 autorskich praw majątkowych do stworzonych dzieł będących utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, 3) akceptacji przez przełożonego (jako osoby/osób decyzyjnych w A lub A1, na której/których spoczywają obowiązki Płatnika 1 lub Płatnika 2 przedłożonej przez pracownika ewidencji czasu pracy, z której wynikać będzie, ile godzin dany pracownik pracował nad danym utworem/ częścią utworu.

8.Honorarium autorskie przysługujące pracownikowi za przekazanie prawa do utworu będzie wyliczone poprzez przemnożenie indywidualnej stawki godzinowej pracownika oraz godzin poświęconych na przygotowanie danego utworu/utworów.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że przedstawione w stanie faktycznym prace wykonywane przez pracowników A i A1 stanowią utwory w zakresie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 w związku z art. 22 ust. 9b pkt 8 Ustawy o PIT, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów wyliczone od kwoty honorarium autorskiego za przekazanie praw autorskich do tych utworów.

Pogląd zbieżny z powyższym wyrażony został m.in. w:

1)Interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0115-KDIT1.4011.767.2021.2.MN):

„Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że przepisy dotyczące działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle, a zatem do działalności badawczo-rozwojowej można zaliczyć tylko te działania podatnika, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do przedmiotu wątpliwości wyrażonych przez Wnioskodawcę w postawionym pytaniu, tj. dotyczących określenia, czy prace wykonywane przez pracownika Spółki zatrudnionego na stanowisku Starszego Inżyniera ds. (...) będą spełniać definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy: - czynności podejmowane przez pracownika Spółki zatrudnionego na stanowisku Starszego Inżyniera ds. (...) stanowią działalność obejmującą badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Ponadto czynności podejmowane przez ww. pracownika Spółki stanowią prace rozwojowe obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, – prace wykonywane przez pracownika Spółki zatrudnionego na stanowisku Starszego Inżyniera ds. (...) nie polegają na działaniach obejmujących zmiany rutynowe i okresowe, – pracownik zatrudniony przez Wnioskodawcę na ww. stanowisku, wykonując swoje obowiązki podejmuje prace w sposób systematyczny, – celem prac wykonywanych przez tego pracownika jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że prace wykonywane przez pracownika Spółki zatrudnionego na stanowisku Starszego Inżyniera ds. (...) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest więc prawidłowe”.

2)Interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0113-KDIPT2-3.4011.1238.2021.1.IR):

„(...) wykonane przez pracowników jako twórców utwory spełniające definicję określoną w ustawie – Prawo autorskie realizowane w ramach prac rozwojowych, których celem jest opracowanie nowych lub zmienionych/zmodyfikowanych/ulepszonych produktów, procesów lub usług, będą stanowić utwory wykonane w zakresie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w związku z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytań nr 2-4 – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie miedzy innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, prace nakładcza, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ponadto w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o PIT źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Jak stanowi art. 32 ust. 4 tej ustawy, za dochód, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o PIT, odliczenie jednej pełnej miesięcznej kwoty kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W przedstawionym stanie faktycznym należy wskazać na art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak stanowi art. 22 ust. 9b pkt 8 tej ustawy, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że do czasu ustalenia przez A lub A1 wysokości wynagrodzenia pracowników stanowiącego honorarium autorskie z tytułu rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi, Pracodawca 1 lub Pracodawcy 2 jako Płatnik 1 lub Płatnik 2 podatku dochodowego od osób fizycznych będą odprowadzać co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wyliczone z zastosowaniem podstawowych kosztów uzyskania przychodu, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT.

Pracodawca 1 i Pracodawca 2 w przekazywanej pracownikom i do Urzędu Skarbowego informacji PIT-11 nie będą wyodrębniać wynagrodzenia i kosztów uzyskania przychodu dotyczących praw autorskich (Pracodawca 1 i Pracodawca 2 będą wykazywać koszty faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek).

