Interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.42.2023.4.NM

Skutki podatkowe zbycia udziałów w spółce z o.o. i związane z tym koszty uzyskania przychodu - płatność w ratach.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

-pomniejszenia przychodu z tytułu sprzedaży udziałów o koszty uzyskania przychodu związane z tym zbyciem w zeznaniu podatkowym składanym za 2022 r. – jest prawidłowe;

-opodatkowania Czwartej Części ceny sprzedaży, tzw. Earn-out – jest prawidłowe;

-w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w spółce z o.o. i związanych z tym kosztów uzyskania przychodu. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni do grudnia 2022 r. była wspólnikiem spółki … (dalej jako: „Spółka”).

Wnioskodawczyni nabyła udziały w Spółce w drodze zawieranych w 2012 r. i 2014 r. umów zakupu udziałów. W każdej z umów Wnioskodawczyni zakupiła po … udziałów w Spółce.

W grudniu 2022 r., na podstawie umowy sprzedaży udziałów Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych przez siebie udziałów (… udziałów) na rzecz spółki z siedzibą w … w Republice Czeskiej (dalej: „Kupujący”). W tej samej dacie zbycia udziałów dokonał również drugi udziałowiec Spółki, który posiadał … udziały. W rezultacie zawartej umowy sprzedaży udziałów Kupujący stał się jedynym udziałowcem Spółki.

Zgodnie z zawartą umową sprzedaży udziałów Strony, tj. Wnioskodawczyni, drugi wspólnik i Kupujący (dalej: „Strony”), określili jedną cenę za 100% udziałów w Spółce (tj. za … udziałów). Cenę określono jako kwotę w złotych polskich (dalej: „Cena Wyjściowa”) zaznaczając jednocześnie, że kwota ta będzie ulegała zmniejszeniu lub powiększeniu na warunkach określonych w umowie sprzedaży udziałów.

Cenę Wyjściową podzielono w umowie sprzedaży udziałów na cztery części. Część Pierwszą, Drugą i Trzecią określono kwotowo, a ich suma daje łącznie Cenę Wyjściową.

Część Pierwsza została określona jako konkretna kwota w złotych polskich, która została następnie skorygowana o wartość stanowiącą Korektę Ceny Sprzedaży. Konieczność dokonania korekty ceny sprzedaży wynikała z faktu, iż ustalona przez Strony cena za udziały została oparta o wycenę przyjmującą, że na dzień dokonania transakcji w Spółce nie znajduje się żadna gotówka oraz wartości pieniężne równoważne gotówce oraz spółka nie posiada żadnych długów (zobowiązań) tzw. mechanizm „debt-free-cash-free”. W konsekwencji, ponieważ niemożliwym jest, aby Spółka nie posiadała takich pozycji na ustalony przez Strony dzień, uzgodniona cena za udziały została odpowiednio powiększona o znajdującą się w Spółce gotówkę oraz wartości pieniężne równoważne z gotówką oraz pomniejszona o długi (zobowiązania) ciążące na Spółce.

Strony uzgodniły następujący mechanizm wyliczenia Korekty Ceny Sprzedaż:

Korekta Ceny Sprzedaży = gotówka (wartości pieniężne) - długi (zobowiązania) + kapitał obrotowy netto.

W rezultacie zastosowania powyższego mechanizmu Strony wyliczyły Pierwszą Część ceny sprzedaży udziałów, która obejmowała ustaloną przez Strony konkretną kwotę w złotych polskich, która następnie została powiększona o kwotę Korekty Ceny Sprzedaży wynikającą z zastosowania powyższego równania.

Pierwsza Część ceny sprzedaży udziałów powiększona o kwotę Korekty Ceny Sprzedaży została Wnioskodawczyni wypłacona jeszcze w grudniu 2022 r.

Zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży udziałów, z chwilą zapłaty Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów na rachunek bankowy Wnioskodawczyni nastąpiło przeniesienie na Kupującego własności posiadanych przez Wnioskodawczynie udziałów w Spółce.

