Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.92.2023.2.JJ

Moment powstania obowiązku podatkowego usług udzielania pożyczki po rezygnacji ze zwolnienia, dokumentowania tych usług oraz prawa do odliczenia podatku przez spółkę zależną.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, dla świadczonych usług udzielania pożyczek.

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 kwietnia 2023 r. (wpływ 6 kwietnia 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (wpływ 26 kwietnia 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

-„A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

-„B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„A” Sp. z o.o. [dalej: Spółka lub Wnioskodawca] jest spółką mającą siedzibę w Polsce, utworzoną zgodnie z polskim prawem oraz będącą czynnym podatnikiem podatku VAT.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność deweloperska. Spółka świadczy także usługi w zakresie udzielania pożyczek oraz inne usługi finansowe, które zostały wykazane jako jeden z przedmiotów działalności Spółki w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. Wnioskodawca klasyfikuje wskazane powyżej czynności pod symbolem 64.92.Z „Pozostałe formy udzielania kredytów” oraz 64.99.Z „Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka udzieliła pożyczek [dalej: Pożyczki] na rzecz spółki zależnej, mającej siedzibę w Polsce i będącej czynnym podatnikiem VAT [dalej: Spółka Zależna lub Pożyczkobiorca] (w niniejszym wniosku Spółka i Pożyczkobiorca łącznie są określane jako Wnioskodawcy lub Strony).

Pożyczki udzielane były głównie z wolnych środków własnych Spółki, a częściowo – ze środków pozyskanych z przeznaczeniem na cele działalności gospodarczej Spółki Zależnej.

Kwoty Pożyczek zostały przekazane na rachunek Spółki Zależnej na podstawie zawartych umów pożyczek [dalej: Umowy Pożyczki]. W latach 2017-2022 w sumie zawarto 6 Umów Pożyczek.

W ramach zawartych Umów Pożyczek, Spółka Zależna jest zobowiązana do zwrotu kwot udzielonych pożyczek wraz z odsetkami. Pożyczki oprocentowane są od kwoty transz przekazanych Pożyczkobiorcy, a oprocentowanie pożyczki ustalane jest w skali roku. Pożyczki wraz z oprocentowaniem są spłacane w całości lub w części. W Umowach Pożyczki ustalany jest ostateczny termin spłaty, który jest dłuższy niż rok. Jednakże, Pożyczkobiorca może spłacić pożyczkę (także w części) wraz z odsetkami przed tym terminem. Spółka Zależna ma prawo spłacić w pierwszej kolejności kwotę główną Pożyczki.

Zawarte Umowy Pożyczki nie przewidują spłaty w następujących po sobie terminach płatności i rozliczeń.

Do końca stycznia 2022 r. świadczone przez Spółkę usługi finansowe (udzielanie pożyczek) były zwolnione z podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: ustawa o VAT) .

Korzystając z możliwości określonej w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Spółka zrezygnowała ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38-41 ustawy o VAT, świadczonych na rzecz podatników, i wybrała ich opodatkowanie od 1 lutego 2022 r. Zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług udzielania pożyczek [dalej: Zawiadomienie] zostało przez Spółkę złożone we właściwym urzędzie skarbowym w dniu 28 stycznia 2022 r., a korekta omyłki pisarskiej polegającej na referencji do błędnego przepisu ustawy o VAT w treści Zawiadomienia została złożona w dniu 25 lutego 2022 r.

Z treści zawartych Umów Pożyczek pierwotnie nie wynikało, że czynność udzielania pożyczek jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Z uwagi na chęć wyboru opodatkowania usług finansowych przez Spółkę w stosunku do aktywnych Umów Pożyczek przygotowane zostały aneksy doprecyzowujące, że kwota należnych odsetek jest kwotą netto, która zostanie powiększona o należny podatek VAT według stawki 23%.

Kwoty główne i odsetki od Pożyczek zostały częściowo spłacone przed złożeniem Zawiadomienia (wówczas odsetki traktowano jako zwolnione z VAT), a częściowo po wyborze opcji opodatkowania przez Spółkę. W drugim ze wskazanych przypadków płatności nastąpiły odpowiednio w datach 26 lipca 2022 r. i 3 października 2022 r. i obejmowały odsetki naliczone również za okresy obowiązywania Umów Pożyczek sprzed złożenia przez Spółkę Zawiadomienia. Płatności tych odsetek zostały udokumentowane fakturami odpowiednio nr 1, 2 i 3 [dalej: Zapłacone Faktury].

Spółka zamierza zbyć udziały w Spółce Zależnej [dalej: Transakcja] do podmiotu trzeciego [dalej: Podmiot Trzeci]. Na moment składania wniosku Spółka planuje, że odsetki od Pożyczek zostaną skapitalizowane do kwot głównych Pożyczek, a następnie spłacone w drodze subrogacji. Nie można wykluczyć, że kapitalizacja odsetek, spłata Pożyczek w drodze subrogacji oraz Transakcja nastąpią w tym samym dniu. Tym samym, Podmiot Trzeci wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki jako wierzyciela z tytułu udzielonych Pożyczek. Zawarcie umowy subrogacji [dalej: Umowa Subrogacji] nastąpi na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny i tymi też przepisami będzie ona regulowana. Podmiot Trzeci nabędzie Wierzytelność od Wnioskodawcy w wysokości kwoty głównej Pożyczek, która na moment wykonania Umowy Subrogacji będzie powiększona o kwotę skapitalizowanych odsetek i w konsekwencji wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki (wierzyciela) wynikające z nabytych Pożyczek.

