Interpretacja indywidualna z dnia 30 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.164.2023.1.BS

Brak opodatkowania czynności wprowadzenia do sieci energii elektrycznej oraz brak powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania czynności wprowadzenia do sieci energii elektrycznej orazbraku powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiadają Państwo instalację fotowoltaiczną przy budynku z biurami firmy, energia elektryczna zużywana jest na cele oświetlenia i używanie urządzeń biurowych, w nieruchomości, w której lokale przeznaczone są na wynajem; koszty energii zostają refakturowane na najemców.

a.Energia z instalacji fotowoltaicznej jest oddawana do sieci a następnie pobierana od dostawcy energii.

b.Faktura wygląda w ten sposób, że dostawca energii wystawia fakturę na np. 100 zł netto plus VAT 5% czyli 105 zł brutto – tak jest ujęte na fakturze, od kwoty płatności dostawca odejmuje wartość depozytu prosumenckiego, czyli wartość energii zdeponowanej w sieci pochodzącej z Państwa urządzeń fotowoltaicznych.

c.Dostawca nie określa czy rozliczenie (pomniejszenie płatności) zawiera podatek VAT i w jakiej wartości.

d.Przyjmują Państwo w koszty wartość netto faktury wystawionej przez dostawcę energii – z przykładowej faktury w koszty całe 100 zł netto oraz VAT naliczony w wysokości 5 zł.

e.Wartości depozytów prosumenckich energii ujmują Państwo w księgach jako pozostałe przychody operacyjne.

Powyższe postępowanie skonsultowane zostało w informacji podatkowej KIS, otrzymali Państwo słowne potwierdzenie poprawności przyjętych zasad ujmowania w księgi kosztów energii elektrycznej oraz przychodów pozostałych.

Wątpliwość, która się Państwu nasuwa to, czy powyżej opisane przychody pozostałe stanowią czynność opodatkowaną wg ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i czy zgodnie z artykułem 19a tej ustawy powstaje obowiązek podatkowy.

Obecnie uznają Państwo, że wartość depozytu prosumenckiego energii nie stanowi sprzedaży opodatkowanej, nie są Państwo sprzedawcą energii, nie ewidencjonują Państwo ilości i wartości energii oddanej w depozyt. Państwa zdaniem nie dochodzi do sprzedaży, ponieważ dostawca energii rozlicza pomniejszenie kwoty faktury jako rozliczenie depozytu (czyli energii składowanej w sieci) a nie jako różnicę pomiędzy zakupem a sprzedażą energii. Jednocześnie zaznaczają Państwo, że jeżeli w jakimś okresie nie korzystaliby Państwo z energii elektrycznej to dostawca energii nie wykonałby rozliczenia depozytu prosumenckiego, więc nie nastąpiłoby przekazanie własności.

Jednocześnie wskazują Państwo na fakt, że ewentualne opodatkowanie czynności nie miałoby skutku finansowego, ponieważ wartość rozliczenia depozytu prosumenckiego nie może być większa niż wartość energii dostarczonej przez dostawcę, więc naliczenie ewentualnego podatku VAT do czynności depozytu energii wiązałoby się z odliczeniem takiej samej ilości VAT z faktury za energię otrzymanej od dostawcy.

W Umowie o świadczenie usług odbioru energii elektrycznej wytworzonej z mikoroinstalacji (przykładowo: Nr (…)) podpisanej pomiędzy A. a Państwem istnieje zapis: (…) Energię elektryczną wytworzoną w Mikroinstalacji i wprowadzoną do sieci (...) będzie bilansował (...) wybrany i zgłoszony przez mojego sprzedawcę Energii elektrycznej o którym mowa w ust. (…).

W powyższym zapisie nie ma informacji o zakupie energii elektrycznej a tylko o jej bilansowaniu.

Pytanie

Czy pomniejszenie należności od dostawcy energii związane z rozliczeniem depozytu prosumenckiego, które ujmowane jest w pozostałe przychody operacyjne, stanowi czynność opodatkowaną wg ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i czy zgodnie z artykułem 19a tej ustawy powstaje obowiązek podatkowy?.

Państwa stanowisko w sprawie

Uznają Państwo, że wartość depozytu prosumenckiego energii nie stanowi sprzedaży opodatkowanej, nie są Państwo sprzedawcą energii, nie ewidencjonują Państwo ilości i wartości energii oddanej w depozyt.

Państwa zdaniem nie dochodzi do sprzedaży ponieważ dostawca energii rozlicza pomniejszenie kwoty faktury jako rozliczenie depozytu (czyli energii składowanej w sieci) a nie jako różnicę pomiędzy zakupem a sprzedażą energii. Jednocześnie zaznaczają Państwo, że jeżeli w jakimś okresie nie korzystaliby Państwo z energii elektrycznej to dostawca energii nie wykonałby rozliczenia depozytu prosumenckiego, więc nie nastąpiłoby przekazanie własności, o ile o takim przekazaniu możemy w ogóle mówić.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosowanie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

 Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Przepisy art. 4c ust. 1-5 ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

W zakresie, w jakim powołane wyżej przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wejdą w życie z dniem 2 lipca 2024 r.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy wprowadzenie przez Państwa do sieci energii elektrycznej, wyprodukowanej w Państwa instalacji fotowoltaicznej, nie stanowi sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz braku powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W analizowanej sprawie, na podstawie umowy zawartej z dostawcą energii elektrycznej dokonują Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w Państwa mikroinstalacji, zatem w odniesieniu do tych czynności działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Wskazany przepis wyznacza zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym za nieprawidłowe należy uznać Państwa stanowisko, zgodnie z którym uznają Państwo, że „wartość depozytu prosumenckiego energii nie stanowi sprzedaży opodatkowanej (…) nie dochodzi do sprzedaży ponieważ dostawca energii rozlicza pomniejszenie kwoty faktury jako rozliczenie depozytu (czyli energii składowanej w sieci) a nie jako różnicę pomiędzy zakupem a sprzedażą energii”.

Jak już wskazano, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonają Państwo dostawy tej energii, za którą przysługuje Państwu wynagrodzenie określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Okoliczność wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w Państwa mikroinstalacji.

Ponieważ czynność wprowadzenia przez Państwa do sieci energii elektrycznej, wyprodukowanej w Państwa instalacji fotowoltaicznej, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, wypełnia zatem dyspozycję art. 19a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a cyt. ustawy:

Jak stanowi art. 19a ust. 7 ustawy:

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Tym samym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).