Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.739.2022.1.DP

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wykazującej kwotę podatku VAT z tytułu powierzenia Majątku, niezbędnego do pełnienia obowiązków Operatora, w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego, w miesiącu otrzymania takiej faktury; uznanie usług świadczonych na rzecz Właściciela Systemu za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy; prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów korzystania z nieruchomości, kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza; obowiązek wystawienia faktury w terminie wynikającym z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒prawidłowe w zakresie:

‒powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury z tytułu świadczenia polegającego na powierzeniu Majątku Systemu w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego w miesiącu otrzymania takiej faktury,

‒uznania kwot wynikających z faktur zaliczkowych i faktury rozliczeniowej za podstawę opodatkowania jako część wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na rzecz Właściciela Systemu,

‒powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza,

‒terminu wystawienia faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Operatora Systemu z tytułu kosztów paliwa, oraz

‒nieprawidłowe w zakresie:

‒określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu,

‒prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze w miesiącu jej otrzymania przez Operatora Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań w związku z powstaniem obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury z tytułu świadczenia polegającego na powierzeniu Majątku Systemu w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego w miesiącu otrzymania takiej faktury,

‒opodatkowania rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, oraz momentu powstania obowiązku podatkowego,

‒ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań,

‒ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza,

‒powstania obowiązku podatkowego i terminu wystawienia faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Operatora Systemu z tytułu kosztów paliwa (...).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą występującym z niniejszym wnioskiem jest Wnioskodawca. Niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych ustalenia przez Prezesa Urzędu (…) (dalej: „Prezes Urzędu) w formie decyzji administracyjnej treści umowy o powierzenie obowiązków operatora systemu (…)), której jedną stroną jest Operator, a drugą stroną jest Właściciel Systemu. Zarówno Wnioskodawca, jak i Właściciel Systemu, mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Właściciel Systemu jest właścicielem (…), którego dotyczy decyzja administracyjna wydana przez Prezesa Urzędu.

Ponadto, w celu systematyzacji przedstawionego stanu faktycznego, w jego treści wyróżniono następujące punkty:

1.Podstawy prawne do wydania decyzji ustalającej treść umowy powierzającej pełnienie obowiązków operatora systemu (…) przez Prezesa Urzędu;

2.Zakres decyzji Prezesa Urzędu - uwarunkowania prawne;

3.Treść Umowy o powierzenie obowiązków operatora systemu (…);

4.Zasady rozliczeń pomiędzy stronami umowy.

1. Podstawy prawne do wydania decyzji ustalającej treść umowy powierzającej pełnienie obowiązków operatora systemu (…) przez Prezesa Urzędu

W dniu (…) 2022 r. weszła w życie ustawa (…). (…)

Na podstawie (…) Prezes Urzędu wydał decyzję (…), ustalającą treść kolejnej Umowy o powierzeniu pomiędzy Właścicielem Systemu a Operatorem. Postanowienia Umowy zostały ustalone przez Prezesa Urzędu w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, a także m.in. (…).

2. Zakres decyzji Prezesa Urzędu - uwarunkowania prawne

Decyzja administracyjna Prezesa Urzędu w sposób autonomiczny kształtuje stosunek prawny między Właścicielem Systemu a Operatorem i zgodnie z przepisami prawa jest wiążąca dla Wnioskodawcy i Właściciela Systemu. Wnioskodawca wskazuje, że kształtując treść Umowy łączącej Właściciela Systemu z Operatorem, Prezes Urzędu zobowiązany był do zawarcia w treści umowy następujących postanowień umownych:

‒(…), Umowa powinna określać strony, którymi są właściciel systemu oraz operator systemu (…),

‒(…), Umowa powinna określać czas obowiązywania (czas oznaczony),

‒(…), Umowa powinna określać moment związania stron umową (określony na dzień (…)),

‒(…), Umowa powinna wskazywać, że podlega natychmiastowemu wykonaniu,

‒(…) Umowa powinna określać obszar, na którym operator systemu (…) będzie wykonywał działalność gospodarczą ((…)),

‒(…), Umowa powinna określać zasady realizacji obowiązków, o których mowa (…),

‒(…), Umowa powinna określać:

‒majątek właściciela systemu niezbędny do pełnienia przez operatora systemu obowiązków operatora z jego wykorzystaniem, w tym wykonywania działalności gospodarczej w zakresie (…),

‒zasady korzystania przez operatora systemu z majątku Właściciela Systemu,

‒sposób ustalenia wynagrodzenia należnego właścicielowi systemu za korzystanie przez operatora systemu z majątku właściciela,

‒(…),

‒zasady odpowiedzialności stron z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z Umowy, w tym kary umowne;

‒(…), Umowa powinna określać wynagrodzenie w taki sposób, aby wysokość tego wynagrodzenia odpowiadała kosztom działalności operatora systemu, zweryfikowanym przez Prezesa Urzędu (…),

‒(…), Umowa powinna określać zasady współpracy Właściciela Systemu i Operatora w kwestiach finansowych i składania zabezpieczeń majątkowych, zgodnie z którymi:

(…).

3. Treść Umowy o powierzenie obowiązków operatora systemu (…)Prezes Urzędu środkami administracyjnymi ukształtował stosunek cywilnoprawny między Właścicielem Systemu a Operatorem. Zgodnie z Umową:

(…)

Rozwijając wyżej wskazany kształt Umowy, Wnioskodawca przedstawia jej najważniejsze postanowienia:

‒Przepisy umowy:

(…)

Na mocy Umowy Właściciel Systemu przekazuje, do czasowego korzystania z określonego wyżej majątku Właściciela Systemu wchodzącego w skład Systemu (…).

Zgodnie z § 1 pkt 1 Umowy na Majątek Systemu składa się:

‒Przepisy umowy:

(…)

Należy podkreślić, iż na skład Majątku technicznego składają się (…).

‒Przepisy umowy:

(…)

Zgodnie z kluczowym zapisem Umowy, (…) noszącym tytuł: „(…)”, (…)

Właściciel Systemu jest obowiązany przekazać Operatorowi Systemu do wyłącznego korzystania Majątek Systemu, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…).

(…)

‒Przepisy umowy:

(…)

Aby podkreślić czasowość korzystania z Majątku Właściciela Systemu przez Operatora w (…) wprowadzono zapis stanowiący, iż:

‒Przepisy umowy:

(…)

W związku z powyższym, Operator obowiązany jest do zwrotu przedmiotu Umowy Właścicielowi Systemu najpóźniej w ostatnim dniu okresu, na który została zawarta Umowa, to jest do (…) r.