Wypłata Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów zostanie dokonana w przyszłości i ich wysokość będzie całkowicie zależna od wyników Spółki za 2022 r. i 2023 r. Druga Część ceny sprzedaży udziałów stanie się wymagalną 20-tego dnia roboczego następującego po zwyczajnym walnym zgromadzeniu wspólników Spółki, na którym dojdzie do zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok finansowy kończący się z dniem 31 grudnia 2022 r., przy czym Strony ustaliły, że przygotowanie sprawozdania finansowego za 2022 r. nastąpi nie później niż do 1 marca 2023 r. Po przygotowaniu i przedstawieniu przez Spółkę danych finansowych za 2022 r. Kupujący zastrzegł sobie prawo do zadawania Wnioskodawczyni pytań i wnioskowania o wyjaśnienia w zakresie pozycji przychodowych i kosztowych. Strony uzgodniły, że czas konieczny na udzielenie odpowiedzi do przedstawionych przez Kupującego pytań nie będzie wliczany do uzgodnionego przez Strony okresu w którym ma nastąpić zatwierdzenie sprawozdania finansowego.

Trzecia Część ceny sprzedaży udziałów stanie się wymagalną 20-tego dnia roboczego następującego po zwyczajnym walnym zgromadzeniu wspólników Spółki, na którym dojdzie do zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za rok finansowy kończący się z dniem 31 grudnia 2023 r., przy czym Strony ustaliły, że nie nastąpi to później niż do dnia … … 2024 r.

Umowa sprzedaży udziałów określiła wyjściową kwotę Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów. Kwota ta jest taka sama dla obu Części.

Faktyczna wysokość Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów będzie jednak zależała od tego, w jakim stosunku przychody zrealizowane przez Spółkę w 2022 r. i 2023 r. będą się miały do przychodów zrealizowanych przez Spółkę w 2021 r. To bowiem wynik Spółki za 2021 r. stał się dla Kupującego podstawą do wyliczenia oferowanej Wnioskodawczyni ceny za udziały.

Ustalona kwota Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów będzie płatna w pełnej wysokości tylko w przypadku, jeśli przychody Spółki za 2022 r. i odpowiednio 2023 r. nie będą niższe niż …% wartości przychodów Spółki za 2021 r.

W przypadku jeśli przychody 2022 r. i 2023 r. będą niższe niż …% wartości przychodów Spółki zrealizowanych w 2021 r., to do wyliczenia Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów zostanie zastosowana odpowiednia proporcja wynikająca z poniższego równania:

Druga Część Ceny = W- (Z- (Współczynnik * Z))

gdzie:

W - jest uzgodnioną kwotą Drugiej Części ceny sprzedaży udziałów

Z - jest Ceną Wyjściową

Współczynnik = Przychody 2022 r. (2023 r.) / Przychody 2021 r.

Pomniejszenie wysokości Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów może się odbywać wyłącznie w granicach uzgodnionej przez Strony kwoty Drugiej i Trzeciej Części. W praktyce oznacza to, że otrzymana przez Wnioskodawczynię Pierwsza Część ceny sprzedaży udziałów skorygowana o Korektę Ceny Sprzedaży jest niejako „gwarantowaną” ceną sprzedaży, która nie może być już pomniejszona, natomiast Druga i/albo Trzecia Część ceny sprzedaży udziałów może nigdy nie stać się należna.

Przykładowa kalkulacja w zakresie Drugiej (i odpowiednio Trzeciej) Części ceny sprzedaży udziałów mogłaby więc wyglądać następująco:

Cena Wyjściowa – …zł

Pierwsza Część (bez Korekty Ceny Sprzedaży) – … zł

Wysokość Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów – … zł

Współczynnik – …% (oznaczający, że zrealizowany przychód za 2022 r. czy 2023 r. odpowiada …% przychodu zrealizowanego w 2021 r.)

Druga Część Ceny = … zł - (… zł - (…% * … zł)

Druga Część Ceny = … zł - (… zł – … zł)

Druga Część Ceny = … zł – … zł

Druga Część Ceny = … zł.

