Interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.268.2023.2.KO

Zwolnienia od podatku VAT nieodpłatnego przekazania nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT nieodpłatnego przekazania nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z 12 maja 2023 r. (data wpływu 15 maja 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X na prawach powiatu (dalej: „Wnioskodawca” lub „Miasto”) jest podatnikiem VAT czynnym. Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 280), z dniem 1 stycznia 2017 r. Miasto podjęło scentralizowane rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2022 r. poz. 1526 ze zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej (art. 7 i 8 tej ustawy).

Miasto zamierza nieodpłatnie przekazać w formie darowizny na rzecz Y zabudowaną nieruchomość gruntową ozn. nr ewidencyjnym … o powierzchni …. z przeznaczeniem na cele publiczne na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy z dnia z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2023 r. poz. 344).

Prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność budynków będących przedmiotem darowizny Miasto nabyło na podstawie umów:

1. udział 34/100 - Rep. A Nr … z dnia 31 lipca 1998 r. „umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków w zamian za zaległości podatkowe oraz umowa świadczenia w miejsce wykonania” od C sp. z o.o. na podstawie art. 66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,

2. udział 3/100 - Rep. A Nr … z dnia 13 maja 1999 r. „umowa sprzedaży” (sprzedający A S.A.),

3. udział 63/100 - Rep. A Nr … z dnia 19 czerwca 2015 r. „umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego oraz własności stanowiących odrębną nieruchomość budynków w celu zwolnienia się z zobowiązania (datio in solutum) od Przedsiębiorstwa … sp. z o.o. z tytułu wynagrodzenia za umorzone udziały. W umowie notarialnej w § 7 zapisano, że zbycie udziału objęte jest zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawa o VAT. W umowie notarialnej określono, że nabyto przedmiotowe nieruchomości na realizację celu publicznego.

Z dniem objęcia 63/100 udziałów, Miasto stało się jedynym użytkownikiem wieczystym gruntów i właścicielem posadowionych na nich budynków. Zgodnie z informacją zawartą w kartotece budynków ww. działka jest zabudowana ośmioma budynkami, sklasyfikowanymi wg KŚT jako:

1. budynki handlowo-usługowe (KŚT 103),

2. pozostałe budynki niemieszkalne (KŚT 109),

3. budynki handlowo-usługowe (KŚT 103),

4. pozostałe budynki niemieszkalne (KŚT 109),

5. pozostałe budynki niemieszkalne (KŚT 109),

6. pozostałe budynki niemieszkalne (KŚT 109),

7. pozostałe budynki niemieszkalne (KŚT 109),

8. budynki mieszkalne (KŚT 110).

Rok zakończenia budowy, a zarazem rozpoczęcia użytkowania budynków to odpowiednio: 1950, 1940, 1950, 1940, 1950, 1940, 1950, 1790.

Następnie nieruchomość została przekazana w zarządzanie Zakładowi Gospodarki Mieszkaniowej - jednostce organizacyjnej Miasta. Zarządca wykorzystuje nieruchomość do działalności gospodarczej, której przedmiotem jest dzierżawa miejsc postojowych oraz wynajem lokali użytkowych (czynności opodatkowane niekorzystające ze zwolnienia od podatku), tym samym zmienione zostało pierwotne przeznaczenie nieruchomości. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zarządca zawarł umowy na dostarczanie mediów (umowa o zaopatrzenie w wodę, odprowadzanie ścieków, dostarczanie energii elektrycznej). Ponadto dokonuje zakupów towarów i usług związanych z bieżącą eksploatacją budynków.

W związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych, Miastu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Pismem z 12 maja 2023 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

ad. 1)

Czy przysługiwało Państwu, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia budynków lub ich części składowych?

Prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność budynków Miasto nabywało sukcesywnie: w 1998 roku udział 34/100 części nieruchomości, w 1999 roku udział 3/100 części nieruchomości oraz w 2015 roku udział 63/100 części nieruchomości. Pierwotnie nieruchomość przeznaczona była na realizację celu publicznego w związku z tym Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia:

1. budynku handlowo-usługowego (KŚT 103),

2. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

3. budynku handlowo-usługowego (KTS 103),

4. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

5. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

6. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

7. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

8. budynku mieszkalnego (KŚT 110).

Po zmianie przeznaczenia na działalność komercyjną (dzierżawa miejsc parkingowych, wynajem lokali użytkowych) zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na mocy art. 91 ust. 7 w stosunku do wszystkich ww. budynków. Niemiej jednak z uwagi, na fakt, że przy nabyciu nieruchomości podatek VAT nie wystąpił Miasto nie mogło skorzystać z tego prawa.

ad. 2)

a) Czy od pierwszego zasiedlenia (zajęcia) budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

b) Czy ponieśli Państwo wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku, w stosunku do których mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

c) Jeżeli Państwo ponieśli ww. wydatki to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budynku, kiedy zakończono ulepszenie, proszę podać datę?

d) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt c należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) budynku po ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać miesiąc i rok oraz czynności?

e) Czy od ponownego pierwszego zasiedlenia (zajęcia) budynku po jego ulepszeniu do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

 f) Czy budynek wykorzystywali Państwo wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

1. budynek handlowo-usługowy (KŚT 103)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d) i e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