Ponadto, zgodnie z (…) Umowy, Właściciel Systemu jest obowiązany w szczególności do zapewnienia, aby majątek niestanowiący przedmiotu Umowy, w tym (…), nie powodował stanu zagrożenia dla bezpieczeństwa i eksploatacji Majątku Systemu oraz dla bezpieczeństwa ludzi i środowiska, a także dla realizacji przez Operatora Systemu obowiązków wynikających z zawartej Umowy.

‒Przepisy umowy:

(…)

4. Zasady rozliczeń pomiędzy stronami umowy

Zasady rozliczeń finansowych pomiędzy stronami umowy zostały określone w § 6 Umowy. (…)

‒Przepisy umowy:

(…)

‒Przepisy umowy:

(…)

Pytania

1.Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT, z otrzymanej faktury wykazującej kwotę podatku VAT z tytułu świadczenia przewidzianego Umową, polegającego na powierzeniu Majątku Systemu niezbędnego do pełnienia obowiązków operatora, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…), obejmujące majątek techniczny oraz (…), o którym mowa w § 1 Umowy o powierzeniu, w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego w miesiącu otrzymania takiej faktury z uwagi na fakt, że po stronie Właściciela Systemu obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie powstawał w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT (regulacje właściwe dla najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze), w związku z czym w dacie otrzymania faktury przez Wnioskodawcę spełnione zostaną wszystkie warunki odliczenia podatku naliczonego?

2.Czy rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, przewidziane w § 6 pkt 14 w zw. z punktami 15 i 16 Umowy o powierzeniu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, spowodują powstanie obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT (regulacje właściwe dla najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze) i będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT?

3.Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT w miesiącu otrzymania faktury wykazującej kwotę podatku VAT z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidzianego Umową o powierzeniu, zgodnie z § 9 pkt 20, w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań, z uwagi na fakt, iż obowiązek podatkowy po stronie Właściciela Systemu powstanie w podatku od towarów i usług najpóźniej w dniu wystawienia takiej faktury?

4.Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT w miesiącu otrzymania faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidziane Umową o powierzeniu, zgodnie z § 10 pkt 3, w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza, z uwagi na fakt, że po stronie Właściciela Systemu obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a Ustawy o VAT, tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej?

5.Czy rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidziane Umową o powierzeniu, zgodnie z § 10 pkt 4, w zakresie kosztów ponoszonych przez Operatora Systemu z tytułu kosztów paliwa (...), spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej jako wynagrodzenie powinny zostać udokumentowane przez Operatora Systemu fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT wystawioną zgodnie z terminem przewidzianym w art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

‒ Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przewidzianego Umową polegającą na powierzeniu Majątku Systemu niezbędnego do pełnienia obowiązków operatora, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…), obejmującego majątek techniczny oraz (…), o którym mowa w § 1 Umowy o powierzeniu, będzie powstawał w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT (regulacje właściwe dla najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze), w związku z czym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury za powierzenie majątku Systemu w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia należnego rocznie Właścicielowi Systemu.

‒ Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, przewidziane w § 6 pkt 14 Umowy o powierzeniu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o VAT, tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze i jako wynagrodzenie będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

‒ Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, Operatorowi Systemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w związku z ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT w miesiącu jej otrzymania przez Operatora Systemu jako, że czynności opisane w § 9 pkt 20 Umowy o powierzeniu (tj. rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań) spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług najpóźniej w momencie wystawienia faktury na rzecz Operatora Systemu stanowiącej w rzeczywistości refakturę czynności już wykonanych.

‒ Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

W ocenie Wnioskodawcy, Operatorowi Systemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT w miesiącu otrzymania faktury dokumentującej rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidziane Umową o powierzeniu, zgodnie z § 10 pkt 3, w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza, z uwagi na fakt, że po stronie Właściciela Systemu obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a Ustawy o VAT, tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej.

‒ Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5

W ocenie Wnioskodawcy rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidziane Umową o powierzeniu, zgodnie z § 10 pkt 4, w zakresie kosztów ponoszonych przez Operatora Systemu z tytułu kosztów paliwa (...) spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, tj. z dniem wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, oraz gazu przewodowego i jako wynagrodzenie powinny zostać udokumentowane przez Operatora Systemu fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT wystawioną zgodnie z terminem przewidzianym w art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z § 2 pkt 2 oraz § 20 pkt 1 Umowy o powierzenie, Właściciel Systemu zobowiązany jest do czasowego przekazania Operatorowi Systemu do wyłącznego korzystania Majątek Systemu niezbędny do pełnienia obowiązków Operatora Systemu na czas określony od (…). do dnia (…).

‒Przepisy umowy:

(…)

Ponadto, zgodnie z (…), umowa powierzająca pełnienie obowiązków operatora systemu (…) powinna określać m.in.:

1)majątek właściciela systemu niezbędny do pełnienia przez operatora systemu (…) obowiązków operatora z jej wykorzystaniem, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…);

2)zasady korzystania przez operatora systemu (…) z majątku, o którym mowa w pkt 1;

3)sposób ustalenia wynagrodzenia należnego właścicielowi systemu za korzystanie przez operatora systemu (…) z majątku, o którym mowa w pkt 1;

4)(…);

5)zasady odpowiedzialności stron z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z tej umowy, w tym kary umowne.

Dodatkowo, zgodnie z postanowieniami Umowy, Wnioskodawca będzie zobowiązany uiszczać na rzecz Właściciela Systemu wynagrodzenie z tytułu korzystania z Majątku Systemu.

‒Przepisy umowy:

(…)

Przedstawione postanowienia Umowy zdaniem Wnioskodawcy wskazują, że niniejszy stosunek prawny polegający na powierzeniu majątku do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności majątku, który pozwala (…), można uznać za podobny do umowy najmu bądź umowy dzierżawy. Świadczy o tym fakt, iż w ramach wskazanej Umowy konieczne będzie powierzenie majątku niezbędnego do realizacji obowiązków operatora przez Właściciela Systemu oraz ustalenie wynagrodzenia należnego od Operatora Systemu Właścicielowi Systemu za korzystanie z powierzonego majątku. Do elementów przedmiotowo istotnych Umowy o powierzeniu zaliczyć można zatem czasowe oddanie do używania określonego majątku przez Właściciela Systemu oraz obowiązek zapłaty wynagrodzenia Właścicielowi Systemu przez Operatora Systemu.