Bazując na powyższym przykładzie widać, że określona kwotowo przez Strony w umowie sprzedaży udziałów Cena Wyjściowa, czy też kwotowa wartość Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów są wartościami, które nigdy mogą nie być przez Wnioskodawczynię i drugiego wspólnika otrzymane. Wszystko bowiem będzie zależało od tego, na jakim poziomie zostaną zrealizowane przychody Spółki z 2022 r. i 2023 r. Dopiero w momencie zatwierdzenia sprawozdań finansowych za te lata kwoty Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów będą znane i staną się one wymagalne z upływem 20 dni roboczych od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok.

Tak więc na moment zawierania w grudniu 2022 r. umowy Sprzedaży udziałów, Wnioskodawczyni nie mogła określić wysokości tej ceny. Jedyną wartość, jaką Wnioskodawczyni może określić w stosunku do zrealizowanego w 2022 r. przychodu ze sprzedaży udziałów to otrzymana przez Nią Pierwsza Część ceny sprzedaży udziałów powiększona o Korektę Ceny Sprzedaży.

Czwarta Część ceny sprzedaży udziałów to tzw. Earn-out. Wypłata Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów jest uzależniona od tego czy na dzień … … 2024 r. Wnioskodawczyni będzie pozostawała w zatrudnieniu przez Spółkę.

Zasadniczo Wnioskodawczyni będzie miała prawo do Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów, jeśli na wskazaną datę będzie nadal pracowała w Spółce, a w sytuacji gdy nie będzie już w stosunku zatrudnienia ze Spółką, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do Earn-out wyłącznie wtedy, jeśli rozwiązanie tego stosunku nastąpi z powodów leżących po stronie pracodawcy (Spółki) lub też nastąpi to w sposób niezgodny z prawem.

Wartość Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów będzie całkowicie zależna od wyników, jakie Spółka osiągnie za 2023 r. i będzie kalkulowana zgodnie z poniższą formułą:

Czwarta Część = przychody Spółki za 2023 r. - przychody Spółki za 2021 r.

Czwarta Część ceny sprzedaży udziałów będzie wymagalna w dacie upływu 30 dni od zatwierdzenia sprawozdania finansowego Spółki za 2023 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, a w szczególności to, iż na moment zawarcia umowy sprzedaży udziałów i przejścia prawa własności do nich nie było wiadomo, w jakiej wysokości wynagrodzenie będzie należne, Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość w zakresie zasad, a w szczególności momentu opodatkowania przychodów ze sprzedaży udziałów. Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą również momentu, na który powinna Ona dokonać obniżenia osiągniętego ze sprzedaży udziałów przychodu o poniesione koszty uzyskania przychodów.

Jak już wspomniano powyżej Wnioskodawczyni nabyła zbywane udziały w drodze zawarcia dwóch umów zakupu udziałów w 2012 r. i 2014 r. Na podstawie każdej z tych umów Wnioskodawczyni zakupiła po … udziałów w Spółce. Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki te stanowią dla Niej koszt uzyskania przychodu i Wnioskodawczyni chciałaby potwierdzić możliwość rozliczenia tego kosztu w stosunku do rozpoznanego w 2022 r. przychodu.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni postąpi prawidłowo rozpoznając przychód podatkowy z tytułu sprzedaży udziałów w zakresie wynagrodzenia określonego w sposób ostateczny w umowie, tj. w zakresie Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów powiększonej o Korektę Ceny Sprzedaży w chwili przejścia własności udziałów, to jest w 2022 r.?

2.Czy Wnioskodawczyni postąpi prawidłowo pomniejszając przychód ze sprzedaży udziałów wykazany w zeznaniu podatkowym za 2022 r. o koszty uzyskania przychodu związane z tym zbyciem udziałów?

3.Czy Wnioskodawczyni ma rację uznając, że w zakresie Drugiej Części ceny sprzedaży udziałów powinna Ona rozpoznać przychód do opodatkowania w 2023 r., tj. w chwili, gdy kwota ta zostanie wyliczona (określona) i stanie się należna, i w związku z tym płatność podatku powinna nastąpić do 30 kwietnia 2024 r.?