W związku z zawarciem Umowy Subrogacji Spółka zostanie spłacona przez Podmiot Trzeci do wysokości kwoty głównej Pożyczek powiększonej o kwotę skapitalizowanych odsetek, należnych do daty Transakcji. W związku z tym wygaśnie w całości zobowiązanie Pożyczkobiorcy wobec Wnioskodawcy do spłaty Pożyczek wraz z odsetkami. Spółka wystawi Spółce Zależnej fakturę na kwoty należnych odsetek od Pożyczek, obejmującą całą kwotę niespłaconych dotąd odsetek, naliczonych od początku trwania Umów Pożyczek – w tym za okresy sprzed złożenia Zawiadomienia przez Spółkę. Mając na uwadze, że w okresie wykonywania usługi Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług udzielania pożyczek, wystawiona faktura zawierać będzie VAT według stawki 23% [dalej: Faktura]. Należny z Faktury VAT zostanie Spółce zapłacony przez Spółkę Zależną w ustalonym terminie z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Spółka Zależna prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowej. Spółka Zależna wykonuje czynności opodatkowane VAT według stawki 23% oraz odlicza podatek VAT naliczony w całości.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Podmiot wskazany we wniosku jako „Spółka Zależna” lub „Pożyczkobiorca” to „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, który jest zainteresowanym niebędącym stroną postępowania.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że: „Spółka zamierza zbyć udziały w Spółce Zależnej [dalej: Transakcja] do podmiotu trzeciego [dalej: Podmiot Trzeci]”. Wnioskodawca wyjaśnia, iż Podmiotem Trzecim jest podmiot, który nabędzie udziały w Spółce Zależnej - „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z Umowami Pożyczek, odsetki będą naliczane od daty pobrania kwoty transzy z konta Spółki (pożyczkodawcy) do dnia jej spłaty, rozumianego jako dzień wpływu środków na konto Spółki.

Zawarte Umowy Pożyczek nie przewidują następujących po sobie terminów spłaty kwot Pożyczek i odsetek. Zgodnie z Umowami Pożyczek, najpóźniej w dniu ostatecznego terminu spłaty danej Pożyczki, powinny zostać spłacone wszelkie kwoty kapitału i odsetek związanych z tą Pożyczką. Pożyczki wraz z odsetkami mogą zostać spłacone w całości jednorazowo lub w części (w dowolnym terminie i wysokości poszczególnych rat, przed terminem ostatecznej spłaty Pożyczki).

Zgodnie z Umowami Pożyczek, Pożyczka jest udzielana na okres do określonego dnia, będącego ostatecznym terminem spłaty Pożyczki. Jednakże, Spółka Zależna może spłacić Pożyczkę wraz z odsetkami przed terminem ostatecznej spłaty. Pożyczkobiorca może spłacić kwotę główną Pożyczki w pierwszej kolejności. Oznacza to więc, że odsetki mogą zostać spłacone w innym terminie, nie później jednak niż dzień ostatecznej spłaty konkretnej Pożyczki. Przy czym, odsetki będą naliczone do dnia spłaty kwoty Pożyczki. Reasumując terminy spłaty odsetek nie zostały ustalone miedzy stronami i Spółka Zależna może sobie wybrać dowolnie moment częściowej spłaty kwoty głównej i odsetek.

W przypadku zawarcia Umowy Subrogacji, Spółka zostanie spłacona przez Podmiot Trzeci do wysokości kwoty głównej Pożyczek powiększonej o kwotę skapitalizowanych odsetek, należnych do daty Transakcji (spłaty Umów Pożyczek). Odsetki staną się wymagalne w dniu zawarcia Umowy Subrogacji - spłaty Umów Pożyczek.

Pytania

1)Kiedy powstaje obowiązek podatkowy oraz kiedy dochodzi do wykonania usługi w odniesieniu do usług finansowych udzielania Pożyczek po rezygnacji ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że Faktura wystawiana przez Spółkę, dokumentująca usługę udzielania Pożyczek, obejmować powinna także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, które stały się należne i zostały zapłacone już po okresie dokonanej zmiany (tj. po 1. lutego 2022 r.)?

3)Czy w razie potwierdzenia poprawności stanowiska Wnioskodawców zaprezentowanego w pytaniu nr 2, Spółce Zależnej przysługuje prawo do odliczenia VAT od wystawionej przez Spółkę Faktury?

4)Czy Strony słusznie uznały, że Zapłacone Faktury zostały wystawione w sposób prawidłowy, tj. odsetki nimi dokumentowane podlegały opodatkowaniu VAT, a SpółceZależnej przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego z tych faktur?

Państwa stanowisko w sprawie

1)W ocenie Wnioskodawców obowiązek podatkowy po rezygnacji ze zwolnienia usług finansowych dotyczący udzielenia Pożyczek, powstanie na zasadach ogólnych, a zatem na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą wykonania usługi. Zdaniem Wnioskodawców, usługa zostanie wykonana w momencie spłaty Pożyczek wraz ze skapitalizowanymi odsetkami przez Podmiot Trzeci w związku z zawarciem Umowy Subrogacji.

2)Zdaniem Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Faktura wystawiana przez Spółkę, dokumentująca usługę udzielenia Pożyczek, powinna obejmować także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, które stały się należne i zostały zapłacone już po okresie dokonanej zmiany (tj. po 1. lutego 2022 r.).

3)Zdaniem Wnioskodawców, w razie potwierdzenia poprawności stanowiska Wnioskodawców zaprezentowanego w pytaniu nr 2, Spółce Zależnej przysługuje prawo do odliczenia VAT od wystawionej przez Spółkę Faktury.

4)W ocenie Wnioskodawców Zapłacone Faktury zostały wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. prawidłowo zawierały podatek VAT, a Spółka Zależna miała na ich podstawie prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Uzasadnienie

Ad 1.

Co do zasady, udzielanie pożyczek jest objęte zwolnieniem z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Od 1 stycznia 2022 r. podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni uzyskali możliwość opodatkowania usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT świadczonych na rzecz podatników.

Zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem, że:

1)jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2)złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Zdaniem Spółki, moment powstania obowiązku podatkowego dla usług finansowych, względem których podatnik zrezygnuje ze stosowania zwolnienia (w tym dla usług udzielania pożyczki), powinien być ustalony w oparciu o zasady ogólne wyrażone w przepisie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z jego brzmieniem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

W ocenie Wnioskodawców, świadczona usługa pożyczki nie jest usługą ciągłą, zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, odnoszący się do usług ciągłych. Usługa ciągła jest bowiem usługą, gdzie ma miejsce cykliczne wykonywanie pewnych świadczeń (przykładowo jest to usługa najmu nieruchomości, gdzie świadczący w sposób ciągły udostępnia swoją nieruchomość do korzystania). Taką usługą nie jest natomiast usługa udzielania pożyczek, co potwierdzają organy podatkowe oraz sądy administracyjne w swoich rozstrzygnięciach (np. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2020 r.; sygn. II FSK 469/18; wyrok NSA z dnia z 3 sierpnia 2021 r., sygn. II FSK 486/21). Udzielenie pożyczki jest bowiem jednorazową usługą, a jej spłata może, ale nie musi być rozłożona w czasie.

