Interpretacja indywidualna z dnia 25 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.298.2023.1.SR

Uznanie Spółki, będącej nabywcą przedsiębiorstwa, za następcę prawnego zbywającego przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług oraz prawo do przyjmowania faktur korygujących z danymi i NIP Spółki, dotyczących zakupów dokonanych przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Państwa Spółki, będącej nabywcą przedsiębiorstwa, za następcę prawnego zbywającego przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług oraz prawa do przyjmowania faktur korygujących z danymi i NIP Państwa Spółki, dotyczących zakupów dokonanych przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada jedynego wspólnika, którym jest Spółdzielnia. Adres siedziby spółki jest taki sam, jak adres siedziby Spółdzielni. Spółdzielnia zbędzie na rzecz spółki swoje całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy kodeks cywilny w drodze wniesienia tego przedsiębiorstwa, jako wkładu niepieniężnego za objęcie nowych udziałów spółki. Spółka będzie kontynuowała działalność wykonywaną dotychczas przez przejęte przedsiębiorstwo. Spółka wykonywała będzie wyłącznie czynności podlegające ustawie o podatku od towarów i usług, tak jak Spółdzielnia, od której nabędzie przedsiębiorstwo. W skład zbywalnego aportem przedsiębiorstwa będą wchodziły m.in. środki trwałe, wyposażenie i należności. Likwidacja Spółdzielni, a następnie jej wykreślenie z rejestru przedsiębiorców KRS – nastąpi w możliwie najszybszym terminie po zbyciu na rzecz spółki przedsiębiorstwa, przy jednoczesnym zachowaniu procedur i terminów likwidacyjnych. Przedsiębiorstwo Spółdzielni będzie istniało w dniu jego wnoszenia aportem do spółki, a po zbyciu przedsiębiorstwa działalność gospodarcza Spółdzielni ulegnie zakończeniu. Działalność gospodarczą w pełnym zakresie przejmie spółka nabywająca w drodze aportu przedsiębiorstwo. Czynność zbycia przedsiębiorstwa w drodze aportu jest czynnością, do której nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a więc w momencie zbywania przedsiębiorstwa Spółdzielnia nie będzie dokonywała korekt w stosunku do odliczonego wcześniej podatku VAT od zakupionych materiałów, towarów, wyposażenia lub środków trwałych.

Pytanie

Czy nabywca przedsiębiorstwa X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąc nabywcą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ i kolejnych ustawy kodeks cywilny, będzie następcą prawnym zbywającej przedsiębiorstwo Spółdzielni w zakresie podatku od towarów i usług, a w związku z tym, czy będzie między innymi uprawniony do przyjmowania faktur korygujących wystawionych z jej danymi i numerem NIP, a dotyczących faktur związanych z zakupami dokonanymi przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywca przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ i kolejnych ustawy kodeks cywilny, będzie następcą prawnym zbywającego przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług, a w związku z tym, będzie między innymi uprawniony do przyjmowania faktur korygujących wystawionych z jego danymi i numerem NIP, a dotyczących faktur związanych z zakupami dokonanymi przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa, ponieważ regulacja zawarta w art. 6 ust. 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady Europy. Wykładnia tych przepisów powinna mieć na celu zachowanie zasady neutralności podatku VAT, a więc przy zbyciu przedsiębiorstwa, jego nabywca powinien być traktowany jako prawny następca przekazującego.

Przedstawione stanowisko potwierdza indywidualna interpretacja podatkowa o sygnaturze 0111-2.4012.516.2022.1.SR wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 17 sierpnia 2022 roku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Z art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że:

Z powyższego wynika, że następstwo podatkowe związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział osób prawnych. Należy zaznaczyć, że następstwo podatkowe stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika, jest więc nietypową instytucją w prawie podatkowym. Z tychże względów, wszelkie tego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną, aby móc wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. Ponadto wskazać należy, że przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, regulując kwestię następstwa prawnego na gruncie przepisów prawa podatkowego, stanowią normy lex generali.

Oznacza to, że jeżeli w przepisach prawa podatkowego przewidziane zostały inne, bardziej szczegółowe przepisy regulujące ww. kwestię (lex specialis), to tym samym mają one pierwszeństwo przed normami bardziej ogólnymi (w tym przypadku przed przepisami ordynacji podatkowej), co wynika z zasady lex specialis derogat legi generali.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka, będąca spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, nabędzie od Spółdzielni przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Państwa Spółka będzie kontynuowała działalność wykonywaną dotychczas przez przejęte przedsiębiorstwo.

Mają Państwo wątpliwości czy Państwa Spółka, będąc nabywcą przedsiębiorstwa, będzie następcą prawnym zbywającej przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług, a w związku z tym, czy będzie uprawniona do przyjmowania faktur korygujących wystawionych z jej danymi i numerem NIP, a dotyczących faktur związanych z zakupami dokonanymi przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa.

Jak wynika z wcześniej powołanego przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z art. 19 dyrektywy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1660/10, w którym zawarto tezę, że „w przypadku nabycia przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia”.

W świetle powołanych wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy, opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług – następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Jak wskazano wyżej, zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Jednakże, jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy stanowi, bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi, może korzystać w zakresie podatku od towarów i usług z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie, należy wskazać, że podatnik nabywający przedsiębiorstwo staje się następcą prawnym w podatku VAT zbywcy przedsiębiorstwa niezależnie od następstwa określonego przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dochodzi do sukcesji podatkowej, w wyniku której nabywca przedsiębiorstwa jest beneficjentem czynności podatnika dokonującego zbycia.

W odniesieniu do kwestii będącej przedmiotem wniosku należy wskazać, że zgodnie art. 106b ust. 1 ustawy:

Artykuł 106e ust. 1 ustawy, określa – co do zasady – dane, które powinna zawierać faktura.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. Jednocześnie w praktyce, przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument. W związku z tym, ustawodawca przewidział możliwości korygowania błędów w fakturach, poprzez wystawienie m.in. faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

Na mocy art. 106j ust. 2a ustawy:

Jak wskazano powyżej, w świetle powołanych przepisów, podmiot nabywający przedsiębiorstwo przejmuje prawa i obowiązki podatkowe zbywcy przedsiębiorstwa.

Zatem faktury korygujące dotyczące Spółdzielni, wystawiane przez kontrahentów w dniu lub po dniu wniesienia tego przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do Państwa Spółki powinny zawierać dane Państwa Spółki.

Podsumowując, biorąc pod uwagę ww. przepisy prawa, w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy stwierdzić należy, że Państwa Spółka, będąc nabywcą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, będzie następcą prawnym zbywającej przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług i w związku z tym będzie uprawniona do przyjmowania faktur korygujących wystawionych z jej danymi i numerem NIP, a dotyczących faktur związanych z zakupami dokonanymi przez zbywcę przedsiębiorstwa przed datą nabycia przedsiębiorstwa.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).