4.Czy Wnioskodawczyni ma rację uznając, że w zakresie Trzeciej i Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów powinna Ona rozpoznać przychód do opodatkowania w 2024 r., tj. w roku, gdy kwoty te zostaną wyliczone (określone) i staną się należne, i w związku tym płatność podatku powinna nastąpić do 30 kwietnia 2025 r.?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód w zakresie Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów powiększonej o Korektę Ceny Sprzedaży powinien być rozpoznany jako przychód osiągnięty w 2022 r. Wartość ta jest bowiem znana i ostateczna i nie będzie ona podlegała żadnym zmianom (gwarantowana część ceny sprzedaży udziałów).

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, rozpoznany przez Nią w 2022 r. przychód ze sprzedaży udziałów może być pomniejszony o całość poniesionych przez Nią kosztów uzyskania przychodu związanych z nabyciem oraz zbyciem udziałów w Spółce, tj. może być on w całości brany pod uwagę przy wyliczaniu podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży udziałów w rozliczeniu podatkowym dotyczącym 2022 r.

Ad 3

W związku z faktem, iż na moment sprzedaży udziałów Wnioskodawczyni nie wiedziała i nie mogła ustalić wysokości Drugiej Części ceny sprzedaży udziałów, a wartość ta będzie znana i należna dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2022 r. przez walne zgromadzenie udziałowców Spółki, Druga Część Ceny sprzedaży udziałów będzie przychodem Wnioskodawczyni w 2023 r., kiedy to wynagrodzenie zostanie określone. W konsekwencji termin płatności podatku w zakresie zrealizowanego w 2023 r. przychodu ze sprzedaży udziałów będzie przypadał na 30 kwietnia 2024 r.

Ad 4

W związku z faktem, iż na moment sprzedaży udziałów Wnioskodawczyni nie wiedziała i nie mogła ustalić wysokości Trzeciej i Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów, a wartość ta będzie znana i należna dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2023 r. przez walne zgromadzenie udziałowców Spółki, Trzecia i Czwarta Część ceny sprzedaży udziałów będą przychodem Wnioskodawczyni w 2024 r., kiedy to wynagrodzenie zostanie określone. W konsekwencji termin płatności podatku w zakresie zrealizowanego w 2024 r. przychodu ze sprzedaży udziałów będzie przypadał na 30 kwietnia 2025 r.

Uzasadnienie Ad 1, Ad 3 i Ad 4

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej jako „Ustawa o PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Na podstawie ust. 1ab pkt 1 powyższego przepisu, przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 Ustawy o PIT, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Przepis art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów, należy określić zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, na podstawie którego od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i pkt 38c Ustawy o PIT, osiągnięta w roku podatkowym.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z regulacjami art. 17 ust. 1ab ww. ustawy, przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności tych udziałów. Przepis ten ustanawia memoriałową metodę rozpoznawania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Zgodnie z tą metodą przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Innymi słowy po stronie sprzedającego przychód podlegający opodatkowaniu powstaje z chwilą pojawienia się należność w wysokości ceny sprzedaży zbywanych udziałów lub akcji w spółkach.

Dla momentu ustalenia przychodu na gruncie Ustawy o PIT bez znaczenia jest fakt, że tylko część ceny zbycia udziałów lub akcji określonej w umowie może zostać zapłacona w chwili podpisania umowy, a pozostała część zapłacona może zostać w późniejszym terminie. Sposób zapłaty ceny kształtowany bowiem może być dowolnie przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Jednakże opodatkowaniu może jednak podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie w danym roku podatkowym domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, tzn. jego wysokość jest znana i jest wymagalna. Jeżeli jakaś część ceny nie jest znana, bowiem jej wysokość zależy od zaistnienia określonych zdarzeń przyszłych, a tym samym nie jest jeszcze wymagalna, to taką sytuację należy odróżnić od przypadku, gdzie wysokość należności jest znana, ale strony transakcji umówiły się co do odroczenia jej płatności w czasie.