W wyroku NSA z dnia 3 sierpnia 2021 sygn. II FSK 486/21 Sąd wskazał: „Do przeniesienia własności stosuje się odpowiednio przepisy art. 155 § 2 k.c., co oznacza, że niezbędne jest również przeniesienia posiadania. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki z umowy pożyczki nie wynika zatem, że jest ona umową (usługą) świadczoną w sposób ciągły i że jednym z obowiązków dającego pożyczkę jest akceptacja, że przez czas do daty umownego zwrotu pożyczki pożyczkobiorca będzie swobodnie dysponował kapitałem pożyczkodawcy. W momencie spełnienia świadczenia (wykonania zobowiązania) przez dającego pożyczkę własność pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych co do gatunku przechodzi bowiem na biorącego pożyczkę i on staje się ich właścicielem. Jego zobowiązanie nie polega też na zwrocie pożyczkodawcy tych samych pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, a na zwrocie takiej samej ilości pieniędzy lub takiej samej ilości rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, przy czym w tym ostatnim przypadku powinny być one tej samej jakości co rzeczy, których własność pożyczkodawca przeniósł na pożyczkobiorcę.

Z istoty umowy pożyczki wynika zatem, że dający pożyczkę wykonuje wiążącą go z biorącym pożyczkę umowę przenosząc własność (i posiadanie) pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku na pożyczkobiorcę. Z wydaniem rzeczy lub pieniędzy nabywa uprawnienie do ich zwrotu i ewentualnie odpłatności za wykonanie umowy. Odpłatność nie jest essentialia negotii umowy pożyczki, od woli stron zależy zatem, czy umowa ta będzie miała charakter umowy odpłatnej lub nieodpłatnej. W tym przypadku skarżąca zawierała umowy odpłatne, przy czym wynagrodzeniem za przeniesienie własności pieniędzy były zarówno odsetki od pożyczonego kapitału, jak i prowizja.”.

Chociaż powyżej wskazany wyrok dotyczy rozstrzygnięć w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, to płynące z niego wnioski, dotyczące samej istoty pożyczki, mogą być analogicznie zastosowane w przypadku kwalifikowania pożyczki na gruncie ustawy o VAT. Reasumując, pożyczka nie jest usługą ciągłą, jedynie sam obowiązek spłaty pożyczki (wraz z odsetkami) jest rozciągnięty w czasie.

Wnioskodawcy pragną również wskazać, że zawarte Umowy Pożyczki nie przewidują następujących po sobie terminów płatności i rozliczeń. Umowy Pożyczki zawarte zostały na okresy nawet kilku lat, jednakże bez ustalenia harmonogramu spłaty, co oznacza, iż mogą zostać spłacone w dowolnej części i momencie lub jednorazowo. W związku z planowanym zawarciem Umowy Subrogacji, Wnioskodawca zostanie spłacony jednorazowo przez Podmiot Trzeci, co oznacza, że wygaśnie zobowiązanie Pożyczkobiorcy wobec Spółki.

W związku z wprowadzeniem do regulacji ustawy o VAT art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, umożliwiającego rezygnację ze zwolnienia od podatku usług, i wybór wariantu ich opodatkowania, w ocenie Wnioskodawców powstała luka w przepisach, która nie pozwala na jednoznaczne wskazanie, jakie przepisy będą miały zastosowanie do ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług finansowych dotyczących udzielania pożyczki po rezygnacji ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w wyniku braku innych przepisów dotyczących szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, zdaniem Wnioskodawców należałoby przyjąć, że w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, obowiązek podatkowy powinien powstać zgodnie z zasadami ogólnymi, tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z chwilą wykonania usługi. Jak wskazano bowiem powyżej nie jest możliwe przyjęcie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego regulowanego w art. 19a ust. 3, gdyż nie jest to ani usługa ciągła, ani usługa rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Kluczowe jest zatem ustalenie, jaki jest moment wykonania usług w zakresie udzielania pożyczki. Zdaniem Wnioskodawców takim momentem będzie dzień spłaty, gdyż wówczas nie będzie już wymagalnego roszczenia Spółki wobec Pożyczkobiorcy i zakończeniu ulegnie stosunek prawny łączący strony na podstawie zawartej umowy pożyczki.

Należy podkreślić, iż nie do zaakceptowania jest przyjęcie tezy, jakoby obowiązek podatkowy powstawał w momencie przelewu środków z Umów Pożyczek na rzecz Pożyczkobiorcy, mając na względzie wykładnię celowościową tego przepisu. Prowadziłoby to bowiem do sytuacji, w której obowiązek podatkowy powstawałby w odniesieniu do nieznanej podstawy opodatkowania. Wynika to z okoliczności, że w momencie udzielenia Pożyczek nie była znana wysokość odsetek (nie jest bowiem określony moment spłaty Pożyczki). Ostateczny termin spłaty Pożyczki został ustalony jako termin graniczny, natomiast Pożyczkobiorca mógł spłacić Pożyczki wcześniej niż określony ostateczny termin spłaty w Umowach Pożyczki (co było dokonywane w odniesieniu do częściowej spłaty niektórych Pożyczek). Ponadto taki sposób rozliczenia byłby niemożliwy w przypadku, gdyby pożyczki miały być spłacone w oparciu o zmienną stopę procentową.

Ustalenie momentu wykonania usługi w dacie zawarcia Umów Pożyczek doprowadziłoby do sytuacji, w której Spółka nie wiedziałby na jaką kwotę wystawić fakturę, gdyż w momencie udzielenia Pożyczek nieznana była wysokość wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi Pożyczki. W konsekwencji, w ramach wykładni celowościowej należy stwierdzić, że momentem powstania obowiązku podatkowego powinno być wykonanie usługi, ale nie wcześniej niż kiedy znana jest podstawa opodatkowania.

