Interpretacja indywidualna z dnia 16 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.232.2023.2.JMS

1. Czy opisana działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 uCIT? 2. Czy Spółka jest uprawniona do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 i nast. uCIT? 3. Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty pracownicze jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a uCIT? 4. Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na zakup materiałów i surowców jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT? 5. Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na nabycie ekspertyz/opinii jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT? 6. Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na odpłatne korzystanie lub nabycie usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 lub 4a uCIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 kwietnia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Informacje ogólne o Spółce i działalności.

Wnioskodawcą jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki są roboty budowlane związane (…). Spółka nie osiąga przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 18d ust. 1 CIT.

Działalność Wnioskodawcy polega na projektowaniu oraz wytwarzaniu i montowaniu fasad na budynkach (…). Spółka nie posiada „gotowej oferty” do zakupu przez klienta. Każdy realizowany projekt odbywa się na zamówienie klienta i jest rozwijany od podstaw pod konkretne zamówienie i pod konkretny budynek. Nie występują nigdy dwa takie same projekty fasad. Produkt tworzony i sprzedawany przez Spółkę jest nowym systemem fasadowym,(…) oraz systemu szeregu elementów związanych np. z przytwierdzeniem do budynku, odprowadzaniem wody, itp. (dalej: „System” lub „Fasada”).

Wnioskodawca dostarcza produkt kompleksowo, to znaczy Spółka zajmuje się projektowaniem systemu od podstaw, wykonaniem prototypu, testami prototypu, zapewnieniem finalnej produkcji, dostarczeniem gotowego Systemu do klienta oraz montażem Fasady na budynku klienta. Spółka wykonuje i dostarcza Fasady na budynki w Polsce oraz poza granicami kraju.

Opis procesu.

Proces realizacji zamówienia klienta składa się z kilku etapów. Mimo, że każde zlecenie traktowane jest oddzielnie i wymaga przeprowadzenia każdorazowo całego procesu, to metodologia procesu tworzenia Systemu jest podobna w każdym przypadku. Spółka prowadzi szczegółową dokumentację podejmowanych działań. Dokumentacja obejmuje aspekty finansowe, organizacyjne oraz pracownicze. Co do zasady proces tworzenia i produkcji Systemu odbywa się w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, to znaczy wykonują go pracownicy lub współpracownicy Spółki (funkcjonujący na podstawie różnych tytułów prawnych: umowa o pracę, kontrakt z przedsiębiorcami prowadzącymi działalności gospodarcze). Część z etapów procesu jest wykonywana na zlecenie Spółki z wykorzystaniem kontrahentów wyspecjalizowanych w danych działaniach (np. firmy produkcyjne).

Proces pracy nad nowym System składa się z następujących etapów:

Projektowanie.

W dziale Spółki określanym jako System Development (dalej: „SD”) powstaje projekt Systemu przygotowany pod zamówienie klienta. Pracownicy działu SD na początkowym etapie projektują, we współpracy z klientem, komputerowy model Fasady. Projektanci działu SD rysują (przy użyciu narzędzi informatycznych) projekty Systemów. Każdorazowo Fasada charakteryzuje się odmiennym stylem dopasowanym pod konkretny budynek klienta. Rolą działu SD jest zatem projektowanie i tworzenie nowych rozwiązań dla spełnienia potrzeb danego klienta.

Dział SD bierze udział nie tylko we wstępnej fazie projektowania Systemu, ale również w etapach produkcji i montażu Fasady na budynku. Przez cały czas trwania realizacji pracownicy działu SD aktualizują System (w przypadku występowania problemów lub na dodatkowe wymagania klienta).

Makieta (wizualizacja, produkcja, testy).

Po przygotowaniu projektu Systemu klient go akceptuje. Po akceptacji rozpoczyna się kolejny etap przygotowania makiety (zwanej również prototypem). Stworzenie makiety jest niezbędne do przetestowania Systemu opracowanego na poprzednim etapie. Na tym etapie projektanci przygotowują kompletną komputerową wizualizację Fasady. Spółka współpracuje również z zewnętrznymi firmami, z którymi dokonuje konsultacji w zakresie termicznym oraz akustycznym. Firmy zewnętrzne przygotowują opracowania i obliczenia przedstawione w formie raportu. Następnie zakupione w ten sposób raporty stanowią podstawę do opracowania przez pracowników Spółki szczegółowych parametrów Systemu.

Przygotowana wizualizacja Fasady podlega akceptacji klienta. Jeśli klient akceptuje wizualizację, to Spółka przystępuje do budowy makiety w formacie 3D.

Budowa makiety wymaga współpracy działu SD z działem zakupów. Dział zakupów zbiera informacje od działu SD jakie materiały i w jakich ilościach są potrzebne a następnie składa konkretne zamówienia u kontrahentów Wnioskodawcy. Dział zakupów (a więc sama Spółka) odpowiada za logistykę począwszy od transportu materiałów do transportu wyprodukowanej makiety do klienta.

Proces produkcji prototypu odbywa się w firmie zewnętrznej, w której jednak obecny jest pracownik Spółki: kontroler jakości, którego rolą jest sprawdzenie jakości materiałów dostarczonych do produkcji oraz zapewnienie zgodności produkowanej makiety z projektem zaakceptowanym przez klienta.

Wyprodukowana makieta (przed finalnym dostarczeniem do klienta i montażu na docelowym budynku) przechodzi fazę testów, które odbywają się w zewnętrznym laboratorium w obecności zarówno klienta, jak i pracowników działu SD. Spółka zatem nawiązuje współpracę z zewnętrznymi laboratoriami, z których usług korzysta. Testy dotyczą sprawdzenia zachowania makiety w projektowanych warunków docelowych (wpływ otoczenia zewnętrznego na makietę - warunków klimatycznych). Pozytywny raport z testów oraz akceptacja klienta pozwala na rozpoczęcie finalnej (pełnej) produkcji Systemu.