Do warunków sine qua non zawarcia umowy najmu, zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, tj. z 29 czerwca 2022 r., ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), należy zobowiązanie wynajmującego do oddania rzeczy do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony oraz zobowiązanie najemcy do zapłaty czynszu. Powyższe zostało potwierdzone np. w Komentarzu do art. 659 Kodeksu cywilnego pod redakcją J. Ciszewskiego: „Najem jest umową nazwaną, której celem jest uregulowanie zasad dotyczących czasowego korzystania z cudzej rzeczy (art. 659-692). Wynajmujący oddaje rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony. Najem jest umową zobowiązującą, konsensualną, wzajemną i odpłatną (art. 487 § 2). Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca, a istotnymi postanowieniami umownymi jest ustalenie przedmiotu najmu oraz wysokości czynszu” - P. Nazaruk [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski, LEX/el. 2022, art. 659.

W przypadku dzierżawy elementami przedmiotowo istotnymi, zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, są zobowiązanie wydzierżawiającego do oddania rzeczy do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony oraz zobowiązanie dzierżawcy do zapłaty czynszu. W przytoczonym wcześniej komentarzu, umowa dzierżawy jest opisana w sposób następujący: „Dzierżawa jest umową wzajemną, w której wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz lub prawo (art. 709) do używania i pobierania pożytków, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Dzierżawa jako umowa konsensualna urzeczywistnia się już przez zgodne oświadczenia woli stron. Z tego względu, dzierżawa wywiera skutki prawne bez względu na to, czy dzierżawcy wydano przedmiot dzierżawy. Umowa dzierżawy może dotyczyć zarówno rzeczy ruchomych, jak i nieruchomości. Rzeczy i prawa stanowiące przedmiot umowy dzierżawy powinny umożliwić dzierżawcy korzystanie z nich oraz wytwarzanie i pobieranie pożytków (naturalnych lub cywilnych). Przedmiotem dzierżawy może być również prawo, którego wykonywanie przynosi pożytki. Z praw dających pożytki wymienia się: prawo polowania, łowienia, prawo do patentu, wzoru użytkowego, papiery wartościowe. Wydzierżawiający nie musi być właścicielem rzeczy oddanej w dzierżawę i nie musi mu przysługiwać wobec niej jakieś prawo. Wystarcza, że jest jej posiadaczem” - P. Nazaruk [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski, LEX/el. 2022, art. 693.

Należy podkreślić, że oba typy umów zakładają zatem konieczność oddania do używania określonej rzeczy za wynagrodzeniem.

Z analizy treści Umowy o powierzenie oraz powołanych przepisów Prawa energetycznego i Kodeksu cywilnego wynika, że stosunek prawny łączący Właściciela Systemu i Operatora Systemu swoim charakterem jest zbliżony do umów, których celem jest uregulowanie zasad dotyczących czasowego korzystania z cudzej rzeczy (takich jak umowa najmu czy umowa dzierżawy). Essentialia negotii zarówno Umowy o powierzenie, jak i umowy najmu / dzierżawy, przewidują czasowe udostępnienie określonego majątku (rzeczy) za odpowiednią opłatą. Zaznaczyć przy tym należy, że okres, na jaki została zawarta Umowa o powierzenie, a więc od (…) do dnia (…) roku, jest okresem oznaczonym i nie powinien skutkować przyjęciem, że dochodzi do zbycia powierzonego majątku.

Z uwagi na powyższe po pierwsze Wnioskodawca jest zdania, że transakcja dokonywana w ramach Umowy o powierzenie nie może być traktowana jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, albowiem w niniejszych okolicznościach w ramach Umowy nie dochodzi pomiędzy Właścicielem Systemu a Operatorem Systemu do przejścia prawa do rozporządzenia powierzonym majątkiem. Powierzony majątek jest oddawany do oznaczonego używania przez określony czas.

Po drugie, w ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie nie będzie miała zastosowania dyspozycja z art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którą przez dostawę towarów rozumie się również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przede wszystkim należy podkreślić, że, jak już zostało wspomniane, w ramach Umowy nie dochodzi pomiędzy Właścicielem Systemu a Operatorem Systemu do przejścia prawa do rozporządzenia powierzonym majątkiem. Dodatkowo, zgodnie z art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty. W tym miejscu należy podkreślić, iż Operator Systemu nie jest i nie będzie uprawiony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z powierzonego Majątku Systemu. W związku z tym należy uznać, że przedmiotowa transakcja udostępnienia majątku nie będzie miała charakteru dostawy towarów, gdyż dyspozycja art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT nie będzie spełniona.

Po trzecie, w ocenie Wnioskodawcy, świadczenie wykonywane w ramach Umowy o powierzenie powinno być traktowane jako usługa o podobnym charakterze do umowy dzierżawy / najmu, która powinna podlegać opodatkowaniu jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT. Zarówno bowiem organy podatkowe, jak i sądy administracyjne, przyjmują, że umowa dzierżawy powinna być traktowana jako świadczenie usług. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2013 r. nr IPPP2/443-843/13-2/MM, organ stwierdził, że prawidłowe jest następujące stanowisko:

„Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT przez zorganizowaną części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przez umowę dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z powyższej definicji wynika, iż umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a czynsz stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego. Dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, odpłatne, w formie dzierżawy przekazanie elektrowni wodnych na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt, że elektrownie te stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie ma znaczenia dla opodatkowania transakcji przekazania elektrowni na podstawie umowy dzierżawy, bowiem w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest mowa o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna dzierżawy nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.

Natomiast w wyroku z dnia 28 maja 2008 r. sygn. I SA/Bd 135/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że:

„Powtórzyć w tym miejscu jeszcze raz wypada, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo mieszczą się w zakresie pojęcia dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy VAT. Jedynie z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy VAT czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 7 ustawy VAT przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem istotę dostawy towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Tym samym wyłączenie spod działania ustawy zamieszczone w art. 6 pkt 1 ustawy VAT odnosi się do transakcji, przedmiotem której jest przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. W rezultacie przyjąć należy, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, dotyczy tylko takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. Umowy obligacyjne takie jak umowy najmu i użyczenia nie niosą ze sobą skutków w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Jeżeli nie doszło w sprawie do transakcji zbycia (przeniesienia prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel) składników przedsiębiorstwa stanowiących minimum, bez którego konkretne przedsiębiorstwo nie mogło realizować swoich zadań gospodarczych, to przeprowadzona transakcja nie mieści się w zakresie art. 6 pkt 1 i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia spod działania ustawy VAT”.