2. pozostały budynek niemieszkalny (KŚT 109)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

3. budynek handlowo-usługowy (KŚT 103)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

4. pozostały budynek niemieszkalny (KŚT 109)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

5. pozostały budynek niemieszkalny (KŚT 109)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

6. pozostały budynek niemieszkalny (KŚT 109)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

7. pozostały budynek niemieszkalny (KŚT 109)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b) pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

8. budynek mieszkalny (KŚT 110)

a) od pierwszego zasiedlenia budynku do chwili planowanej darowizny upłynie okres dłuższy niż dwa lata,

b) Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z negatywną odpowiedzią na pkt 2 lit. b), pytania w pkt 2 lit. c), d), e) nie wymagają odpowiedzi.

f) budynek nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Pytanie

Czy nieodpłatne przekazanie przedmiotowej nieruchomości, w formie darowizny na rzecz Y, w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług będzie uznane za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, korzystającą ze zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10?

Państwa stanowisko

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nieodpłatne przekazanie przedmiotowej nieruchomości, w formie darowizny na rzecz Y, w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Jednocześnie na podstawie art 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa ta będzie zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak wynika z powyższego darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że darowizna opisanej nieruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, a nie publicznoprawną, to dla zamierzonej czynności Miasto będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co do zasady, podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny. Jednak w ściśle określonych przypadkach nieodpłatne zbycie towarów może być również przedmiotem opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z powyższego wynika, że każde nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów. W odniesieniu do warunku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia towarów - istotne jest posiadanie samego prawa do odliczenia. Zatem liczy się prawo podatnika do odliczenia a nie to czy podatnik faktycznie dokonał odliczenia podatku naliczonego.

W sytuacji, gdy podmiot nabywa do celów działalności niepodlegającej VAT towar, dla którego zastosowano zwolnienie od tego podatku, a w toku dalszej działalności podmiot rozpoczyna wykorzystywanie tego towaru również do działalności opodatkowanej, wątpliwości budzi kwestia związana z prawem do odliczenia - czy nie przysługiwało, bo dostawa była zwolniona z VAT czy może należy rozpatrzyć hipotetyczne prawo do odliczenia, które powstałoby z uwagi na wykorzystywanie towaru do działalności opodatkowanej - niezależnie od tego czy dostawa korzystała ze zwolnienia czy nie.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2013 r. sygn. I FSK 627/12: „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust.1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/ WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa, planowana czynność darowizny prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością budynków mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że czynność ta jest czynnością cywilnoprawną, która za przedmiot będzie miała - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - towar i w wyniku której nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

Dokonanie czynności, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowane właściwą stawką podatku VAT, lub może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Planowane nieopłatne przekazanie w formie darowizny prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z własnością budynków, nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż dwa lata od niego, bowiem od pierwszego zasiedlenia budynków do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w odniesieniu do dostawy przedmiotowej nieruchomości zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku art. 29a ust. 8 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy,

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

 2) wszelkie inne darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

- nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

- przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

- przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Według art. 15 ust. 2 ustawy,

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy,

Oznacza to, że organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.),

Jak wynika z powyższego darowizna jest umową cywilnoprawną, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że darowizna wskazanej w opisie sprawy nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo nieodpłatnie przekazać w formie darowizny na rzecz Y zabudowaną nieruchomość gruntową nr ….

Prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność budynków nabywali Państwo w 1998 roku udział 34/100 części nieruchomości, w 1999 roku udział 3/100 części nieruchomości oraz w 2015 roku udział 63/100 części nieruchomości. Pierwotnie nieruchomość przeznaczona była na realizację celu publicznego w związku z tym nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia:

1. budynku handlowo-usługowego (KŚT 103),

2. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

3. budynku handlowo-usługowego (KTS 103),

4. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

5. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

6. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

7. pozostałego budynku niemieszkalnego (KŚT 109),

8. budynku mieszkalnego (KŚT 110).

Po zmianie przeznaczenia na działalność komercyjną (dzierżawa miejsc parkingowych, wynajem lokali użytkowych) zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na mocy art. 91 ust. 7 w stosunku do wszystkich ww. budynków. Niemiej jednak z uwagi, na fakt, że przy nabyciu nieruchomości podatek VAT nie wystąpił nie mogli Państwo skorzystać z tego prawa.

Ponadto wskazali Państwo, że nie ponieśli wydatków na ulepszenie ww. budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy nieodpłatne przekazanie nieruchomości, w formie darowizny na rzecz X, w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, będzie uznane za dostawę towarów korzystającą ze zwolnienie od podatku VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa, należy wskazać, że planowana darowizna na rzecz Y nieruchomości nie będzie mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że czynność ta będzie co prawda czynnością wykonywaną przez podmiot uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, w wyniku której nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością (towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) jak właściciel. Jednakże z okoliczności sprawy wynika, że nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości. Jak i również nie ponieśli Państwo wydatków na ulepszenie ww. budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania towaru (nieruchomości) za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanego przez Państwa wyroku NSA z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 należy stwierdzić, że:

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem, jeżeli przy nabyciu nieruchomości podatek VAT nie wystąpił, nie można mówić, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, lub że takie prawo podatnikowi nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W związku z powyższym ww. wyrok odnosi się do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej,

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej,

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.