Faza testów jest rozległa i może zajmować od kilku do kilkunastu miesięcy. Podsumowując można przykładowo wskazać następujące czynności wchodzące chronologicznie w etap testowania:

- Podetap „tworzenie makiety wizualnej”: projekt systemu, komentowanie, ew. odrzucenie projektu komentowanie, akceptacja (lub ponowne odrzucenie i tworzenie kolejnego projektu), przygotowanie matryc profili, zamówienie matryc profili, tworzenie dokumentacji projektowej, tworzenie dokumentacji warsztatowej, zamówienie pozostałych materiałów, tworzenie dokumentacji montażowej, produkcja, dostawa, montaż, prezentacja makiety wizualnej, zatwierdzenie makiety wizualnej.

- Podetap „testy właściwości Systemu”: tworzenie dokumentacji projektowej, tworzenie dokumentacji warsztatowej, zamówienie materiałów, tworzenie dokumentacji montażowej, produkcja, dostawa do laboratorium, montaż, test, zatwierdzenie testu.

Po etapie testowania opisanego wyżej następuje etap właściwego projektowania. Pierwszą fazą tego etapu jest faza projektowania koncepcyjnego a następnie tworzenia projektu wykonawczego. W ramach projektu wykonawczego tworzone są rysunki bazowe, dokumentacja rysunkowa, raporty statyczne. Kolejną fazą jest tworzenie dokumentacji technologicznej oraz montażowej.

Następnym etapem jest etap zamówienia materiałów. Przykładowe materiały wykorzystywane do produkcji: (…).

Po dokonaniu zakupów odpowiednich materiałów oraz potwierdzeniu realizacji produkcji z podwykonawcami następuje etap produkcji systemu panelowego, z kolei po wyprodukowaniu: etap montażu (obejmujący logistykę i towarowanie na budowie). Proces zostaje zwieńczony przygotowaniem dokumentacji powykonawczej.

Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka za każdym razem tworzy nowy projekt Systemu, to działa w warunkach niepewności. Niepewność jest związana ze zwiększonym ryzykiem na każdym etapie rozwoju produktu. Na przykład ze względu na dużą specyfikę konkretnego budynku może ulec wydłużeniu zakładany proces planowania, tworzenia i testowania makiety. Z kolei, w związku z koniecznością uprzedniego zbudowania i przetestowania prototypu, rośnie ryzyko że prototyp nie będzie spełniał oczekiwań klienta albo nie przejdzie pomyślnie testów wykonywanych w warunkach laboratoryjnych przez wyspecjalizowany podmiot. Produkcja Fasad nie ma charakteru powtarzalnego, stąd wynik prac i w efekcie działalności gospodarczej Spółki jest obarczony zwiększonym ryzykiem. Podczas całego procesu tworzenia zatem Spółka wykorzystuje wiedzę i doświadczenie swoich pracowników w celu wytworzenia nowego Systemu, który w każdym przypadku jest projektem nowym i nie jest kopią poprzednich projektów realizowanych przez Wnioskodawcę.

Produkcja finalna.

Finalna produkcja Fasady jest koordynowana przez Wnioskodawcę. Sam proces produkcji odbywa się przy wykorzystaniu kontrahentów dysponujących zapleczem produkcyjnym. Spółka odpowiada za kontrolę jakości produktu na każdym etapie procesu oraz zapewnia logistykę pomiędzy kontrahentami dostarczającymi materiał i produkującymi System. Wnioskodawca odpowiada również za dostarczenie Fasady do klienta w Polsce lub za granicą oraz za montaż Systemu na docelowym budynku.

Ponoszone koszty, w celu realizacji przedmiotu działalności Wnioskodawca ponosi szereg kosztów.

Koszty pracownicze.

Spółka zatrudnia pracowników na umowę o pracę, jak również współpracuje z osobami zaangażowanymi w proces produkcji na podstawie umów cywilnoprawnych w różnych działach:

- System Development: rolą pracowników działu SD jest opracowaniem całego Systemu dla danego projektu,

- Project Management: zarządzanie projektem przez koordynację procesów na wszystkich etapach,

- Struc. & Therm. calc.: wskazany dział składa się z dwóch stanowisk (projektant/inżynier budowy, asystentka inżyniera konstrukcji). W zakres obowiązków pracowników tego działu wchodzi m.in.: obliczenia konstrukcyjne dla wszystkich faz projektów, obliczenia statyczne konstrukcji - przygotowanie wsadu obliczeniowego do projektowania prototypu i elementów Fasady,

- Logistic Management: wskazany dział składa się z trzech stanowisk (specjalista ds. zakupów, production manager, inżynier ds. jakości i logistyki). W zakres obowiązków pracowników tego działu wchodzi m.in.: ofertowanie i składanie zamówień na materiały produkcji zarówno prototypu, jak i fazy zasadniczej, kontrola zgodności zamówień ze zrealizowaną dostawą, przyjęcie towarów i przygotowywanie wysyłki materiałów i produktów na budowę, w tym także kontrola i wysyłka prototypu,

- Own Design & Engineering: wskazany dział składa się z dwóch stanowisk (projektanci, design manager). W zakres obowiązków pracowników tego działu wchodzi m.in.: stworzenie projektu założeniowego, w tym wizualizacji poszczególnych elementów, wizualizacja projektu oraz prototypu, przygotowanie dokumentacji produkcyjnej (technologicznej) nadzór nad pracami projektantów,

- Own Ouality Control/Logistics: wskazany dział składa się z dwóch stanowisk (production manager, koordynator ds. produkcji i kontroli jakości) W zakres obowiązków pracowników tego działu wchodzi m.in.: odpowiedzialność za proces produkcji, wsparcie dla działu SD, kontrola jakości w zakładzie produkcyjnym, kontrola jakości prototypu.