Zasadne jest również przytoczenie interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 marca 2022 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.848.2021.2.AR, gdzie oceniane było udostepnienie sieci wodociągów przez gminę na podstawie umowy dzierżawy. Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko, wedle którego:

„Z powołanej definicji wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Zatem wskazać należy, że Gmina wykonując cywilną umowę dzierżawy, będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu ww. umowy będzie dokonywać na jej rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji pozostanie własnością Gminy i będzie wydzierżawiana przez Spółkę za odpłatnością, co będzie stanowić przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy”.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy o powierzenie, jako umowy podobnej w swoim charakterze do umowy najmu lub dzierżawy, powinien zatem zdaniem Wnioskodawcy powstać w momencie wystawienia faktury przez Właściciela Systemu (w części 1/12 rocznego wynagrodzenia) i w konsekwencji kreować po stronie Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania takiej faktury. Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepis ten kształtuje prawo podatnika do odliczenia, z którego można skorzystać po spełnieniu przesłanek materialnych oraz formalnych.

Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 23 czerwca 2022 r. sygn. I SA/Sz 151/22, istnieją trzy materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia:

„Celem spełnienia materialnych przesłanek powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest spełnienie trzech warunków. Po pierwsze podmiot dostarczający towar lub świadczący usługę musi działać w charakterze podatnika VAT. Po drugie towary lub usługi będące podstawą prawa do odliczenia muszą być wykorzystywane przez podatnika na późniejszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych czynności opodatkowanych. Po trzecie towary bądź usługi muszą zostać dostarczone lub wykonane przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Warunkiem formalnym odliczenia podatku naliczonego jest z kolei posiadanie faktury, zawierającej prawem przepisane informacje [por. wyrok TS z 22 października 2015 r., C-277/14 pkt 28 i 29 oraz powołane tam orzecznictwo]”.

W niniejszej sprawie zdaniem Wnioskodawcy wyżej wskazane przesłanki zachodzą już w momencie otrzymania faktury przez Wnioskodawcę, jako że:

‒Właściciel Systemu świadczący usługę w ramach Umowy o powierzeniu na rzecz Operatora Systemu działa w charakterze podatnika VAT, co jest dodatkowo potwierdzane przez okoliczność, iż Właściciel Systemu figuruje na Białej Liście jako podatnik czynny;

‒Obowiązek podatkowy powstaje po stronie Właściciela Systemu zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT (tj. w miesiącu wystawienia faktury za powierzenie majątku Systemu w części dokumentującej 1/12 rocznego wynagrodzenia);

‒Powierzony majątek będzie wykorzystywany przez Operatora Systemu na potrzeby dokonywanych czynności opodatkowanych, gdyż jest on niezbędny do wykonywania obowiązków operatora systemu (…), co stanowi przedmiot działalności gospodarczej Operatora Systemu;

‒Majątek zostanie udostępniony Operatorowi Systemu do korzystania w ramach świadczonych usług przez Właściciela Systemu, który znajduje się na wcześniejszym etapie obrotu;

‒Wystawiona przez Właściciela Systemu faktura zawierająca prawem przepisane informacje zostanie przekazana do Operatora Systemu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia z faktury wystawionej przez Właściciela Systemu w opisanym zakresie, w miesiącu jej otrzymania przez Operatora Systemu.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

a.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl § 2 pkt 2 Umowy o powierzenie:

(…)

Ponadto, (…) do essentialia negotii Umowy o powierzenie należy m.in. określenie majątku właściciela systemu niezbędnego do pełnienia przez operatora systemu (…) z jego wykorzystaniem, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…), oraz określenie zasad korzystania przez operatora systemu (…) z majątku oraz określenie sposobu ustalenia wynagrodzenia należnego właścicielowi systemu za korzystanie przez operatora systemu (…) z majątku.

W ramach Umowy o powierzenie świadczone są usługi podobne swoim charakterem do umowy najmu lub dzierżawy. Wynagrodzenie za wyświadczone usługi obliczane jest co do zasady na podstawie § 6 pkt 1 Umowy o powierzenie, zgodnie z którym:

(…)

Zgodnie z powołanym postanowieniem na wynagrodzenie Właściciela Systemu składa się m.in. kwota odpowiadająca planowanym na danym rok kosztom wskazanym w Umowie. Natomiast zgodnie z § 6 pkt 14 Umowy:

(…)

Ponadto, § 6 pkt 16 Umowy stanowi, że:

(…)

Ponieważ wyżej wskazane rozliczenia związane są z przekazaniem Majątku Systemu do wyłącznego korzystania w celu umożliwienia pełnienia obowiązków Operatora Systemu, obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT, powstanie w momencie wystawienia faktury z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy o powierzenie, jako umowy podobnej w swoim charakterze do umowy najmu lub dzierżawy, powinien zatem zdaniem Wnioskodawcy powstać w momencie wystawienia faktury przez Operatora Systemu.

Powyższy mechanizm, zdaniem Wnioskodawcy, należy traktować jako refakturowanie. Zgodnie bowiem z treścią art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2022 r. sygn. II FSK 1926/19:

„Regulacje w zakresie podatku od towarów i usług (zarówno polskie jak i unijne) nie definiują pojęcia „refakturowanie”, to jednak nie ulega wątpliwości, że w praktyce obrotu gospodarczego „refakturowanie” było i jest stosowane. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany był pogląd, że „refakturowanie” usług oznacza nic innego, jak „fakturowanie” usługi świadczonej przez podatnika podatku od towarów i usług przy pomocy osoby trzeciej. „Refakturowanie” jest zatem pewnego rodzaju odsprzedażą usług w sytuacji, gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą (por. wyrok NSA z dnia 25 października 2001 r. sygn. akt III SA 1466/00; wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Ka 1375/97; wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2006 r. sygn. akt I FSK 810/05)”.

Należy zwrócić uwagę, że poprzez zastosowanie wskazanego mechanizmu refakturowania dochodzi do ekonomicznego obciążenia Właściciela Systemu kosztami związanymi z funkcjonowaniem powierzonego majątku, które nie zostały ujęte w kalkulacji wynagrodzenia określonej w § 6 pkt 1 Umowy o powierzeniu.

Zaznaczyć przy tym należy, że zgodnie z (…) nie może dojść do korekty wynagrodzenia Właściciela Systemu w drodze faktury korygującej, bowiem stwarzają one obowiązek wystąpienia oddzielnego tytułu płatniczego podlegającego potrąceniu z wynagrodzeniem za korzystanie z Majątku Systemu. (….), Właściciel Systemu jest obowiązany pokrywać koszty poniesione przez operatora systemu (…) w związku z pełnieniem obowiązków operatora z jego wykorzystaniem, w tym wykonywaniem działalności gospodarczej (…), w części, w jakiej nie zostały one pokryte przychodami ze świadczonych przez tego operatora usług (…).