Zasadność takiego właśnie podejścia podkreśla również brzmienie art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Jeżeli więc umowa nie precyzuje wysokości ceny, lub którejś jej transzy, a jedynie podaje mechanizm jej wyliczania, który odwołuje się do zdarzeń przyszłych, to dopiero po zaistnieniu tych okoliczności w przyszłości możliwe będzie określenie tego przychodu. Takie podejście realizuje również podstawową zasadę opodatkowania, a mianowicie iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega faktycznie osiągnięty (należny) przychód/dochód, a nie przychód/dochód hipotetyczny, który może, ale nie musi wystąpić.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawczyni, w danym roku podatkowym opodatkowaniu może zatem podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że umowa zbycia udziałów przewidywała zapłatę ceny w postaci czterech płatności. Pierwsza Część ceny sprzedaży udziałów została przez Strony definitywnie określona w umowie sprzedaży udziałów. Z uwagi na sposób kalkulacji ceny Strony ustaliły mechanizm jej korekty, ale wartość Korekty Ceny Sprzedaży, która powiększała Pierwszą Część ceny sprzedaży udziałów była możliwa do określenia od razu w 2022 r., bowiem opierała się o dane finansowe Spółki na dzień zawierania umowy sprzedaży udziałów. W konsekwencji cała kwota Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów i Korekty Ceny Sprzedaży były znane w 2022 r. Skoro więc własność udziałów przechodziła na Kupującego z momentem płatności Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów, co miało miejsce w grudniu 2022 r., to należy uznać, że w zakresie kwot Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów i Korekty Ceny Sprzedaży Wnioskodawczyni osiągnęła w 2022 r. przychód podlegający opodatkowaniu.

Natomiast w przypadku Drugiej i Trzeciej Części ceny sprzedaży udziałów umowa nie precyzuje ich wartości, a jedynie przedstawia mechanizm ich kalkulacji określając jednocześnie ich maksymalną kwotową wysokość. Nie jest to jednak odroczenie płatności części ceny za udziały w czasie. Wielkość tych kwot nie jest bowiem jeszcze znana, ani w związku z tym nie są one wymagalne. Wysokość tych należności będzie znana dopiero po zakończeniu roku finansowego Spółki, sporządzeniu sprawozdania finansowego i zatwierdzeniu go przez zwyczajne walne zgromadzenie udziałowców Spółki, co będzie miało miejsce w 2023 r., w stosunku do wyników za rok kończący się 31 grudnia 2022 r. i w 2024 r., w stosunku do wyników za rok kończący się 31 grudnia 2023 r. Podobnie w przypadku Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów (Earn-out), gdzie nawet nie jest określona maksymalna wysokość tej części ceny sprzedaży udziałów, a jej wysokość całkowicie zależy od przychodów zrealizowanych w 2023 r. Konsekwentnie, możliwość obliczenia Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów powstanie dopiero w 2024 r.

Stosownie do art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie zgodnie z art. 45 ust. 1 Ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z ustępem 1a pkt 1 wskazanego przepisu, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Powyższe oznacza, że w zakresie przychodu, który powstanie w 2023 r. w związku z wymagalnością należności w zakresie Drugiej Części ceny sprzedaży udziałów na Wnioskodawczyni będzie ciążył obowiązek zapłaty tego podatku w terminie do 30 kwietnia 2024 r.

Natomiast w zakresie Trzeciej i Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów, które będą mogły być obliczone i staną się wymagalne w 2024 r., na Wnioskodawczyni będzie ciążył obowiązek zapłaty tego podatku w terminie do 30 kwietnia 2025 r.

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach podatkowych.

Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2021 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.370.2021.2.JK) stwierdzono, że: „W danym roku podatkowym opodatkowaniu może zatem podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny. (...) W konsekwencji Wnioskodawca był zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania części wynagrodzenia ze sprzedaży udziałów (określonej w sposób definitywny w umowie sprzedaży - I rata), w momencie w którym doszło do przeniesienia własności udziałów na kupującego. Ponadto Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu ewentualnego otrzymania przypadającej na niego II i III raty wynagrodzenia w okresie, gdy II i III rata staną/stały się wymagalne. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe”.