Pracownicy Spółki są zaangażowani w prace kwalifikowane przez spółkę jako działalność badawczo- rozwojowa w sposób mieszany, to znaczy że część czasu pracy poświęcona działalności BR, a pozostała część innym czynnościom niekwalifikowanym jako działalność BR. W odniesieniu do każdego pracownika Spółka będzie posiadać ewidencję, z której będzie wynikać jaka część czasu pracy danego pracownika poświęcona została na działalność BR.

Koszty materiałów.

Spółka ponosi szereg wydatków związanych z zakupem odpowiednich materiałów do produkcji zarówno prototypu, jak i finalnej wersji Systemu:

- materiały i usługi dotyczące przygotowania makiety,

- matryce do wyciskania profili aluminiowych: jest to koszt zakupu matryc niezbędnych do wyciskania aluminiowych profili, które są wykorzystywane w Fasadzie.

W związku z tym, że każda Fasada jest projektem nowatorskim, to każdorazowo Spółka musi zamawiać nowe i bardzo sprecyzowane matryce.

W efekcie więc na zamówienie Wnioskodawcy powstaje nowy produkt, jakim jest matryca,

- matryce do wyciskania uszczelek do profili,

- profile aluminiowe.

Szczegółowe raporty finansowe prowadzone przez Spółkę zawierają ponadto szereg innych wydatków przyporządkowanych do poszczególnych działów. Wnioskodawca dokonuje zakupów takich materiałów, jak: profile, szkło, uszczelki, silikon, blachy aluminiowe i stalowe, wełna mineralna i inne specjalne komponenty - wskazane towary/materiały są wykorzystywane do wytwarzania zarówno prototypu, jak i finalnej wersji Systemu.

Wyżej wskazane materiały i surowce są wykorzystywane wyłącznie do prac kwalifikowanych przez Spółkę jako działania BR oraz są w pełni zużywane na potrzeby tych działań. Wykorzystywane są one do celu budowy prototypu i sprawdzenia działania prototypu. Z uwagi na fakt, że każdy finalny produkt Spółki jest wytworem nowatorskim, to jego produkcja i wdrożenie u klienta końcowego obarczone jest ryzykiem niepowodzenia, stąd konieczność przeprowadzenia faz testów.

Koszty usług obcych.

Spółka ponosi szereg wydatków związanych z tzw. usługami obcymi. Kluczowe usługi obce związane z procesem produkcji Systemów, to:

- konsultacje termiczne skutkujące powstaniem raportu termicznego,

- konsultacje akustyczne skutkujące powstaniem raportu akustycznego.

W powyższych zakresach Wnioskodawca zleca firmom zewnętrznym opracowanie profesjonalnych raportów związanych z elementami termicznymi oraz akustycznymi projektowanej Fasady. Opracowane raporty są niezbędne do prawidłowego wykonania Systemu, zwłaszcza że każdy projekt Fasady jest nowatorski i przygotowywany bezpośrednio pod konkretny budynek. W związku z tym każdorazowo należy przeprowadzić badania związane z kwestiami termicznymi (ocena właściwości cieplnych) oraz akustycznymi.

Raport termiczny jest profesjonalnym dokumentem technicznym - oceną właściwości cieplnych systemów fasadowych przygotowanym przez (…). Raport jest przygotowany ściśle pod zamówienie Spółki odnośnie konkretnego projektu. Przedmiotem raportu jest system fasadowy a treść raportu obejmuje obliczenia współczynników przenikania ciepła sekcji konstrukcji w stałych warunkach przepływu ciepła. (…) funkcjonuje w oparciu o statut zatwierdzony na podstawie Zarządzenia Nr 4 Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 17 stycznia 2023 r. w sprawie zatwierdzenia statutu (…). Podstawa prawną wspomnianego zatwierdzenia jest ustawa z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych.

Raport akustyczny wystawiony jest przez (…). Przedmiot badań obejmuje pomiary izolacyjności akustycznej w budynkach i izolacyjności akustycznej elementów budowlanych. Podobnie jak raport termiczny, tak samo raport akustyczny przygotowywany jest ściśle pod zamówienie Spółki odnośnie wyrobów, które będą zastosowane w konkretnym Systemie.

Bez wykonania powyższych raportów przez wyspecjalizowane jednostki badawcze niemożliwe byłoby prawidłowe zaprojektowanie systemu a co z tym idzie sprzedaż produkowanych Fasad. Z uwagi na to, że każde realizowane przez Spółkę zamówienie jest wyrobem indywidualnym, to przy każdym projekcie niezbędne jest uzyskanie profesjonalnych raportów, które następnie okazywane są klientowi. Każdorazowo zatem występuje ryzyko niepowodzenia i braku akceptacji projektu przez klienta, jeśli kontrahent stwierdzi że dane parametry nie są dla niego wystarczające.

Poza powyższymi raportami Spółka ponosi dodatkowo koszty nabycia profesjonalnych raportów związanych z oceną wyprodukowanych, prototypów. Przykładowo można wskazać „Raport z badań i właściwości wyrobu” - ściany osłonowej z kształtowników aluminiowych systemu (…), wykonany przez (…).

Nabywane od (…) usługi obejmują uzyskanie ekspertyz/opinii/raportów lub też wykorzystanie aparatury naukowo-badawczej i wskazanie danych dotyczących badanego przedmiotu z wyłączeniem jakichkolwiek zaleceń i rekomendacji w tym zakresie. Uzyskane raporty Spółka analizuje we własnym zakresie o ile pozwalają na to jej możliwości.

Wszystkie wydatki, o których mowa powyżej, nie są związane z zawarciem umów z podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 CIT.

Poza powyższymi usługami specjalistycznymi Spółka dokonuje również zakupów usług takich jak: usługi transportowe i logistyczne, wydatki związane z podróżami służbowymi, wydatki związane z zarządzaniem jakością.

W odpowiedzi na wezwanie, doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego, następująco:

1.Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę, będąca przedmiotem wniosku, jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest stosowne wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

2.Opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (fasad: paneli budowlanych zawieszanych na wspornikach aluminiowych).