Podsumowując, mając na uwadze wszystkie przytoczone wyżej okoliczności i argumenty, rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, przewidziane w § 6 pkt 14 Umowy o powierzeniu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, w związku z czym Operator Systemu będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej wykonanie tych usług zgodnie z § 6 pkt 16 Umowy o powierzeniu.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

W § 9 pkt 20 Umowy o powierzeniu ustalone zostało, że koszty ponoszone przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z określonych nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań będą refakturowane na Operatora Systemu. Zgodnie ze wspomnianym fragmentem:

(…)

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uznając, że rozliczenia dokonywane przez Właściciela Systemu oraz Operatora Systemu stanowią świadczenie usług, obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, powstanie w momencie wykonania usługi, jako że nie istnieje przepis szczególny regulujący moment powstania obowiązku podatkowego przy rozliczeniu uregulowanym w § 9 pkt 20 Umowy o powierzeniu.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2022 r. sygn. II FSK 1926/19:

W niniejszych okolicznościach zajdzie zatem sytuacja, w której Właściciel Systemu nawiąże z podmiotami trzecimi umowy dotyczące użytkowania nieruchomości niezbędnych do właściwej eksploatacji Majątku Systemu oraz umowy dotyczące odszkodowań wypłacanych z tytułu korzystania z nieruchomości związanych z eksploatacją Majątku Systemu. Powyższe wydatki zostaną następnie refakturowane na Operatora Systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności i przytoczone argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, Właściciel Systemu w związku z refakturowaniem kosztów związanych z realizacją umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań, mających charakter wynagrodzenia za czasowe korzystanie z określonych nieruchomości, powinien te rozliczenia udokumentować fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT wystawioną zgodnie z terminem przewidzianym w art. 106i ust. 1 Ustawy o VAT.

W związku z faktem, iż faktury wystawione przez Właściciela Systemu będą stanowiły refaktury już wykonanych świadczeń, to Operator Systemu będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu ich otrzymania. Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepis ten kształtuje prawo podatnika do odliczenia, z którego można skorzystać po spełnieniu przesłanek materialnych oraz formalnych (obie przesłanki będą spełnione w miesiącu otrzymania faktury będącej w rzeczywistości refakturą świadczeń już wykonanych).

Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 23 czerwca 2022 r. sygn. I SA/Sz 151/22, istnieją trzy materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia:

W niniejszej sprawie zdaniem Wnioskodawcy wyżej wskazane przesłanki zachodzą, jako że:

‒Właściciel Systemu dokonując refaktury w ramach Umowy o powierzeniu na rzecz Operatora Systemu działa w charakterze podatnika VAT, co jest dodatkowo potwierdzane przez okoliczność, iż Właściciel Systemu figuruje na Białej Liście jako podatnik czynny;

‒Obowiązek podatkowy powstaje po stronie Właściciela Systemu najpóźniej w dniu wystawienia refaktury;

‒Refakturowane świadczenia są wykorzystywane przez Operatora Systemu na potrzeby dokonywanych czynności opodatkowanych, gdyż są one niezbędne do wykonywania obowiązków operatora systemu (…), co stanowi przedmiot działalności gospodarczej Operatora Systemu;

‒Refakturowanie będzie dokonywane na rzecz Operatora Systemu przez Właściciela Systemu, który znajduje się na wcześniejszym etapie obrotu;

‒Wystawiona przez Właściciela Systemu faktura zawierająca prawem przepisane informacje zostanie przekazana do Operatora Systemu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia z faktury wystawionej przez Właściciela Systemu w miesiącu jej otrzymania tj. zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

W § 10 ust. 3 Umowy o powierzeniu ustalone zostało, że Właściciel Systemu ponosić będzie koszty energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza do momentu rozgraniczenia i odseparowania składników majątku Operatora Systemu i Właściciela Systemu. Wskazane koszty zostaną następnie refakturowane na Operatora Systemu wedle wysokości zużycia:

(…)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W niniejszym stanie faktycznym zajdzie zatem sytuacja, w której Właściciel Systemu nabędzie od podmiotów trzecich energię elektryczną, ciepło technologiczne oraz sprężone powietrze, które są doprowadzane do powierzonego w ramach Umowy majątku i zostaną zużyte przez Operatora Systemu w trakcie realizacji obowiązków wynikających z Umowy o powierzenie. W związku z powyższym pomiędzy Właścicielem Systemu a Operatorem Systemu dojdzie do obciążenia kosztami zużytych mediów.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. Dodatkowo, w myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego. Z kolei, zgodnie z art. 106i ust. 1 Ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2‑9. Ponadto, w myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności i argumenty Właściciel Systemu w związku z tzw. refakturowaniem kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza (obciążanie kosztami zużytych mediów) w odniesieniu do kosztów energii elektrycznej i ciepła technologicznego powinien wystawić fakturę i w momencie jej wystawienia powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy (w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, dostawy sprężonego powietrza należy potraktować analogicznie jak dostawy wodoru w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 listopada 2017 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.474.2017.1.AW).

W związku z powyższym otrzymanie przez Operatora Systemu refaktury, będzie poprzedzone powstaniem po stronie Właściciela Systemu obowiązku podatkowego ze wskazanych tytułów.

W związku z faktem, iż faktury wystawione przez Właściciela Systemu będą stanowiły refaktury już wykonanych świadczeń (tj. takich od których obowiązek podatkowy powstał najpóźniej w momencie wystawienia refaktury) to Operator Systemu będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu ich otrzymania. Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przepis ten kształtuje prawo podatnika do odliczenia, z którego można skorzystać po spełnieniu przesłanek materialnych oraz formalnych (obie przesłanki będą spełnione w miesiącu otrzymania faktury będącej w rzeczywistości refakturą świadczeń już wykonanych)

Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 23 czerwca 2022 r. sygn. I SA/Sz 151/22, istnieją trzy materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia:

W niniejszej sprawie zdaniem Wnioskodawcy wyżej wskazane przesłanki zachodzą, jako że:

‒Właściciel Systemu dokonując obciążenia kosztami zużytych mediów w ramach Umowy o powierzeniu na rzecz Operatora Systemu działa w charakterze podatnika VAT, co jest dodatkowo potwierdzane przez okoliczność, iż Właściciel Systemu figuruje na Białej Liście jako podatnik czynny;

‒Obowiązek podatkowy powstaje po stronie Właściciela Systemu najpóźniej w dniu wystawienia refaktury;

‒Obciążanie kosztami zużytych mediów będzie dokonywane na rzecz Operatora Systemu przez Właściciela Systemu, który znajduje się na wcześniejszym etapie obrotu;

‒Wystawiona przez Właściciela Systemu faktura zawierająca prawem przepisane informacje zostanie przekazana do Operatora Systemu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia z faktury wystawionej przez Właściciela Systemu w miesiącu jej otrzymania zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z ust. 10 i 10b pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5

W § 10 pkt 4 Umowy o powierzeniu ustalone zostało, że Operator Systemu będzie refakturować na rzecz Właściciela Systemu paliwo (…). Zgodnie z Umową:

(…)

Wnioskodawca jako operator systemu (…) jest przedsiębiorstwem (…).