W zakresie dotyczącym części wynagrodzenia z tytułu przeniesienia przez pracowników A i A1 praw autorskich majątkowych, A i A1 sporządzą imienne zaświadczenia (na niesformalizowanych drukach) dla celów rozliczenia rocznego przez pracowników A i A1 od przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jednakże przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa przewidują odpowiedzialność płatnika za jego wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ustawodawca zobowiązał także płatnika do sporządzania – zgodnie z obowiązującymi przepisami – informacji i deklaracji podatkowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ustawy – Ordynacja podatkowa ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 ww. ustawy wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklaracje. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, ze korekta deklaracji (informacji) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może wiec ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega wiec na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Dlatego też powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie do korekt m.in. informacji PIT-11.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz treść wniosku, należy stwierdzić, że zaistniała sytuacja – opisana we wniosku – nie będzie nakładać na A i A1 obowiązku dokonania korekt wystawionych pracownikom informacji PIT-11, bowiem wystawione informacje PIT-11 sporządzane będą prawidłowo, będą odzwierciedlać zaistniały stan faktyczny, a wiec wysokość pobranych przez płatnika – A i A1 – zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zatem brak będzie podstaw prawnych do ich korygowania.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że żadne przepisy ustawy o PIT nie nakładają na płatnika obowiązku sporządzania na niesformalizowanym druku informacji uzupełniającej do informacji PIT-11, gdzie zawarty jest podział na wynagrodzenie, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, i wynagrodzenia, do którego koszty te nie maja zastosowania, i przekazania tych uzupełniających informacji pracownikom i właściwym dla pracowników urzędom skarbowym.

Podsumowując, w ocenie A i A1:

1.A i A1 postąpią prawidłowo, odprowadzając co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy w zakresie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, wyliczone z zastosowaniem podstawowych kosztów uzyskania przychodu.

2.A i A1 postąpią prawidłowo, sporządzając roczne informacje PIT-11 bez podziału na wynagrodzenie i koszty uzyskania przychodu dotyczące praw autorskich, tj. wykazując koszty faktycznie uwzględnione przy poborze zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

3.A i A1 postąpią prawidłowo, sporządzając dla pracowników, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, imienne zaświadczenia na niesformalizowanych drukach dla celów rozliczenia przez tych pracowników rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów.

Zbieżny z powyższym pogląd wyrażony został m.in. w:

1.Interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0113-KDIPT3.4011.10.2017.3.JR), w której organ za prawidłowy uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „W ocenie Wnioskodawcy powołane wyżej przepisy Ordynacji podatkowej znajdują zastosowanie również m.in. do korekt informacji PIT-11, jednakże sytuacja opisana w zdarzeniu przyszłym nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku dokonania korekt wystawionych pracownikom informacji PIT-11, bowiem wystawione informacje PIT-11 będą odzwierciedlać zaistniały stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez Wnioskodawcę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie będzie zatem podstaw prawnych do ich korygowania.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na płatnika obowiązku sporządzania na niesformalizowanym druku informacji uzupełniającej do PIT-11, gdzie zawarty jest podział na wynagrodzenie, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów i wynagrodzenia, do którego koszty te nie mają zastosowania i przekazania tych informacji uzupełniających pracownikom i właściwym dla pracowników Urzędom Skarbowym. Jednak w ocenie Wnioskodawcy nic nie stoi na przeszkodzie, aby takie informacje uzupełniające przekazywać pracownikom Wnioskodawcy oraz właściwym urzędom skarbowym”.

2.Interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0114-KDIP3-3.4011.11.2017.2.LZ): „Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz treść wniosku należy stwierdzić, że zaistniała sytuacja – opisana we wniosku – nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku dokonania korekt wystawionych pracownikom informacji PIT-11, bowiem wystawione informacje PIT-11 sporządzane będą prawidłowo, odzwierciedlały zaistniały stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez płatnika – Wnioskodawcę – zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zatem brak jest podstaw prawnych do ich korygowania. Należy również zwrócić uwagę na fakt, że żadne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na płatnika obowiązku sporządzania na niesformalizowanym druku informacji uzupełniającej do PIT-11, gdzie zawarty jest podział na wynagrodzenie, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów i wynagrodzenia, do którego koszty te nie mają zastosowania i przekazania tych informacji uzupełniających pracownikom i właściwym dla pracowników Urzędom Skarbowym. Jednak nic nie stoi na przeszkodzie aby takie informacje uzupełniające przekazać pracownikom Wnioskodawcy oraz właściwym Urzędom Skarbowym”.

3.Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 czerwca 2010 r. (IBPBI1/1/415-303/10/MK): „Należy w tym miejscu zauważyć, że jeżeli Uczelnia dysponuje odpowiednimi narzędziami – metodami, które w sposób precyzyjny potrafią ustalić czy część wynagrodzenia obejmującego wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich wynikające z „oświadczenia sprawozdania” jest wyższa niż z przyjętego przez wnioskodawcę – Uczelnię przychodu do obliczania w ciągu roku podatkowego należnych zaliczek na podatek dochodowy wynikającego z „oświadczenia planu” co w konsekwencji pozwala na ustalenie wynagrodzenia z tytułu pracy nad utworem będącym przedmiotem prawa autorskiego, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, to niesformalizowany druk (zaświadczenie) z takimi danymi jakie wskazał płatnik we wniosku, dołączony do informacji PIT-11 wystawionej za 2009 r. będzie podstawą dokonania samodzielnego rozliczenia rocznego przez pracownika”.