Podobnie stwierdzono w interpretacji z 20 września 2018 r. (sygn.0114-KDIP3-2.4011.396.2018.2.MG): „natomiast zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy odnośnie momentu podatkowego dotyczącego kwoty dodatkowej płatności w maksymalnej wysokości 750 000 zł, która uzależniona jest od wysokości osiągniętego przez Spółkę zysku brutto za lata 2017-2019. Jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku - kwota za sprzedane udziały w wysokości 1 697 572 zł nie obejmuje dodatkowej płatności w wysokości 750 000 zł. Kwota ta będzie należna dopiero po spełnieniu określonych warunków, a ponadto poniżej określonego rocznego progu zysku brutto Spółki, dodatkowa płatność w ogóle nie będzie Wnioskodawcy przysługiwała. Zatem można stwierdzić, że na moment zawarcia umowy sprzedaży kwota dodatkowej płatności nie była ściśle określona i znana. Wskazana dodatkowa płatność określona w maksymalnej wysokości ma jedynie charakter potencjalny i nie może być traktowana jako przysporzenie Wnioskodawcy. Brak jest podstaw do rozpoznania kwoty dodatkowej płatności w momencie zwarcia umowy sprzedaży udziałów jako przychodu podatkowego. Dopiero w sytuacji, gdy spełnione zostaną określone w umowie sprzedaży warunki do wypłaty dodatkowej płatności, która jak wskazano we wniosku ma być wypłacana w trzech transzach (każda w wysokości nie większej niż 250 000 zł), a roszczenie z każdej z tych transzy stanie się wymagalne, po stronie Wnioskodawcy powstanie przysporzenie (wzrośnie wartość majątku), a w konsekwencji powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji przychód z tytułu poszczególnej transzy dodatkowej płatności powstaje po stronie Wnioskodawcy w momencie wymagalności danej kwoty, a tym samym Wnioskodawca zobowiązany jest go opodatkować w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składanym przez Wnioskodawcę w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym w którym osiągnie przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej”.

Podobnie stwierdzono w interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2018 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.171.2018.1.MN) – „w danym roku podatkowym opodatkowaniu może zatem podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny. Jednocześnie z treści rozpatrywanego wniosku wynika, że w umowach zawarte są warunki uzależniające zapłatę części ceny od spełnienia (ziszczenia się) określonego zdarzenia wywołującego skutki obligacyjne. Przychód należny w sytuacji przedstawionej we wniosku powstanie w świetle powyższego wówczas, gdy spełni się warunek wymagalności zapłaty zwiększenia ceny wynikającej z umowy. Skoro bowiem, zapłata tej części jest związana ze spełnieniem określonych warunków zawartych w umowie sprzedaży udziałów, zgodzić się należy z twierdzeniem, że ziszczenie się tych warunków zdeterminuje moment powstania obowiązku podatkowego. Uznać zatem należy, iż „przychód należny” powstaje w dacie, kiedy określona kwota przysługującego podatnikowi świadczenia pieniężnego staje się wymagalna i może on domagać się jej zapłaty”.

Stanowisko to potwierdzają też interpretacje indywidualne:

·z 16 maja 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.138.2018.1.GM) oraz

·z 18 stycznia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3-2.4011.365.2017.2.JK).

Uzasadnienie Ad 2

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających a tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód ustalany jest w oparciu o art. 30b ust. 2 Ustawy o PIT jako:

1)różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14;

2)różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a;

3)różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a;

4)różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c;

5)różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e;

6)różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł

 – osiągnięta w roku podatkowym.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

W przypadku, gdy zbywane udziały zostały nabyte w drodze zawarcia umowy kupna sprzedaży udziałów, do określenia kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT. Zgodnie z powołanym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przepis ten zasadniczo nie zawiera więc katalogu wydatków, które mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów czy akcji, jednak statuuje fundamentalną jak się wydaje zasadę, że wydatki takie mogą być kosztem dopiero w chwili zbycia tych akcji czy udziałów. Zasadniczym celem przepisu nie jest więc w jakikolwiek sposób ograniczanie katalogu wydatków jakie mogą zostać uznane za koszt podatkowy, ale przede wszystkim doprecyzowanie momentu odliczalności takich wydatków na nabycie udziałów czy akcji. Momentem tym jest zasadniczo moment osiągnięcia przez podatnika przychodu.