Niemniej (…) umowa powierzająca pełnienie obowiązków operatora systemu (…) powinna określać m.in. zasady korzystania przez operatora systemu (…) z majątku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że (…) Wnioskodawca został zobowiązany do sprzedaży paliwa (…) w ilości niezbędnej do zapewnienia, aby składniki majątku Właściciela Systemu niestanowiące powierzonego majątku nie powodowały zagrożenia dla bezpieczeństwa i eksploatacji Majątku technicznego Systemu, a także dla realizacji przez Operatora Systemu obowiązków wynikających z Umowy.

W niniejszym stanie faktycznym zajdzie zatem sytuacja, w której Właściciel Systemu nabędzie od Operatora Systemu paliwo (…).

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności i przytoczone argumenty stwierdzić należy, że rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu przewidziane w § 10 pkt 4 Umowy o powierzenie powinny zostać udokumentowane przez Operatora Systemu fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT wystawioną zgodnie z terminem przewidzianym w art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

‒odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1.Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2.Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Złożony przez Państwa wniosek dotyczy skutków podatkowych ustalenia przez Prezesa Urzędu (…) – w formie decyzji administracyjnej – treści umowy o powierzenie obowiązków operatora systemu (…).

Stronami umowy są:

1.Spółka 1 S.A. (Operator Systemu lub Operator) – czyli Państwo,

2.Spółka 2 S.A. (Właściciel Systemu) – czyli Państwa Kontrahent.

Zarówno Operator Systemu, jak i Właściciel Systemu, mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Właściciel Systemu jest właścicielem (…), którego dotyczy decyzja administracyjna wydana przez Prezesa Urzędu.

Na podstawie m.in. przepisu (…), Prezes Urzędu wydał (…), ustalającą treść Umowy o powierzeniu pomiędzy Właścicielem Systemu a Operatorem. Kształtując treść Umowy łączącej Właściciela Systemu z Operatorem, Prezes Urzędu zobowiązany był do zawarcia w niej postanowień umownych (…).

Prezes Urzędu środkami administracyjnymi ukształtował stosunek cywilnoprawny między Właścicielem Systemu a Operatorem. Zgodnie z Umową:

‒stronami Umowy są Państwo oraz Państwa Kontrahent,

‒przedmiotem Umowy jest powierzenie przez Właściciela Systemu Operatorowi pełnienia obowiązków operatora systemu(…) oraz przyjęcie przez Operatora do realizacji pełnienia obowiązków operatora systemu (…),

‒Umowa została zawarta na czas oznaczony do dnia (…) i wchodzi w życie z dniem (…),

‒terytorium, na którym nastąpi wykonanie Umowy, to (…),

‒w skład przekazywanego do wyłącznego korzystania Majątku Systemu Operatorowi Systemu wchodzi Majątek techniczny Systemu oraz (…),

‒z tytułu korzystania przez Operatora Systemu z Majątku Systemu Właścicielowi Systemu przysługuje wynagrodzenie roczne w wysokości odpowiadającej kosztom uznanym przez Prezesa Urzędu (…),

‒Umowa określa zasady miesięcznego rozliczania kosztów, które nie zostały pokryte przychodami z usług świadczonych przez Operatora Systemu przy wykorzystaniu majątku (…),

‒(…),

‒Umowa obliguje obydwie strony do zawarcia odpowiednich umów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej oraz ubezpieczenia Majątku Systemu oraz innego rodzaju ubezpieczenia wskazane w Umowie.

Na mocy Umowy Właściciel Systemu przekazuje, do czasowego korzystania, określony wyżej majątek Właściciela Systemu wchodzący w skład Systemu (…).

Zgodnie z Umową Właściciel Systemu jest obowiązany powierzyć Operatorowi Systemu pełnienie obowiązków operatora systemu (…), a Operator Systemu jest obowiązany przyjąć do realizacji pełnienie obowiązków operatora systemu (…).

Właściciel Systemu jest obowiązany przekazać Operatorowi Systemu Majątek Systemu do wyłącznego korzystania, w tym wykonywania działalności gospodarczej (…).

Operator Systemu jest obowiązany do prowadzenia Eksploatacji w sposób zapewniający utrzymanie majątku Systemu w należytym stanie technicznym, a także do ciągłego i niezawodnego (…), przy zachowaniu obowiązujących przepisów określających wymogi techniczne, jakościowe i ochrony środowiska oraz bezpieczeństwa i higieny pracy.

Operator obowiązany jest do zwrotu przedmiotu Umowy Właścicielowi Systemu najpóźniej w ostatnim dniu okresu, na który została zawarta Umowa, to jest do (…). Ponadto, Właściciel Systemu jest obowiązany w szczególności do zapewnienia, aby majątek niestanowiący przedmiotu Umowy, w tym (…), nie powodował stanu zagrożenia dla bezpieczeństwa i eksploatacji Majątku Systemu oraz dla bezpieczeństwa ludzi i środowiska, a także dla realizacji przez Operatora Systemu obowiązków wynikających z zawartej Umowy.

Z tytułu korzystania przez Operatora Systemu z Majątku Systemu, Właścicielowi Systemu przysługuje wynagrodzenie roczne. Wysokość wynagrodzenia odpowiada planowanym na dany rok kosztom Właściciela Systemu, obejmującym koszty:

‒ogólnego zarządu,

‒koszty amortyzacji składników Majątku Systemu,

‒koszty danin publicznoprawnych związanych bezpośrednio z Majątkiem Systemu, oraz

‒koszty ustanowienia zabezpieczenia, o którym mowa w punktach 21-27,

i powiększonym o wartość przysługującego Właścicielowi Systemu zwrotu z kapitału zaangażowanego przez niego w Majątek Systemu. Koszty działalności operatora systemu (…) zweryfikowane są przez Prezesa Urzędu (…).

Wynagrodzenie płatne jest w miesięcznych ratach odpowiadających 1/12 wynagrodzenia rocznego. Faktury będą wystawiane po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, w ciągu 7 dni po zakończeniu miesiąca kalendarzowego.