Inaczej jest w przypadku stosowania zwolnienia z VAT usług finansowych. W takiej bowiem sytuacji, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych (art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT), a więc z chwilą otrzymania zapłaty (odsetek od pożyczki). W tym przypadku, moment wykonania usługi (udzielenie pożyczki) nie ma wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania, z uwagi na stosowanie szczególnej zasady dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego określonej w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT, tj. w momencie dokonania zapłaty odsetek.

Ustawodawca nie wprowadził natomiast szczególnych zasad powstawania obowiązku podatkowego w przypadku rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca musiał dokonać wykładni celowościowej ww. przepisu art. 19a ust. 1. W przeciwnym razie nie byłoby możliwe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego i podstawy opodatkowania dla pożyczek, dla których zmieniono sposób opodatkowania (rezygnacja ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT). W konsekwencji, przyjęcie iż wykonanie usługi, a tym samym powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce z chwilą udzielenia pożyczki, w analizowanej sytuacji prowadzi do sytuacji w której niemożliwe jest ustalenie podstawy opodatkowania i jako takie powinno być odrzucone.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, usługa udzielenia Pożyczek zostanie wykonana w momencie spłaty kwot głównych Pożyczek wraz ze skapitalizowanymi odsetkami w ramach Umowy Subrogacji. W tym momencie bowiem Umowa Pożyczki wygaśnie poprzez zaspokojenie Wierzyciela (nie będzie już wymagalnego roszczenia). Mając na uwadze powyższe, obowiązek podatkowy powstanie w momencie spłaty Pożyczek w ramach Umowy Subrogacji.

Ad 2.

Do końca stycznia 2021 r. świadczone przez Spółkę usługi finansowe były zwolnione z podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku VAT (udzielanie pożyczek). Od 1 lutego 2022 r. sytuacja uległa zmianie, gdyż Spółka złożyła zawiadomienie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Jak już wcześniej wskazano, warunkiem stosowania opodatkowania usług finansowych jest posiadanie przez podatnika świadczącego te usługi statusu podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny oraz zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania tych usług. Ze zwolnienia można zrezygnować wyłącznie w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz podatników.

Są to jedyne okoliczności, od spełnienia których ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania z rezygnacji ze zwolnienia dla wskazanych w przepisie usług finansowych. W szczególności, brzmienie analizowanego przepisu, jak również innych przepisów ustawy o podatku VAT nie daje podstaw dla stwierdzenia, iż możliwość rezygnacji ze zwolnienia dotyczy tylko tych usług finansowych, które podatnik zaczął świadczyć począwszy od dnia rezygnacji ze zwolnienia.

Spółka spełniła wszystkie powyższe przesłanki. Zatem, zdaniem Wnioskodawców, będzie ona mogła korzystać z opodatkowania VAT również w odniesieniu do tych Umów Pożyczek, które zostały zawarte przed początkiem okresu (tj. przed 1 lutym 2022 r.), od którego Spółka zrezygnowała ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, a których rozliczanie jest kontynuowane po dokonanej przez Spółkę zmianie.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że odsetki z tytułu Pożyczek, które nie zostały zapłacone wcześniej, staną się należne i zostaną zapłacone za cały okres trwania Umów Pożyczek już po momencie rezygnacji ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, w wyniku skapitalizowania do kwot głównych Pożyczek, a następnie spłaty na podstawie Umowy Subrogacji (kapitalizacja odsetek i spłata w drodze subrogacji może nastąpić w tym samym dniu).

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że dla tych odsetek, które narosły w okresie przed momentem rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, nie powstał obowiązek podatkowy w VAT. W okresie przed rezygnacją ze zwolnienia (tj. przed 1 lutym 2022 r.) do odsetek od Pożyczek zastosowanie miały przepisy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy o VAT, zgodnie z którymi, obowiązek podatkowy dla usług zwolnionych, powstawał z chwilą otrzymania zapłaty (która nie miała miejsca).

Spłata Pożyczek i w związku z tym powstałych odsetek, została dokonana częściowo już po rezygnacji ze zwolnienia (tj. po 1 lutym 2022 r.), a pozostała część zobowiązania zostanie spłacona w drodze subrogacji już w okresie, w którym Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania usług finansowych.

Na marginesie Strony podkreślają, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 41 ust. 14a i następne ustawy o VAT, które regulują wysokość stawki VAT w przypadku zmiany stawki VAT w momencie trwania wykonania usługi. Przepisy te dotyczą bowiem sytuacji, w której czynność została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku – a w przedmiotowej sprawie czynność (usługa) zostanie zakończona dopiero w przyszłości (w momencie spłaty pożyczek).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Faktura wystawiana przez Spółkę z wykazanym podatkiem VAT za usługę udzielenia Pożyczek (także tych zawartych przed 1 lutym 2022 r.), powinna obejmować także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, które stały się należne i zostały zapłacone już po dokonaniu zmiany (tj. po 1 lutym 2022 r.).

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Pożyczkobiorcy do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu odsetek od Pożyczek (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1, ust. 11 i 13 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) przedmiotowe Pożyczki będą wykorzystywane przez Spółkę Zależną do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) czynność udzielenia Pożyczek podlegało opodatkowaniu VAT.

W tym kontekście Wnioskodawcy wskazują, że:

Pożyczkobiorca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełnia ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT;

Pożyczki zaciągnięte zostały przez Spółkę Zależną w celu sfinansowania wydatków związanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, która jest działalnością w pełni opodatkowaną VAT.

Jak też wykazano powyżej, udzielenie Pożyczek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie, w ocenie Stron, odsetki od Pożyczek dokumentowane Fakturą będą w całości podlegały opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych – jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Pożyczkobiorca otrzyma od Spółki fakturę dokumentującą nabycie usługi.

W przypadku nieodliczenia przez Spółkę Zależną VAT naliczonego z Faktury w ww. okresach, będzie ona mogła obniżyć kwotę podatku należnego, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w razie potwierdzenia poprawności stanowiska Wnioskodawców zaprezentowanego w pytaniu nr 2, Strony uważają, iż po otrzymaniu prawidłowo wystawionej Faktury Spółka Zależna będzie uprawniona:

‒do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zapłaconych odsetek od Pożyczek (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 i 13 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz

‒do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad podatkiem należnym powstałej w związku z odliczeniem VAT naliczonego z Faktury (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

Ad 4.