Żaden z przepisów Ustawy o PIT nie odnosi do sytuacji rozpoznawania kosztu uzyskania przychodu w sytuacji, gdzie osiągana przez podatnika cena z tytułu sprzedanych udziałów (akcji), z uwagi na metodologię jej kalkulacji, będzie finalnie znana dopiero po jakimś czasie. Zasadnie przepisy nie przewidują żadnego mechanizmy rozbijania i alokacji kosztu uzyskania przychodu do poszczególnych transzy ceny za sprzedane udziały. Na moment sprzedaży udziałów nie można określić tej proporcji, nie jest bowiem znana wysokość poszczególnych części ceny za udziały, a więc nie można proporcjonalnie rozbić kosztu nabycia sprzedawanych udziałów czy akcji. Wskazany przepis jasno precyzuje, że koszt należy rozpoznać na moment odpłatnego zbycia tych udziałów, a więc na moment, kiedy dochodzi do przeniesienia własności udziałów.

Przenosząc powyższe na przedstawiony w niniejszym zapytaniu stan faktyczny Wnioskodawczyni zauważa, że moment odpłatnego zbycia udziałów w Spółce (przeniesienia ich własności na Kupującego) miał miejsce w grudniu 2022 r. (przeniesienie własności należących do Wnioskodawczyni udziałów następowało z chwilą zapłaty Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów na rachunek bankowy Wnioskodawczyni). Konsekwentnie, to na ten moment należy rozpoznać koszt uzyskania przychodów związany z tym odpłatnym zbyciem i pomniejszyć o ten koszt zrealizowany w 2022 r. przychód ze sprzedaży udziałów w Spółce.

Nie może być mowy o jakimkolwiek rozbijaniu tego kosztu na części i proporcjonalnym odliczaniu go w stosunku od Drugiej, Trzeciej czy Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów, bowiem po pierwsze, wskazany przepis jasno odnosi się do ujmowania kosztu w momencie gdy dochodzi do odpłatnego zbycia udziałów, a po drugie, taka alokacja nie jest możliwa, z uwagi na to, że nie ma możliwości ustalenia jakiejkolwiek proporcji do alokacji tych kosztów, bowiem wartość Drugiej, Trzeciej i Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów nie jest znana. Poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na nabycie udziałów i koszty ich zbycia powinny więc pomniejszać przychód z Pierwszej Części ceny sprzedaży udziałów i Korekty Ceny Sprzedaży, które będą rozpoznane jako podlegający opodatkowaniu przychód 2022 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Ogólne wyjaśnienie pojęcia „przychodów” zawarto w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do art. 17 ust. 1ab pkt 1 tejże ustawy:

Stosownie do art. 17 ust. 2 analizowanej ustawy:

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że:

Jak wynika z powołanych przepisów, określenie przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia udziałów wymaga uwzględnienia dwóch elementów:

• wartości odpłatnego zbycia udziałów określonych przez strony umowy (tj. zbywcę i nabywcę) jako cena zbycia,
• kosztów odpłatnego zbycia, tj. kosztów koniecznych dla przeprowadzenia czynności odpłatnego zbycia, kosztów bezpośrednio związanych z transakcją odpłatnego zbycia, niezbędnych dla dojścia tej transakcji do skutku. Przy czym, pomiędzy tymi kosztami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Przychód ten jest rozpoznawany jako tzw. przychód należny, niezależnie czy został już faktycznie otrzymany przez podatnika lub postawiony mu do dyspozycji (wynika to z treści art. 11 ust. 1 ustawy).

Przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu w szczególnym trybie określonym w art. 30b tej ustawy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, wskazać należy, że moment ustalenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. określony w art. 17 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wyraża memoriałową metodę rozpoznawania przychodów. Oznacza to, że przychód powstaje co do zasady w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów – przychód powstaje w wysokości określonej w umowie ceny sprzedaży udziałów.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego wskazała Pani, że w grudniu 2022 r., zgodnie z zawartą umową sprzedaży udziałów w … (dalej: „Spółka”), Strony, tj. Pani, drugi wspólnik i Kupujący, określili jedną cenę za 100% udziałów w Spółce (tj. za … udziałów). Cenę określono jako kwotę w złotych polskich (dalej: „Cena Wyjściowa”). Cenę Wyjściową podzielono w umowie sprzedaży udziałów na cztery części. Część Pierwszą, Drugą i Trzecią określono kwotowo, a ich suma daje łącznie Cenę Wyjściową. Czwarta Część ceny sprzedaży udziałów to tzw. Earn-out. Wypłata Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów jest uzależniona od tego czy na dzień … … 2024 r. będzie Pani pozostawała w zatrudnieniu przez Spółkę. Wartość Czwartej Części ceny sprzedaży udziałów będzie całkowicie zależna od wyników jakie Spółka osiągnie za 2023 r.

Zatem, mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., powinien zostać rozpoznany przez Panią z chwilą przejścia własności udziałów (w dacie zawarcia umowy sprzedaży-nabycia udziałów), tj. w 2022 r. (Część Pierwsza, Część Druga i Część Trzecia).

W odniesieniu do Części Czwartej, stanowiącej tzw. „Earn-out” wyjaśnić należy, że w przypadku, gdy z umowy sprzedaży udziałów dodatkowo wynika, że po spełnieniu określonych warunków (jak np. pozostawanie w zatrudnieniu przez Spółkę), dokonana zostanie dopłata do ceny udziałów, tytułem uzupełnienia ceny sprzedaży („Earn-out”), to dopłatę taką należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, który powstanie w dacie jej wymagalności, tj. w 2024 r.

Skupiając się na zagadnieniu kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) należy więc wskazać, że:

-zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

-zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

-zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Należy zauważyć, że zarówno objęcie, jak i nabycie udziałów (akcji) jest formą uzyskania własności udziałów (akcji). Pojęcie objęcia udziałów (akcji) ustawodawca odnosi do sytuacji, gdy wspólnik staje się właścicielem udziałów nowo utworzonych (akcji nowo utworzonych, akcji nowej emisji) – pierwszym właścicielem udziałów (akcji). Co istotne, objęcie udziałów (akcji) następuje w zamian za wniesienie przez wspólnika wkładu o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Pojęcie „nabycia” udziałów (akcji) odnosi się natomiast do sytuacji, gdy wspólnik nabywa udziały (akcje) od ich poprzedniego właściciela (nabycie wtórne).

W tym kontekście należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyodrębnia:

-koszty dotyczące objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1f);

-wydatki na objęcie udziałów (akcji) w sposób inny niż wkład niepieniężny, czyli na objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny (art. 23 ust. 1 pkt 38);

-wydatki na nabycie udziałów (akcji) (art. 23 ust. 1 pkt 38)

i wskazuje jako moment ich podatkowego rozliczenia moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38c, gdy do zbycia dochodzi w ramach wymiany udziałów (czyli w istocie poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki). Celem tych przepisów jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce do momentu utraty statusu wspólnika.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że w grudniu 2022 r. dokonała Pani sprzedaży udziałów w Spółce, które nabyła Pani na podstawie umów sprzedaży w 2012 r. (… udziały) i 2014 r. (… udziały), łącznie były to … udziały.

Zatem, mając na uwadze powyższy opis oraz przedstawione przepisy prawa wskazać należy, że koszty uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w ww. Spółce powinna Pani rozpoznać w dacie powstania przychodu z tego tytułu, tj. w momencie przejścia własności udziałów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi natomiast na fakt, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani, a zatem nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych udziałowców spółki z o.o., tj. udziałowca, który w tej samej dacie co Pani dokonał sprzedaży … udziałów.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych informujemy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).