Umowa przewiduje także sytuację, gdy w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, Operator Systemu poniesie koszty, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu przy wykorzystaniu Majątku Systemu. Operator Systemu, w terminie do 27 dnia miesiąca za miesiąc poprzedzający, wystawi fakturę zaliczkową na poczet rozliczenia ww. kosztów, które zostanie dokonane nie później niż do końca lutego kolejnego roku obowiązywania Umowy. W Umowie określone zostały wzory na wysokość faktury zaliczkowej i faktury rozliczeniowej.

Ponadto, na Operatora Systemu refakturowane są koszty ponoszone przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów dotyczących odszkodowań, oraz umów na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, na których posadowiony jest Majątek techniczny Systemu.

Umowa zawiera zapisy odnoszące się do rozgraniczenia i odseparowania składników Majątku Systemu od składników majątku Właściciela Systemu niewchodzącego w skład Majątku Systemu. Do czasu zakończenia ww. prac, obejmującego okres do oddania do eksploatacji przyłączy elektroenergetycznych oraz systemów ciepła technologicznego i sprężonego powietrza, Właściciel Systemu ponosi koszty energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza (o ile występują) dostarczanych do składników Majątku Systemu. Koszty te będą refakturowane na Operatora Systemu według zużycia.

Umowa stanowi ponadto, że Operator Systemu będzie zobowiązany do dostarczania Właścicielowi Systemu paliwa (...) niezbędnego do zapewnienia, aby składniki majątku Właściciela Systemu nie powodowały zagrożenia dla bezpieczeństwa i eksploatacji Majątku technicznego Systemu, a także dla realizacji przez Operatora Systemu obowiązków wynikających z ustalonej przez Prezesa Urzędu Umowy. Koszty Paliwa (…) będą ponoszone przez Operatora Systemu i refakturowane na Właściciela Systemu według zużycia.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy i kiedy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury z tytułu świadczenia polegającego na powierzeniu Majątku Systemu w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego w miesiącu otrzymania takiej faktury.

Z analizowanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczenia podatku naliczonego może dokonać zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT pod warunkiem, że nabyte towary i usługi są lub będą związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez tego podatnika.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Art. 7 ust. 9 ustawy:

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

W analizowanym przypadku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy faktura dokumentująca 1/12 wynagrodzenia rocznego dotyczy dostawy towarów czy świadczenia usług.

Aby umowa dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnymi charakterze została zakwalifikowana jako dostawa towarów, powinna łącznie spełniać trzy warunki zawarte w art. 7 ust. 9 ustawy, tj.:

‒umowa powinna być zawarta na czas określony;

‒odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu umowy powinien dokonywać korzystający, czyli w tymi wypadku Wnioskodawca;

‒w umowie przewidziano, że w następstwie normalnych zdarzeń wynikających z umowy lub z chwilą zapłaty ostatniej raty zostanie przeniesione na korzystającego prawo własności do przedmiotu.

Jeżeli chociaż jeden z powyższych warunków nie jest spełniony, umowa dzierżawy, najmu, leasingu lub inna umowa o podobnym charakterze nie powinna być kwalifikowana jako dostawa towarów.

W analizowanej sprawie Umowa pomiędzy Wnioskodawcą – Operatorem a Właścicielem Systemu zawarta została na czas określony, ale najpóźniej w ostatnim dniu okresu, na który została zawarta Umowa (tj. do (…)) Operator obowiązany jest do zwrotu przedmiotu Umowy Właścicielowi Systemu. Nie zostanie przeniesione prawo własności do przedmiotu Umowy. Zatem nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki pozwalające uznać powierzenie Majątku Systemu w ramach umowy z Właścicielem Systemu za dostawę towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja świadczenia usług jest ściśle związana z definicją dostawy towarów, gdyż w świetle ustawy usługą jest każde świadczenie na rzecz konkretnego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Udostępnienie Majątku Systemu za odpłatnością jest zatem świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) zostały zdefiniowane usługi najmu, dzierżawy i leasingu.

Art. 659 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Art. 693 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Art. 709¹ Kodeksu cywilnego:

Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zgodnie z Umową o powierzeniu, Właściciel Systemu jest obowiązany przekazać Państwu Majątek Systemu do wyłącznego korzystania, w tym wykonywania działalności gospodarczej, z której będą Państwo osiągać przychody. Z tytułu korzystania przez Państwa z Majątku Systemu, Właścicielowi Systemu przysługuje wynagrodzenie roczne w określonej wysokości. Zatem analizowana Umowa o powierzeniu jest umową o cechach umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Z wniosku wynika, że zarówno Państwo, jak i Właściciel Systemu, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, a udostępnienie Majątku Systemu będzie dokumentowane fakturami. Powierzony Majątek Systemu będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług (…), z których osiągać będą przychody.

Zatem w zakresie, w jakim zakupiona usługa udostępnienia Majątku Systemu będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących 1/12 wynagrodzenia rocznego – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Prawo do odliczenia powstaje w określonym momencie:

Art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 10 wynika, że powstanie prawa do odliczenia związane jest z momentem powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług.

Art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

‒telekomunikacyjnych,

‒wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

‒najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

‒ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

‒stałej obsługi prawnej i biurowej,

‒dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

‒z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Art. 19a ust. 7 ustawy stanowi, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy, z prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabytych towarów i usług można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym co do zasady spełnione są łącznie trzy przesłanki:

‒powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

‒doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

‒podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Wskazali Państwo, że zgodnie z Umową o powierzenie, w przypadku należności z tytułu korzystania przez Państwa z Majątku Systemu, faktury będą wystawiane po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, w ciągu 7 dni po zakończeniu miesiąca kalendarzowego.

Usługa udostępnienia Majątku Systemu jest – jak wskazano powyżej – usługą o podobnym charakterze do usługi najmu, dzierżawy, leasingu. Obowiązek podatkowy powstanie zatem zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury.

W konsekwencji, w określonym wyżej zakresie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury wykazującej kwotę podatku VAT z tytułu świadczenia polegającego na powierzeniu Majątku Systemu, niezbędnego do pełnienia obowiązków operatora, w części dokumentującej 1/12 wynagrodzenia rocznego, w miesiącu otrzymania takiej faktury.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W pytaniu nr 2 sformułowali Państwo wątpliwości, czy rozliczenia pomiędzy Państwem a Właścicielem Systemu, w zakresie kosztów poniesionych przez Państwa, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Państwa w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, spowodują powstanie obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie Ustawy o VAT i będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa pytania należy w pierwszej kolejności zauważyć, że Majątek Systemu jest wykorzystywany przez Państwa i przez Właściciela Systemu do świadczenia różnych usług.