Część odsetek od Pożyczek zostało spłacone przez Spółkę Zależną w 2022 roku już po wyborze opcji opodatkowania przez Pożyczkodawcę, a Spółka Zależna odliczyła VAT z Zapłaconych Faktur w całości.

Mając na względzie uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w odniesieniu do pytań 1-3, zgodnie z którym:

‒obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu Pożyczek powstaje w momencie wykonania usługi, tj. spłaty kwoty głównej i odsetek przez Spółkę Zależną w całości;

‒faktury wystawione przez Spółkę za usługę udzielenia Pożyczek powinny obejmować także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją Pożyczkodawcy ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, które stały się należne i zostały zapłacone już po dokonaniu zmiany (tj. po 1 lutym 2022 r.),

Spółka Zależna jest uprawniona do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony (w tym do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego na podatkiem należnym) na podstawie faktur wystawionych przez Pożyczkodawcę za usługę udzielenia Pożyczek.

Strony są zdania, iż również w odniesieniu do Zapłaconych Faktur odsetki od Pożyczek podlegały w całości opodatkowaniu VAT, a obowiązek podatkowy powstał w momencie spłaty odsetek przez Spółkę Zależną (na zasadach określonych w art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT). Po otrzymaniu Zapłaconych Faktur Pożyczkobiorca był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, Zapłacone Faktury zostały wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. prawidłowo zawierały podatek VAT, a Spółka Zależna miała na ich podstawie pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Z kolei ust. 2 ww. artykułu stanowi, że:

Jak wynika z powyższego, definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Powołana wyżej definicja podatnika zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest odzwierciedleniem definicji zawartej w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z opisu sprawy wynika, że są „A” Sp. z o.o. (Spółka) jest spółką mającą siedzibę w Polsce będącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność deweloperska. Spółka świadczy także usługi w zakresie udzielania pożyczek oraz inne usługi finansowe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka udzieliła Pożyczek na rzecz Spółki Zależnej (Pożyczkobiorca), mającej siedzibę w Polsce i będącej czynnym podatnikiem VAT. Pożyczki udzielane były głównie z wolnych środków własnych Spółki, a częściowo – ze środków pozyskanych z przeznaczeniem na cele działalności gospodarczej Spółki Zależnej. Kwoty Pożyczek zostały przekazane na rachunek Spółki Zależnej na podstawie zawartych umów pożyczek. W latach 2017-2022 w sumie zawarto 6 Umów Pożyczek.

W ramach zawartych Umów Pożyczek, Spółka Zależna jest zobowiązana do zwrotu kwot udzielonych pożyczek wraz z odsetkami. Pożyczki oprocentowane są od kwoty transz przekazanych Pożyczkobiorcy, a oprocentowanie pożyczki ustalane jest w skali roku. Pożyczki wraz z oprocentowaniem są spłacane w całości lub w części. W Umowach Pożyczki ustalany jest ostateczny termin spłaty, który jest dłuższy niż rok. Pożyczkobiorca może spłacić pożyczkę (także w części) wraz z odsetkami przed tym terminem. Spółka Zależna ma prawo spłacić w pierwszej kolejności kwotę główną Pożyczki.

Zawarte Umowy Pożyczki nie przewidują spłaty w następujących po sobie terminach płatności i rozliczeń.

Do końca stycznia 2022 r. świadczone przez Spółkę usługi finansowe (udzielanie pożyczek) były zwolnione z podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług .

Korzystając z możliwości określonej w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Spółka zrezygnowała ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38-41 ustawy o VAT, świadczonych na rzecz podatników, i wybrała ich opodatkowanie od 1 lutego 2022 r. Zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług udzielania pożyczek zostało przez Spółkę złożone we właściwym urzędzie skarbowym w dniu 28 stycznia 2022 r.

Z treści zawartych Umów Pożyczek pierwotnie nie wynikało, że czynność udzielania pożyczek jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Z uwagi na chęć wyboru opodatkowania usług finansowych przez Spółkę w stosunku do aktywnych Umów Pożyczek przygotowane zostały aneksy doprecyzowujące, że kwota należnych odsetek jest kwotą netto, która zostanie powiększona o należny podatek VAT według stawki 23%.

Spółka zamierza zbyć udziały w Spółce Zależnej (Transakcja) do podmiotu trzeciego. Na moment składania wniosku Spółka planuje, że odsetki od Pożyczek zostaną skapitalizowane do kwot głównych Pożyczek, a następnie spłacone w drodze subrogacji. Nie można wykluczyć, że kapitalizacja odsetek, spłata Pożyczek w drodze subrogacji oraz Transakcja nastąpią w tym samym dniu. Tym samym, Podmiot Trzeci wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki jako wierzyciela z tytułu udzielonych Pożyczek. Zawarcie Umowy Subrogacji nastąpi na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny i tymi też przepisami będzie ona regulowana. Podmiot Trzeci nabędzie Wierzytelność od Wnioskodawcy w wysokości kwoty głównej Pożyczek, która na moment wykonania Umowy Subrogacji będzie powiększona o kwotę skapitalizowanych odsetek i w konsekwencji wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki (wierzyciela) wynikające z nabytych Pożyczek.

W związku z zawarciem Umowy Subrogacji Spółka zostanie spłacona przez Podmiot Trzeci do wysokości kwoty głównej Pożyczek powiększonej o kwotę skapitalizowanych odsetek, należnych do daty Transakcji. W związku z tym wygaśnie w całości zobowiązanie Pożyczkobiorcy wobec Wnioskodawcy do spłaty Pożyczek wraz z odsetkami. Spółka wystawi Spółce Zależnej fakturę na kwoty należnych odsetek od Pożyczek, obejmującą całą kwotę niespłaconych dotąd odsetek, naliczonych od początku trwania Umów Pożyczek – w tym za okresy sprzed złożenia Zawiadomienia przez Spółkę. Mając na uwadze, że w okresie wykonywania usługi Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług udzielania pożyczek, wystawiona faktura zawierać będzie VAT według stawki 23%. Należny z Faktury VAT zostanie Spółce zapłacony przez Spółkę Zależną w ustalonym terminie z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Zgodnie z Umowami Pożyczek, odsetki będą naliczane od daty pobrania kwoty transzy z konta Spółki (pożyczkodawcy) do dnia jej spłaty, rozumianego jako dzień wpływu środków na konto Spółki. Zawarte Umowy Pożyczek nie przewidują następujących po sobie terminów spłaty kwot Pożyczek i odsetek. Zgodnie z Umowami Pożyczek, najpóźniej w dniu ostatecznego terminu spłaty danej Pożyczki, powinny zostać spłacone wszelkie kwoty kapitału i odsetek związanych z tą Pożyczką. Pożyczki wraz z odsetkami mogą zostać spłacone w całości jednorazowo lub w części (w dowolnym terminie i wysokości poszczególnych rat, przed terminem ostatecznej spłaty Pożyczki).