3.Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

4.Nabywane przez Wnioskodawcę usługi ekspertyz i opinii co do zasady są świadczone przez (…) tj. przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. instytut badawczy działający na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2022 r. poz. 498) i są świadczone na bazie umowy z tym podmiotem.

Część ww. usług jednak nie dotyczy samych opinii, lecz przedstawienia stosownych wyników (raportów) z badań laboratoryjnych przeprowadzonych przy użyciu specjalistycznej aparatury naukowo-badawczej.

Stąd odnosząc się do drugiej części pytania Wnioskodawca wyjaśnia, że w przypadku usług nabywanych od w/w podmiotu (…) mogą w praktyce wystąpić 2 sytuacje: (i) nabycie opinii, tj. świadczenia związanego z analizami i rekomendacjami w jakimś zakresie lub też (ii) nabycie samych raportów (wyników badań laboratoryjnych), bez jakichkolwiek opinii i rekomendacji (ocenianych przez Spółkę ze własnym zakresie) (co zostało objęte przedmiotem osobnych zapytań wniosku).

W przypadku, gdy raporty nabywane przez Wnioskodawcę od w/w podmiotu nie zawierają zaleceń, opinii itd. można stwierdzić, że Wnioskodawca nabył jedynie usługę wykorzystania aparatury naukowo-badawczej.

W żadnym wypadku jednak Spółka nie nabywa wyników badań naukowych ww. Instytutu.

5.Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień , o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

6.Koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych, nie są/nie będą one zwracane w jakiejkolwiek formie i nie są/nie będą odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

7.Wydatki, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo- rozwojowej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

8.Niektóre osoby biorące udział w pracach opisanych we wniosku współpracują z Wnioskodawcą na podstawie umów o pracę, a jeśli chodzi o umowy cywilnoprawne - na podstawie umów zlecenie oraz kontraktów B2B (ang. business to business), tj. w ramach wykonywania przez osoby współpracujące z Wnioskodawcą jednoosobowej działalności gospodarczej. Poruszając jednak tematykę pracowników i kosztów pracowniczych Spółka bierze pod uwagę wyłącznie ludzi zatrudnionych na podstawie umów o pracę (stosunek pracy) oraz umów zlecenie.

9.Koszty wynagrodzeń pracowników stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 (umowy o pracę) lub art. 13 ust. 8 lit. a (umowy zlecenie) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w zależności od umowy.

10.Poniżej Wnioskodawca przedstawia elementy wchodzące w skład wynagrodzeń Pracowników (dot. stosunku pracy).

Wynagrodzenie pracowników:

a)wynagrodzenie zasadnicze,

b)premia uznaniowa (brak zasad przyznawania, uzależniona od decyzji Zarządu Wnioskodawcy),

c)dofinansowanie do pakietu medycznego wypłacane przez Wnioskodawcę,

d)ekwiwalent za urlop dla odchodzącego pracownika Wnioskodawcy,

e)zasiłki za czas niezdolności do pracy (w tym choroby/urlop pokrywane przez pracodawcę),

f)wpłata na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę,

Wynagrodzenie (pensja) zasadnicze brutto, na które składają się:

a)składki na ubezpieczenie społeczne (ZUS)

b)składka zdrowotna

c)składka na ubezpieczenie wypadkowe

d)kwota zmniejszająca podatek

e)składka na Fundusz Pracy

f)składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych

g)zaliczka na PIT

Wynagrodzenie netto do wypłaty na konto pracownicze pomniejszane jest o następujące kwoty:

a)wpłata na PPK w części finansowanej przez pracownika,

b)potrącenie za pakiet medyczny (finansowane przez pracownika),

c)potrącenie za pakiet medyczny (finansowane przez pracodawcę),

d)potrącenie za kursy językowe,

Kwota pozostająca po potrąceniu kwot wskazanych w pkt. C lit a)-d) jest wypłacana na konto pracownika. Odpowiadając zatem na drugą część pytania Wnioskodawca wskazuje, że jedynymi świadczeniami z tytułu nieobecności w pracy są: zasiłki z tytułu niezdolności do pracy (w tym z powodu choroby) oraz wynagrodzenie przysługujące pracownikowi za czas przebywania na urlopie wypoczynkowym zgodnie z przepisami Kodeksu pracy.

11.Poniżej Wnioskodawca przedstawia wyjaśnienia w zakresie objętym pytaniem, tj. związek wydatków na nabycie wskazanych usług z prowadzonymi przez siebie pracami rozwojowymi:

- Usługi transportowe / logistyczne - są związane z nabyciem materiałów.

Dodatkowo, elementy do stworzenia makiety powstającej w ramach usług świadczonych przez Wnioskodawcę (w tym działalności rozwojowej związanej z tworzeniem projektów i makiet) są nabywane od podmiotów z całej Europy.

Nabywane usługi transportowe są zatem niezbędne, aby dostarczyć elementy do jednego miejsca celem ich zmontowania, ponadto gotowa makieta również musi zostać przetransportowana do badania, a później do Klienta Spółki. Uzasadnia to nabywanie przez Wnioskodawcę usług transportowych na potrzeby prowadzonej działalności.

Przy czym, jeśli usługa taka jest elementem cenotwórczym nabywanych materiałów (nawet jeśli jest to fakturowane w osobnej pozycji czy na osobnej fakturze) to Spółka będzie zaliczać koszty takich transportów/logistyki do kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 CIT (łącznie z ceną samego materiału, np. aluminium).

Jeżeli natomiast mówimy o osobno nabywanych usługach transportu lub usługach logistycznych związanych z przewiezieniem makiet celem ich montażu, to Spółka nie zamierza ich identyfikować jako kosztów kwalifikowanych.

- Podróże służbowe - wydatki związane z podróżami służbowymi są niezbędne w celu odbywania spotkań z klientami w celu sprecyzowania wymagań, co do koncepcji i projektu finalnego oraz materiałów wykorzystywanych do przygotowania makiety w ramach prac rozwojowych.