4.Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lutego 2013 r. (1BPBI1/1/415-1047/12/MZ): „Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku specjalisty do spraw informatycznych. W ramach stosunku pracy Wnioskodawca wykonuje m.in. czynności o charakterze twórczym w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Głównym zajęciem Wnioskodawcy jest tworzenie oraz modyfikacja autorskiego oprogramowanie komputerowego na potrzeby przedsiębiorstwa. Wnioskodawca sporządza raport wykonanych prac projektowo-programistycznych.

W związku z tym można dokładnie określić ile Wnioskodawca przeznaczył miesięcznie czasu na tworzenie oprogramowania komputerowego. Pracodawca w wystawianej Wnioskodawcy informacji PIT-11 nie wykazuje 50% kosztów uzyskania przychodu w części jaka związana jest z pracą twórczą Wnioskodawcy (tworzenie oprogramowania komputerowego)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej prowadzenia przez Spółki działalności badawczo-rozwojowej, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prace wykonywane przez pracowników stanowią utwory w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Zwracam uwagę na wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z Podręcznika Frascati wynika, że:

Tymczasem w opisie sprawy wskazali Państwo, że Spółki realizują projekty badawczo-rozwojowe, przy których zatrudniają pracowników obu Spółek. Czynności wykonywane przez pracowników Spółek w ramach projektów badawczo-rozwojowych obejmują prace rozwojowe w rozumieniu w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nowe koncepcje, modele, produkty i schematy procesów. Prace stworzone przez Państwa pracowników w ramach czynności opisanych we wniosku są pracami (utworami) niepowtarzalnymi, mającymi indywidualny charakter i spełniającymi przesłanki utworu określonego w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalonym w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej wykonywane przez Państwa pracowników nie polegają na działaniach obejmujących zmiany rutynowe i okresowe, szablonowe pozbawiające swobody dokonywania wyborów. Prace te wykonywane są w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Prace te mają za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań w oparciu o obowiązujące zasady prowadzenia projektów, które opracowane zostały w oparciu o zbiór powszechnie uznanych praktyk znajdujących zastosowanie w zarządzaniu projektami oraz międzynarodowe standardy w zakresie zarządzania projektami, jak również dostosowane do wymogów wynikających z przepisów dot. działalności badawczo-rozwojowej. Dzięki czynnościom wykonywanym przez Państwa pracowników w ramach projektów badawczo-rozwojowych, tj. w następstwie prac związanych m.in. z utworzeniem modelu funkcjonalnego technologii (zawierającego opis nowej usługi/produktu, który ma charakter modelu, będącego wynikiem prac studyjnych, przeprowadzenia analiz, pozyskania nowej wiedzy, wypracowania propozycji nowych rozwiązań biznesowych i technologicznych koncepcji biznesowej, studium wykonalności) oraz prac projektowo-programistycznych skoncentrowanych na opracowaniu nowego rozwiązania informatycznego, w każdym przypadku tworzonego na potrzeby nowych lub ulepszonych/modernizowanych produktów, procesów lub usług dla klientów i użytkowników jedynego i unikalnego w skali kraju systemu depozytowo-rozliczeniowego, zwiększeniu ulegają zasoby wiedzy kolekcjonowane i wersjonowane w dokumentacji projektów dostępnej pracownikom Spółek w portalu projektowym. Wykorzystywanie tej wiedzy znajduje swoje odzwierciedlenie w nowatorskim/pogłębionym podejściu do pracy związanych z produktami Spółek oraz w trakcie planowania i projektowania kolejnych nowych koncepcji, produktów i procesów, wspierając pomysły na innowacyjne projekty w przyszłości.

Na podstawie powyższego stwierdzam, że przesłanki działalności badawczo-rozwojowej zostały spełnione.

Reasumując – czynności wykonywane przez Państwa pracowników zatrudnionych na wskazanych w opisie sprawy stanowiskach, których celem jest realizacja projektów prowadzonych przez Państwa, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem tej interpretacji nie jest ocena kwestii uznania efektów pracy Państwa pracowników za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ta interpretacja dotyczy pytania nr 1 w części dotyczącej prowadzenia przez Spółki działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów oraz pytań nr 2, nr 3, nr 4 został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).