Zgodnie z Umowami Pożyczek, Pożyczka jest udzielana na okres do określonego dnia, będącego ostatecznym terminem spłaty Pożyczki. Jednakże, Spółka Zależna może spłacić Pożyczkę wraz z odsetkami przed terminem ostatecznej spłaty. Pożyczkobiorca może spłacić kwotę główną Pożyczki w pierwszej kolejności. Oznacza to więc, że odsetki mogą zostać spłacone w innym terminie, nie później jednak niż dzień ostatecznej spłaty konkretnej Pożyczki. Przy czym, odsetki będą naliczone do dnia spłaty kwoty Pożyczki. Reasumując terminy spłaty odsetek nie zostały ustalone miedzy stronami i Spółka Zależna może sobie wybrać dowolnie moment częściowej spłaty kwoty głównej i odsetek.

W przypadku zawarcia Umowy Subrogacji, Spółka zostanie spłacona przez Podmiot Trzeci do wysokości kwoty głównej Pożyczek powiększonej o kwotę skapitalizowanych odsetek, należnych do daty Transakcji (spłaty Umów Pożyczek). Odsetki staną się wymagalne w dniu zawarcia Umowy Subrogacji - spłaty Umów Pożyczek.

Spółka Zależna prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowej. Spółka Zależna wykonuje czynności opodatkowane VAT według stawki 23% oraz odlicza podatek VAT naliczony w całości.

Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą następujących kwestii:

1)kiedy powstaje obowiązek podatkowy oraz kiedy dochodzi do wykonania usługi w odniesieniu do usług finansowych udzielania Pożyczek po rezygnacji ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT,

2)czy Faktura wystawiana przez Spółkę, dokumentująca usługę udzielania Pożyczek, obejmować powinna także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, które stały się należne i zostały zapłacone już po okresie dokonanej zmiany (tj. po 1 lutego 2022 r.),

3)czy Zapłacone Faktury zostały wystawione w sposób prawidłowy, tj. odsetki nimi dokumentowane podlegały opodatkowaniu VAT, a Spółce Zależnej przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego z tych faktur.

Kwestie związane z udzielaniem pożyczek uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego:

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

W analizowanej sprawie - w wyniku spełnienia świadczenia przez udzielającego pożyczki, określone przedmioty majątkowe (kwota pożyczki) stają się własnością osoby korzystającej z ww. usług. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek osoby korzystającej z ww. usług, która obowiązana jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy należy identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za czynność wykonywaną przez podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Udzielanie pożyczek stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres w zamian za wynagrodzenie (odsetki). Udzielanie pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi więc odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

Zatem świadczona przez Spółkę usługa udzielania pożyczek stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 22 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.:

Jednocześnie, art. 43 ust. 23 ustawy – również obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. – stanowi, że:

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku, w tym m.in. udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy. Należy jednak wskazać, że usługi finansowe świadczone na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami korzystają ze zwolnienia od podatku, bez możliwości skorzystania w ww. przepisu i wyboru rezygnacji ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy również wskazać, że na mocy art. 41 ust. 14a ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 14c ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 14d ustawy:

W myśl art. 41 ust. 14f:

Na mocy art. 41 ust. 14h ustawy:

Dla czynności, dla których właściwa stawka VAT uległa zmianie, zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy umieszczone w art. 41 ust. 14a-14h ustawy o VAT. Odpowiednio przepisy te znajdują również zastosowanie w przypadku opodatkowania podatkiem czynności uprzednio zwolnionych od podatku (art. 41 ust. 14h ustawy o VAT). Spółka złożyła stosowne Zawiadomienie o wyborze opodatkowania usług udzielania pożyczek w styczniu 2022 r., i wybrała ich opodatkowanie od 1 lutego 2022 r., a więc zmiana stawki ma miejsce od momentu faktycznej rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia przedmiotowego (tj. od 1 lutego 2022 r.).

Zgodnie z zasadą główną, jeśli czynność została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku i obowiązek podatkowy powstaje dla niej w dniu zmiany stawki lub po nim – podlega ona opodatkowaniu wg stawek obowiązujących w momencie jej wykonania. W związku z tym właściwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku dla odsetek należnych za okres trwania umowy przypadający przed faktyczną rezygnacją ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT – tj. do 31 stycznia 2022 r. Do odsetek za okres trwania umowy pożyczki przypadający po rezygnacji ze zwolnienia - tj. od 1 lutego 2022 r. – niezbędne będzie zastosowanie właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

I tak, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na mocy art. 19 ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu, należy wskazać, że obowiązek podatkowy – w przypadku wykonania usługi częściowej – powstaje właśnie w tej części. Usługę przyjmowaną częściowo (określoną część podzielnej w sensie gospodarczym usługi) uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej części usługi, dla której określono zapłatę.

W myśl art. 19 ust. 3 ustawy:

W przepisie tym ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Ponadto, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy:

Przy czym stosownie do treści art. 19a ust. 6 ustawy:

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że usługi podlegają opodatkowaniu stawką VAT obowiązującą co do zasady w momencie wykonania usługi.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy wskazać, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy ma zastosowanie wyłącznie do usług finansowych, których świadczenie jest zwolnione od podatku VAT na mocy m.in. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – a więc do usług udzielania Pożyczek przez Spółkę przed rezygnacją ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy – czyli do dnia 31 stycznia 2022 r. Rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT usług udzielania pożyczek, na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy, powoduje zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług, dla których wybrano opodatkowanie – od 1 lutego 2022 r. Zatem w przypadku rezygnacji przez Spółkę ze zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek Spółce Zależnej, od 1 lutego 2022 r. obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych.

Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym - sprzedaż o charakterze ciągłym (…) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 roku, sygn. akt I FSK 935/11, Sąd stwierdził, że: „(…) istotą świadczenia ciągłego jest pewna stałość i trwałe spełnianie świadczenia w czasie, co powoduje niemożność wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia i w konsekwencji określenia dnia dokonania danej czynności, jako dnia spełnienia świadczenia”.

Natomiast w wyroku z 16 maja 2012 roku, sygn. akt II FSK 2086/10 NSA wskazał, że: „(…) cechą usługi świadczonej w sposób ciągły (…) jest to, że świadczenia w ramach tej usługi trwają dłuższy czas i tworzą funkcjonalną całość, a upływ pewnego czasu nie pozwala na uznanie usługi za wykonaną pomimo jej dalszego świadczenia”.

Za uznaniem umowy pożyczki za świadczenie o charakterze ciągłym przemawia m.in. sposób kalkulacji wysokości wynagrodzenia (odsetek) oraz fakt, że z momentem wypłaty pożyczki nie następuje zasadniczo zerwanie więzów prawnych pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą. W przypadku umowy pożyczki wysokość wynagrodzenia (odsetki) jest kalkulowana co do zasady jako funkcja czasu. Oznacza to, że im dłużej usługobiorca korzysta z kapitału, tym to kwota wynagrodzenia (odsetki) jest wyższa. Kalkulacja wynagrodzenia w powiązaniu z czasem korzystania z kapitału uzasadnia przyjęcie tezy, że usługa pożyczki to świadczenie wykonywane w pewnym okresie czasu, a więc ciągłe. Ponadto, w przypadku umowy pożyczki dopiero po pewnym okresie czasu pożyczkobiorca jest zobowiązany do zwrotu, a pożyczkodawca do odbioru kapitału. W okresie od udostępnienia kapitału do jego zwrotu pożyczkodawca i pożyczkobiorca związani są ze sobą umową, na podstawie której mogą być również w tym czasie wykonywane inne czynności, np. pomocnicze związane ściśle z świadczeniem głównym – pożyczką.

Natomiast fakt, że w momencie wypłaty przez pożyczkodawcę kwoty kapitału (fizyczne przekazanie pieniędzy), następuje spełnienie głównego świadczenia, do którego zobowiązany jest usługodawca, sam w sobie nie przesądza o generalnym uznaniu dla celów VAT pożyczki jako świadczenia jednorazowego.

Dla potrzeb podatku VAT zasadne i racjonalne jest zatem przyjęcie, że usługa udzielenia pożyczki polega na udostępnieniu kapitału na określony czas za wynagrodzeniem. Uwzględniając powyższe, usługę udzielania pożyczki na okres dłuższy niż rok należy co do zasady uznawać za usługę o charakterze ciągłym.

Zatem po rezygnacji przez Państwa ze zwolnienia od podatku świadczonych usług udzielania pożyczek obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych. W przypadku udzielonych przez Państwa pożyczek na podstawie umów zawartych na dłużej niż rok, dla których nie ustalono, że odsetki będą płatne w okresach rozliczeniowych, lecz staną się wymagalne dopiero na koniec okresu finansowania, mamy do czynienia z usługami świadczonymi w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. W tej sytuacji zastosowanie znajduje art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy. Zgodnie z tym przepisem ww. usługi świadczone w sposób ciągły uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług. Zatem, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez Spółkę usług jest data upływu każdego okresu (czyli w analizowanym przypadku jest to każdy kolejny rok podatkowy), do którego odnoszą się rozliczenia. W przypadku natomiast wcześniejszej płatności obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania zapłaty i w odniesieniu do tej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

Tym samym, nie można zgodzić się z Państwem, że usługa zostanie wykonana w momencie spłaty Pożyczek wraz ze skapitalizowanymi odsetkami przez Podmiot Trzeci w zw. z zawarciem Umowy Subrogacji.

W kwestii wystawiania faktur należy wskazać na przepis art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym,

Jednocześnie, art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że

Przy czym zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy,

Jak wynika z cytowanych przepisów, w przypadku sprzedaży zwolnionej, m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury. Jednakże na żądanie nabywcy podatnik ten jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. świadczenie usług zwolnionych od podatku, ale tylko jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, że kwoty główne i odsetki od Pożyczek zostały częściowo spłacone przed złożeniem Zawiadomienia (wówczas odsetki traktowano jako zwolnione z VAT), a częściowo po wyborze opcji opodatkowania przez Spółkę. W drugim ze wskazanych przypadków płatności nastąpiły odpowiednio w datach 26 lipca 2022 r. i 3 października 2022 r. i obejmowały odsetki naliczone również za okresy obowiązywania Umów Pożyczek sprzed złożenia przez Spółkę Zawiadomienia. Płatności tych odsetek zostały udokumentowane fakturami odpowiednio nr 1, 2 i 3.

Zauważyć trzeba, że dla czynności, dla których właściwa stawka VAT uległa zmianie, zastosowanie znajdują odpowiednio przepisy umieszczone w cyt. wyżej art. 41 ust. 14a-14h ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie zmiana stawki miała miejsce od momentu faktycznej rezygnacji przez Spółkę ze zwolnienia przedmiotowego (tj. od 1 lutego 2022 r.).