Ponadto wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tego tytułu dotyczą również podróży pracowników do siedziby podmiotu montującego makietę (po zakończeniu prac BR).

W efekcie, jeśli Spółka przyznawałaby pracownikom diety z tytułu podróży służbowych ściśle związanych z pracami BR, zw. na początkowym ich etapie opracowywania koncepcji i projektów to, wydatki tego rodzaju Spółka będzie uwzględniać w kosztach kwalifikowanych, o których mowa w 18d ust. 2 pkt 1 CIT.

- Kontrola jakości - ponoszone wydatki związane z kontrolą jakości są niezbędne, ponieważ makieta wytwarzana w ramach prac rozwojowych Wnioskodawcy musi spełniać wymagania klienta oraz ogólne zasady bezpieczeństwa. Kontrola jakości odbywa się również na etapie oferowania i przygotowania makiety. Przy czym w tym wypadku mówimy o kosztach pracowniczych zespołów odpowiedzialnych za kontrole jakości, zgodnie z czasem pracy takich osób odpowiednią proporcję ich wynagrodzeń Spółka chce więc zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT.

Pytania:

1.Czy opisana działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 uCIT?

2.Czy Spółka jest uprawniona do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 i nast. uCIT?

3.Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty pracownicze jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a uCIT?

4.Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na zakup materiałów i surowców jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT?

5.Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na nabycie ekspertyz/opinii jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT?

6.Czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na odpłatne korzystanie lub nabycie usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 lub 4a uCIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy ,opisana działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych (zdefiniowana ulga dalej określana jako: „ulga BR”).

Działalność BR jest zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT zgodnie, z którym stanowi ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Oznacza to, że działalność BR powinna:

1.mieć charakter twórczy,

2.być podejmowana w sposób systematyczny,

3.obejmować badania naukowe (nakierowane na odkrycie nowej wiedzy) lub prace rozwojowe (nakierowane na wykorzystanie aktualnej wiedzy), tj. być prowadzona w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy - do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe są definiowane, jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace opisywane we wniosku stanowią działalność BR (prace rozwojowe) i w konsekwencji, koszty kwalifikowane dotyczące tych prac objęte są ulgą BR.

Wobec powyższego, odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku należy wskazać, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy w pierwszej kolejności przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność BR.

Pomocne w omawianym zakresie są objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: "Objaśnienia MF"), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Jak przy tym wskazują ww. objaśnienia użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że zgodnie z przepisami by działalność podatnika mogła być uznana za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, by podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe.

W obu przypadkach jednak, aby mówić o działalności badawczo rozwojowej działania Spółki muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Charakterystyka „twórczości”

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Orzecznictwo wyjaśnia również, że przez działalność twórczą należy rozumieć działalność, której rezultat powinien:

- być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (między innymi niezależnie od sposobu wyrażenia), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie, oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy;

- mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności;

- mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość; stanowić „nowy wytwór intelektu”), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony.

Twórczym charakterem prac może być w szczególności także opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Jak podaje Podręcznik Frascati, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka.

Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy więc wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Na przykład przetwarzanie danych nie jest działalnością badawczo-rozwojową, chyba że stanowi część projektu mającego na celu opracowanie nowych metod przetwarzania danych.

Podobnie kształcenie zawodowe należy wyłączyć z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, ale już nowe metody prowadzenia szkoleń mogą zostać zakwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa. Nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, również może być zaliczona do działalności badawczo-rozwojowej, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria tej działalności.

Charakterystyka „systematyczności”

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość.

Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. 

W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Takie rozumienie kryterium systematyczności działalności badawczo-rozwojowej potwierdza również Podręcznik Frascati, zgodnie z którym działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny (metodyczny), czyli zaplanowany zarówno wobec przebiegu procesu, jak i jego wyników.

Pomocnym dla ustalenia spełnienia kryterium systematyczności może być uprzednie określenie celu projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych. Dostępność takiej dokumentacji jest zgodna z projektem badawczo-rozwojowym, który ma na celu zaspokojenie konkretnych potrzeb i w ramach którego są dostępne własne zasoby ludzkie i finansowe.

Taka struktura zarządzania i sprawozdawczości jest najczęściej spotykana w przypadku dużych projektów, ale może ona również mieć zastosowanie do działań na małą skalę, w przypadku których wystarczy zatrudnić jednego lub niewielką grupę pracowników bądź konsultantów do opracowania konkretnego rozwiązania praktycznego problemu.

Charakterystyka „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania jej do tworzenia nowych zastosowań”

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych.

Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. 

W związku z tym, że ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej.

Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy.

Planowane działania Spółki związane z projektowaniem oraz wytwarzaniem i montowaniem fasad na budynkach mogą kwalifikować się w ocenie Wnioskodawcy jako działalność BR, a wydatki związane z tą działalnością jako koszty kwalifikowane ponoszone w związku z działalnością BR. Zdaniem Spółki działania te jak najbardziej spełniają wyżej przedstawione przesłanki systematyczności i twórczości.

Działalność Spółki ma charakter twórczy, ponieważ prace składają się na projektowanie nowych rozwiązań. Przedmiotowa działalność ma za cel opracowywanie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych wykorzystywanych w branży, a każdy projekt jest oryginalny i indywidualny. Każdy z projektów jest tworzony dla zindywidualizowanych potrzeb klienta. Powyższe powoduje konieczność sięgania po dotychczas niewykorzystywane rozwiązania, których zastosowanie pozwoli zrealizować projekt.

Jeśli chodzi o przesłankę systematyczności w odniesieniu do działalności Spółki, to należy wskazać, że Spółka prowadzi oraz będzie prowadzić w przyszłości prace badawczo-rozwojowe w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Prace są wykonywane według ustalonego schematu działania, a zarządzanie projektami składa się z poszczególnych etapów, wytyczających prace projektowe. Cały proces od momentu przyjęcia projektu, aż do jego zakończenia jest szczegółowo zaplanowany, a tym samym działalność Spółki podejmowana jest w sposób systematyczny.

Celem działalności Spółki jest niewątpliwie zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań. Dzięki nowym projektom, które są nakierowane na zaspokojenie różnorodnych oczekiwań klientów Spółka rozwija fachową, specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów. W związku z powyższym, Spółka w ramach prowadzonej działalności zwiększa zasoby wiedzy, a następnie wykorzystuje je do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, nakierowanych na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników i podwykonawców do tworzenia nowych prototypów.

Działania Spółki obejmują zatem uporządkowane prace o charakterze indywidualnym i kreacyjnym, ponieważ w przeważającej mierze polegają na tworzeniu rozwiązań według wymagań określonych przez klienta. Oferowanie indywidualnych rozwiązań technicznych przez Spółkę wiąże się z wymogiem nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Spółka nie posiada w ofercie produktów wytworzonych uprzednio a następnie oferowanych do zakupu klientom. Każdy produkt jest wytwarzany w odpowiedzi na bardzo specyficzne zapotrzebowanie konkretnego klienta. Ponadto, stworzenie produktu nie jest wyłącznie adaptacją projektów. Każdorazowo tworzone jest nowe rozwiązanie technologiczne a efekt prac obarczony jest danym stopniem niepewności.

W efekcie, definicja prowadzenia tzw. prac rozwojowych jest spełniona.

Działalność Wnioskodawcy, będąca przedmiotem wniosku, jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. 

Opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 2 powinna być twierdząca, tj. Spółka jest uprawniona do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 i nast. CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie osiąga przychodów z zysków kapitałowych, zatem jeden z warunków koniecznych zastosowania ulgi BR jest spełniony. Drugim koniecznym warunkiem jest ponoszenie kosztów uzyskania przychodów na działalność BR, które uznane zostaną za koszty kwalifikowane.

Ustawa o CIT (art. 18d ust. 2 i 3 CIT) zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą być uznane za koszty kwalifikowane:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów umów o pracę oraz finansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych75, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w SysUbSpołU, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

3)nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową;

4)nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

5)ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 PrSzkolWyżN, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

6)odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 PDOPrU; 

7)nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 PDOPrU;

8)koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego76;

9)dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zdaniem Wnioskodawcy ponosi on następujące wydatki mogące być uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 CIT:

1.koszty pracownicze,

2.koszty materiałów/surowców,

3.koszty nabycia ekspertyz/opinii wykonywanych na podstawie umowy przez podmiot o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

4.koszty nabycia usług wykorzystania aparatury badawczej, wykonywanych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych, nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wydatki, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W kontekście prawa do skorzystania z ulgi BR Wnioskodawca wskazuje przy tym, że nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 3 powinna być twierdząca, tj. Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty pracownicze jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a CIT.

Największym kosztem pracowniczym jaki można wyróżnić są koszty pracownicze obejmujące wynagrodzenia i narzuty ZUS ponoszone przez Spółkę na rzecz pracowników (osób zatrudnionych na umowę o pracę oraz zlecenie; dalej: „koszty pracownicze”).

Koszty dotyczące pracowników zatrudnianych na umowach o pracę obejmują:

Wynagrodzenie pracowników:

- wynagrodzenie zasadnicze,

- premia uznaniowa (brak zasad przyznawania, uzależniona od decyzji Zarządu Wnioskodawcy),

- dofinansowanie do pakietu medycznego wypłacane przez Wnioskodawcę,

- ekwiwalent za urlop dla odchodzącego pracownika Wnioskodawcy,

- zasiłki za czas niezdolności do pracy (w tym choroby),

- wpłata na Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę,

Wynagrodzenie (pensja) zasadnicze brutto, na które składają się:

- składki na ubezpieczenie społeczne (ZUS),

- składka zdrowotna,

- składka na ubezpieczenie wypadkowe,

- kwota zmniejszająca podatek,

- składka na Fundusz Pracy,

- składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

- zaliczka na PIT,

Wynagrodzenie netto do wypłaty na konto pracownicze pomniejszane jest o następujące kwoty:

- wpłata na PPK w części finansowanej przez pracownika,

- potrącenie za pakiet medyczny (finansowane przez pracownika),

- potrącenie za pakiet medyczny (finansowane przez pracodawcę),

- potrącenie za kursy językowe.

Koszty wynagrodzeń pracowników stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku umów zlecenia mówimy wyłącznie o wynagrodzeniu zasadniczym oraz narzutach ZUS, które łącznie stanowią należności o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka stoi na stanowisku, że nie ma możliwości uwzględnienia kosztów współpracy z osobami zatrudnionymi w ramach kontraktów B2B i nie zamierza takich kosztów uwzględniać.

Wyżej wymienione koszty pracownicze będą jednak stanowić koszty kwalifikowane możliwe do uwzględnienia w uldze BR wyłącznie, jeżeli dany pracownik faktycznie zostanie zaangażowany w realizację prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z jednoznaczną treścią przepisów ustawy o CIT omawiane koszty mogą stanowić koszty kwalifikowane jedynie w takiej części w jakiej dany pracownik przeznaczył czas pracy na realizację prac BR. Oznacza to, że zdaniem Wnioskodawcy Spółka jest uprawniona do uwzględnienia w kosztach kwalifikowanych kosztów pracowniczych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności BR pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W omawianym zakresie organy podatkowe jednolicie wskazują, że:

„(...) aby koszty wynagrodzenia pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi realizować wskazany cel, tj. wykonywać prace badawczo-rozwojowe. W zakresie innych wykonywanych przez pracownika czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo- rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie oraz ww. składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany” (tak: DKIS w dniu 11 grudnia 2019 r., 0114-KDIP2-1.4010.401.2019.2.JS, podobnie w dniu 15 stycznia 2019 r., 0111-KDIB1-3.4010.573.2018.1.JKT

oraz 20 listopada 2018 r., 0114-KDIP2-1.4010.344.2018.2.JS).