W związku z tym do odsetek należnych za okres trwania umowy przypadający przed faktyczną rezygnacją ze zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, tj. do 31 stycznia 2022 r. właściwe było zastosowanie zwolnienia od podatku. Natomiast do odsetek za okres trwania umowy pożyczki przypadający po rezygnacji ze zwolnienia do momentu powstania obowiązku podatkowego wynikającego z częściowej spłaty w datach 26 lipca 2022 r. i 3 października 2022 r. konieczne było zastosowanie właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Właściwy sposób opodatkowania świadczonej usługi powinien znaleźć swoje odzwierciedlenie w wystawionych fakturach. Jak wynika z cyt. wyżej przepisów art. 106b ustawy, w przypadku sprzedaży zwolnionej m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy (jak w niniejszej sprawie – do dnia rezygnacji ze zwolnienia od podatku) Spółka nie miała obowiązku wystawienia faktury. Faktura powinna dokumentować świadczenie usług niekorzystających ze zwolnienia od podatku. Zatem Zapłacone Faktury wystawione przez Spółkę, dokumentujące usługę udzielania Pożyczek, powinny obejmować odsetki powstałe w okresie po rezygnacji ze zwolnienia (po 1 lutego 2022 r. udzielanie przez Spółkę Pożyczek nie korzystało już ze zwolnienia od podatku), natomiast odsetki od Pożyczek naliczone do dnia rezygnacji przez Spółkę ze zwolnienia od podatku nie musiały być uwzględniane w ww. Zapłaconych Fakturach. Jeśli jednak Spółka zdecydowała się wystawić faktury obejmujące całość należnych odsetek (a więc i dotyczących czynności zwolnionych od podatku jak i niekorzystających z tego zwolnienia), na fakturach takich powinna wydzielić część odsetek, do których ma zastosowanie zwolnienie od podatku i część odsetek, do których nie ma zastosowania zwolnienie od podatku.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem, skoro – jak Państwo wskazali - Zapłacone Faktury uwzględniały odsetki od Pożyczek, które korzystały ze zwolnienia od podatku – w takim zakresie, zgodnie z powołanymi przepisami, Spółce Zależnej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W pozostałym zakresie – a więc w odniesieniu do odsetek od Pożyczek, które - po rezygnacji przez Spółkę ze zwolnienia od podatku – powinny być opodatkowane właściwą stawką podatku – Spółce Zależnej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje (Spółka Zależna jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w ramach której wykonuje czynności opodatkowane VAT wg stawki 23% oraz odlicza podatek naliczony w całości).

Z opisu sprawy wynika również, że Spółka zamierza zbyć udziały w Spółce Zależnej (Transakcja) do Podmiotu Trzeciego. Spółka planuje, że odsetki od Pożyczek zostaną skapitalizowane do kwot głównych Pożyczek, a następnie spłacone w drodze subrogacji. Podmiot Trzeci wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki jako wierzyciela z tytułu udzielonych Pożyczek. Zawarcie Umowy Subrogacji nastąpi na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego i tymi też przepisami będzie ona regulowana. Podmiot Trzeci nabędzie Wierzytelność od Spółki w wysokości kwoty głównej Pożyczek, która na moment wykonania Umowy Subrogacji będzie powiększona o kwotę skapitalizowanych odsetek i w konsekwencji wstąpi w prawa zaspokojonej Spółki (wierzyciela) wynikające z nabytych Pożyczek. W związku z zawarciem Umowy Subrogacji Spółka zostanie spłacona przez Podmiot Trzeci do wysokości kwoty głównej Pożyczek powiększonej o kwotę skapitalizowanych odsetek, należnych do daty Transakcji. W związku z tym wygaśnie w całości zobowiązanie Pożyczkobiorcy wobec Spółki do spłaty Pożyczek wraz z odsetkami. Spółka wystawi Spółce Zależnej fakturę na kwoty należnych odsetek od Pożyczek, obejmującą całą kwotę niespłaconych dotąd odsetek, naliczonych od początku trwania Umów Pożyczek – w tym za okresy sprzed złożenia Zawiadomienia przez Spółkę. Mając na uwadze, że w okresie wykonywania usługi Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług udzielania pożyczek, wystawiona Faktura zawierać będzie VAT według stawki 23%.

Państwa zdaniem Faktura wystawiana przez Spółkę, dokumentująca usługę udzielenia Pożyczek, powinna obejmować także odsetki powstałe za okres przed rezygnacją ze zwolnienia, które stały się należne i zostały zapłacone już po okresie dokonanej zmiany (tj. po 1 lutego 2022 r.).

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że w związku z zawarciem Umowy Subrogacji wygaśnie w całości zobowiązanie Spółki Zależnej wobec Spółki do spłaty Pożyczek wraz z odsetkami. Wskazali Państwo, że część kwot głównych i odsetek od Pożyczek zostały już spłacone (w lipcu i w październiku 2022 r.), przy czym płatności tych odsetek zostały udokumentowane fakturami (Zapłacone Faktury). Nieuzasadnione jest więc w opisanej sprawie uwzględnianie w Fakturze, którą Spółka wystawi Spółce Zależnej w zw. z zawarciem Umowy Subrogacji, ujmowanie odsetek, które stały się należne i zostały już zapłacone – i udokumentowane fakturami.

Jak wskazano wyżej - w przypadku sprzedaży zwolnionej m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy (jak w niniejszej sprawie – do dnia rezygnacji ze zwolnienia od podatku) – Spółka nie ma obowiązku wystawienia faktury. Faktura powinna dokumentować świadczenie usług niekorzystających ze zwolnienia od podatku. Zatem Faktura wystawiona przez Spółkę, dokumentująca kwotę główną Pożyczki powiększoną o kwotę skapitalizowanych odsetek, powinna obejmować odsetki powstałe w okresie po rezygnacji ze zwolnienia (po 1 lutego 2022 r. udzielanie przez Spółkę Pożyczek nie korzystało już ze zwolnienia od podatku), natomiast odsetki od Pożyczek naliczone do dnia rezygnacji przez Spółkę ze zwolnienia od podatku nie muszą być uwzględniane w ww. Fakturze (chyba że nabywca – zgodnie z art. 106 ust. 3 pkt 2 ustawy - zażąda uwzględnienia ich na tej Fakturze). Jeśli jednak Spółka zdecyduje się wystawić faktury obejmujące całość należnych odsetek (a więc i dotyczących czynności zwolnionych od podatku jak i niekorzystających z tego zwolnienia), na fakturach takich powinna wydzielić część odsetek, do których ma zastosowanie zwolnienie od podatku i część odsetek, do których nie ma zastosowania zwolnienie od podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 i 4 jest nieprawidłowe.

Interpretacja nie rozstrzyga w kwestii pytania oznaczonego we wniosku nr 3, gdyż oczekiwali Państwo rozstrzygnięcia kwestii objętej tym pytaniem w razie potwierdzenia poprawności Państwa stanowiska dotyczącego pytania nr 2, a które zostało uznane za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanych pytań przyporządkowanych do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

„A” Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).