Konsekwentnie, obliczenie kwoty podlegającej zaliczeniu do kwoty ulgi może zostać dokonane w proporcji wynikającej z dokonanego zgodnie z procedurami wewnętrznymi ustalenia, w jakiej części dany pracownik przeznacza czas na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu, co jest dodatkowo podparte stosowną dokumentacją.

Przykładowo, jeśli z ustaleń Spółki wynikać będzie, że pracownik zatrudniony w celu realizacji prac BR poświęcił na realizację nowych uruchomień 80% swojego czasu pracy, a nad innymi pracami spędził 20% tego czasu, wówczas Spółka będzie miała prawo do ujęcia w kwocie ulgi podlegającej odliczeniu od podstawy opodatkowania 80% wydatków poniesionych na wynagrodzenie tego pracownika w danym miesiącu.

Licząc omawianą proporcję (w szczególności w odniesieniu do pracowników pozostających w stosunku pracy) Wnioskodawca, przyjmuje podejście zgodnie z którym omawiana proporcja zostanie zastosowana do pełnej kwoty wynagrodzenia (jako „bazy”), łącznie ze wszystkimi ww. elementami tego wynagrodzenia (w tym dodatkami, premiami, składkami i należnościami za urlop lub chorobę), albowiem łącznie wszystkie te elementy w ocenie Spółki stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 PIT. Podejście takie potwierdza m.in. WSA w Gliwicach z dnia 20 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Gl 1323/19, czy NSA z dnia 8 lutego 2023 r. o sygn. II FSK 1537/20.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 4 powinna być twierdząca, tj. Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na zakup materiałów i surowców jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT kosztami kwalifikowanymi są koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wyłącznie dwa warunki uznania kosztów materiałów i surowców za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo- rozwojowej: 

- koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla podatnika,

- nabyte materiały i surowce są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Cytowany przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów (stanowiących koszty uzyskania przychodu), niezbędnych do realizacji prac rozwojowych.

W sytuacji, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością BR. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2017 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR).

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary mieszczą się w definicji materiałów i surowców, którą przyjmują m.in. sądy administracyjne w rozstrzygnięciach dotyczących ulgi B+R. Przykładowo w wyroku z dnia 19 maja 2021 r. sygn. I SA/Sz 318/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, iż jeżeli chodzi o pojęcie "surowce", w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia "surowce" funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie "surowce" to "materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii".

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia "materiały", należy odwoływać się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 z późn. zm.), zgodnie z którymi materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także rożnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.

Mając na uwadze powyższe definicje, koszty materiałów i surowców, wykorzystywanych przez Spółkę w poszczególnych fazach projektu na potrzeby prowadzonej działalności, takie jak np.:

- matryce,

- materiały służące przygotowaniu makiety,

- profile/blachy aluminiowe,

- panele,

- silikon,

- szkło,

- uszczelki,

powinny być w ocenie Spółki uznane za koszty kwalifikowane dla celów stosowania ulgi BR biorąc pod uwagę innowacyjność rozwiązań opracowywanych z zastosowaniem tych materiałów i surowców. Mając na uwadze, że rozwiązania te dedykowane są indywidualnym wymaganiom każdego klienta, ich wytworzenie wymaga działań kreacyjnych, do których niezbędne jest wykorzystywanie wskazanych materiałów i surowców. Jak już wskazano powyżej, działania te powinny stanowić działalność BR, co oznacza, że wydatki ponoszone na wymienione materiały i surowce jako ściśle związane z taką działalnością Spółki, również powinny stanowić koszty kwalifikowane.

Jeżeli przy tym zamówienie ww. materiałów wymaga obsługi transportowej czy logistycznej (co w szczególności dotyczy paneli szklanych lub wyrobów/blach aluminiowych) i tego rodzaju świadczenia (zapewniane przez sprzedawcę/ dostawcę tych materiałów) wpływają na łączną wartość nabycia materiałów to w ocenie Wnioskodawcy powinny być ujmowane w kosztach kwalifikowanych łącznie z ceną nabycia tych materiałów.

Fakt czy taki transport zostanie przy tym uwzględniony w tej samej pozycji co cena materiałów (będzie przez nią „wchłonięty”), czy też będzie ukazany jako osobny element (pozycja na fakturze lub osobna faktura) nie powinien mieć przy tym znaczenia.

Spółka w takim wypadku nie nabywa bowiem usług transportowych/logistycznych jako celu samego w sobie, lecz nabywa je w ścisłym związku z zakupem materiałów. Świadczenia te nie powinny więc podlegać sztucznemu podziałowi na potrzeby identyfikacji, kosztów o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 CIT.

Ad. 5

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 5 powinna być twierdząca, tj. Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na nabycie ekspertyz/opinii jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Wnioskodawca dostrzega również podstawy, by uznać wydatki ponoszone z tytułu czynności świadczonych na rzecz Spółki przez (…) za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3) Ustawy o CIT, tj. ekspertyzy lub wyniki badań naukowych wykonywanych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, na potrzeby działalności BR. Do podmiotów tych należą m.in. instytuty badawcze, działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2022 r. poz. 498). W konsekwencji możliwość zaliczenia kosztów nabycia ekspertyz od jednostek badawczych zależy od tego czy podmiot, od którego nabyte zostały wskazane opinie, ekspertyzy, jest podmiotem prowadzącym głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

(…) funkcjonuje w oparciu o statut zatwierdzony na podstawie Zarządzenia Nr 4 Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 17 stycznia 2023 r. w sprawie zatwierdzenia statutu (…) w oparciu o przepisy ustawy o instytutach badawczych. (…) jest instytutem badawczym w rozumieniu ustawy o instytutach badawczych, a zatem instytucją wymienioną w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Oznacza to, iż pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek uznania wydatków ponoszonych z tytułu usług świadczonych przez ten podmiot jako kosztów kwalifikowanych jest spełniona.

Należy przy tym wskazać, że wydatki poniesione z tego tytułu będą mogły być uznane za koszty badań/ekspertyz/opinii w sytuacji, gdy nabywane raporty w istocie będą zawierały takie zalecenia, opinie.

Ad. 6

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 6 powinna być twierdząca, tj. Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty poniesione na odpłatne korzystanie lub nabycie usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 lub 4a ustawy o CIT.

Do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 pkt 4a Ustawy o CIT należą, między innymi, koszty usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

(…) oraz (co czasem ma miejsce) inne laboratoria świadczą na rzecz Spółki usługi, które obejmują wykorzystanie aparatury naukowo-badawczej, którą Spółka sama nie dysponuje. Usługi takie ograniczają się jednak do weryfikacji określonych danych przy pomocy tej specjalistycznej aparatury i przedstawienia Spółce tych danych w formie wyników / raportów. Dane te są kolejno analizowane przez Spółkę we własnym zakresie, stąd w ocenie Wnioskodawcy nie mówimy o jakiejkolwiek usłudze opinii, ekspertyz, rekomendacji, zaleceń itp., lecz o suchym przedstawienie wyników (danych) z prac pomiarowych odpowiedniej aparatury.

W świetle aktualnego stanowiska organów podatkowych badania wymagające wykorzystania specjalistycznej aparatury nie posiadanej przez podatnika, stanowią usługi wykorzystania aparatury badawczo-naukowej (tak DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2020 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.496.2019.2.JKU: „Spółka zleca wykonanie badania wstępne dla systemu ochrony podwozia, badania kwalifikacyjne, badania wstępne działania systemu przeciwminowego, symulację badań przeciwminowych czy badania zestawu do ochrony przeciwminowej dla pojazdu, to Spółka zleca ich wykonanie na zewnątrz u podmiotów niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Nabywane od podmiotów zewnętrznych usługi wchodzą w zakres działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym Koszty nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 4a ustawy o CIT"). Tym samym, wydatki poniesione na nabycie takich usług powinny w ocenie Spółki stanowić koszty kwalifikowane odliczane w ramach ulgi.

Wszystkie wydatki, o których mowa powyżej, nie są związane z zawarciem umów z podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 CIT, a więc przesłanka wyłączająca zastosowanie art. 18d ust. 2 pkt 4 lub 4a CIT nie jest spełniona.

Wnioskodawca wskazuje, że nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej należy wyraźnie odróżnić od kosztów związanych z nabywaniem różnego rodzaju ekspertyz, opinii czy innych usług, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, o których mowa była wcześniej.

Zdaniem Wnioskodawcy nabycie raportów/wyników obejmujących spis określonych danych uzyskanych w wyniku wykorzystania aparatury naukowo badawczej, nie stanowi jakiejkolwiek formy ekspertyz, czy opinii (brak elementu zaleceń, opiniowania czy rekomendacji), albowiem te zawierają dane do analizy, która przeprowadzana jest przez samą Spółkę (jej pracowników), a nie podmioty zewnętrzne. I tak, wydatki poniesione z tego tytułu nie powinny być uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 CIT, ale za koszty o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „CIT”),

Art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach u.p.d.o.p. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Analizując przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że prowadzone przez Spółkę prace, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określoną w art. 4a pkt 26‑28 u.p.d.o.p.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., jest prawidłowe.

Ad. 2.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

Art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

Z art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Według art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Analizując powyższe przepisy stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do rozliczenia ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 1 i nast. CIT należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane(stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności/usług w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Dlatego, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Pomimo, że ww. składniki wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy nie wykonywali/nie realizowali na rzecz Spółki w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą one zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Odnosząc się natomiast do możliwości odliczenia, w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, składek na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należy zauważyć, że obowiązek i zasady odprowadzania tych nie został uregulowany w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Analizując powyższe, z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Tym samym, Wnioskodawca nie ma prawa ich odliczyć.

W rezultacie, zgodnie z wyżej przytoczonymi przepisami oraz przedstawionym przez Państwa opisem stanu faktycznego we wniosku, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Spółka postąpi prawidłowo rozliczając opisane koszty pracownicze jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a uCIT, w części dotyczącej:

-wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy (w tym choroby/urlop) a także składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz składek ZUS do tych wynagrodzeń – jest nieprawidłowe;

-w pozostałej części, jest prawidłowe.

Ad. 4

Przechodząc z kolei do kosztów nabycia materiałów i surowców związanych z realizacją prac badawczo-rozwojowych, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.:

Poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Podsumowując, w ocenie tut. Organu, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., opisane we wniosku wydatki na materiały niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem kosztów dotyczących nabycia usług przygotowania makiety.

Wydatków tych bowiem nie można uznać za wydatki poniesione na materiały i surowce o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Zatem, zgodnie z powyższym Państwa stanowisko w zakresie:

-poniesionych kosztów usług przygotowania makiety należy uznać za nieprawidłowe,

-pozostałych materiałów należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Przechodząc do opisanego we wniosku, nabywania usług ekspertyz i opinii we współpracy z (…), przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p. wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu wskazujemy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Wobec powyższego, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

-na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

-na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu, Państwa stanowisko, w zakresie nabywania usług ekspertyz i opinii od ww. Instytutu Badawczego opisane w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p.

Zatem, Państwa stanowisko w tym zakresie, jest prawidłowe.

Ad. 6

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 4 i 4a u.p.d.o.p.,

W tym miejscu wskazać należy, że u.p.d.o.p. nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac badawczo-rozwojowych.

Tak więc, koszty związane z nabyciem usług wykorzystania aparatury naukowo-badawczej, także można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4a u.p.d.o.p.

Państwa stanowisko w tym zakresie jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).