Pierwszą z nich jest usługa udostępnienia Majątku Systemu przez Właściciela Systemu na Państwa rzecz. Faktura dokumentująca to świadczenie i prawo do odliczenia podatku naliczonego w ww. fakturze były przedmiotem pytania nr 1.

Drugim świadczeniem utrzymanie przez Państwa Majątku Systemu w należytym stanie technicznym. To świadczenie jest przedmiotem pytania nr 2.

Z cytowanych wyżej przepisów art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Aby dane świadczenie było odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

We wniosku wskazali Państwo, że pełniąc obowiązki operatora systemu, powierzone przez właściciela Systemu, zobowiązani są Państwo m.in. do prowadzenia Eksploatacji w sposób zapewniający utrzymanie majątku Systemu w należytym stanie technicznym. Z zapisów Umowy wynika, że obejmuje to także dokonywanie remontów, modernizacji, adaptacji, przebudowy bądź rozbudowy.

Ponadto z wniosku wynika, że w związku z pełnieniem obowiązków operatora z wykorzystaniem Majątku Systemu, w tym wykonywaniem działalności gospodarczej (…), będą Państwo ponosić koszty i osiągać przychody. Jeżeli poniosą Państwo koszty, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…), wówczas (…) wystawią Państwo fakturę zaliczkową na poczet rozliczenia ww. kosztów, które zostanie dokonane nie później niż do końca lutego kolejnego roku obowiązywania Umowy, a po zakończeniu roku fakturę rozliczeniową, uwzględniającą kwoty wystawione na fakturach zaliczkowych.

W analizowanym przypadku Właściciel Systemu korzysta ekonomicznie na tym, że Majątek Systemu, stanowiący jego własność, będzie Państwu powierzony do eksploatacji. Wynika to z faktu, że to Państwo będą ponosić koszty utrzymania Majątku Systemu w należytym stanie technicznym. W ściśle określonych Umową sytuacjach Właściciel Systemu będzie zobowiązany do zapłaty określonych należności.

W tej sytuacji spełnione są przesłanki do uznania świadczonych przez Państwa usług na rzecz Właściciela Systemu za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Natomiast rozliczenie kosztów, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…), stanowić będzie wynagrodzenie za ww. usługi.

W tej części Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Powstanie obowiązku podatkowego dla usług świadczonych przez Państwa na rzecz Właściciela Systemu reguluje cytowany wyżej art. 19a ust. 1 ustawy w związku z art. 19a ust. 3 ustawy, zgodnie z którym:

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W powyższym przepisie ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach określonego okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”. Wynika z powyższego, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Opisane przez Państwa świadczenie na rzecz Właściciela Systemu jest usługą wykonywaną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy rozliczeń. Umowa została zawarta na czas określony do (…) r. i wchodzi w życie z dniem (…). Ustalili Państwo również następujące po sobie terminy rozliczeń w cyklu miesięcznym i rocznym.

Zatem obowiązek podatkowy z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu, w zakresie kosztów poniesionych przez Operatora Systemu, które nie zostaną pokryte przychodami z usług (…) świadczonych przez Operatora Systemu w związku z wykonywaniem obowiązków operatora na Majątku Systemu, powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego określonego w Umowie, a nie – jak Państwo wskazali w swoim stanowisku – w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy, tj. w sposób właściwy dla najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

W tej części Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest zatem nieprawidłowe.

Pytania nr 3 i 4 dotyczą kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu:

‒z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, na których posadowiony jest Majątek Systemu, oraz umów dotyczących odszkodowań (pytanie nr 3),

‒z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza (pytanie nr 4).

Źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług, jest art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wynika z niego, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Wskazali Państwo, że Właściciel Systemu refakturuje na Państwa ponoszone przez siebie koszty:

‒z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, na których posadowiony jest Majątek techniczny Systemu, oraz umów dotyczących odszkodowań,

‒energii elektrycznej, ciepła technologicznego oraz sprężonego powietrza (o ile występują) dostarczanych do składników Majątku Systemu według zużycia.

Na gruncie podatku VAT należy rozumieć przez to, że Właściciel Systemu nabywa we własnym imieniu usługi (towary), a następnie świadczy te usługi (dostarcza towary) na Państwa rzecz.

Zatem – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim Majątek Systemu będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu:

‒realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań oraz

‒kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza.

Prawo to będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Jak wskazano powyżej, na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy, z prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabytych towarów i usług można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym co do zasady spełnione są łącznie trzy przesłanki:

‒powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

‒doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

‒podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Zaznaczyli Państwo, że kwoty, którymi Właściciel Systemu obciąża Państwa na podstawie § 9 ust. 8 i 20 Umowy, dotyczą użytkowania nieruchomości niezbędnych do właściwej eksploatacji Majątku Systemu, zaś odszkodowania wypłacane są z tytułu korzystania z nieruchomości związanych z eksploatacją Majątku Systemu. Oznacza to, że kwoty te są związane z udostępnieniem Państwu Majątku Systemu, czyli są elementem wynagrodzenia za tę usługę.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 1, usługa udostępnienia Państwu Majątku Systemu jest usługą o podobnym charakterze do usługi najmu, dzierżawy, leasingu. W takim przypadku obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast fakturę – zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

A zatem, gdy otrzymają Państwo fakturę dotyczącą ww. rozliczenia, spełnione będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy. W konsekwencji należy zgodzić się z Państwem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu realizacji umów, na podstawie których Właściciel Systemu korzysta z nieruchomości, oraz umów dotyczących odszkodowań, będzie Państwu przysługiwało w miesiącu otrzymania faktury.

Jednakże w związku z tym, że Państwa zdaniem obowiązek podatkowy, w analizowanej sytuacji powstaje na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do zużytej przez Państwa energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza, obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

A zatem, gdy otrzymają Państwo fakturę dotyczącą ww. rozliczenia, spełnione będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy. W konsekwencji prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Właściciela Systemu z tytułu kosztów energii elektrycznej, ciepła technologicznego i sprężonego powietrza będzie Państwu przysługiwało w miesiącu otrzymania faktury.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

W pytaniu nr 5 sformułowali Państwo wątpliwości, czy rozliczenia pomiędzy Operatorem Systemu a Właścicielem Systemu w zakresie kosztów ponoszonych przez Operatora Systemu z tytułu kosztów paliwa (...), spowodują powstanie obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy oraz jako wynagrodzenie powinny zostać udokumentowane przez Operatora Systemu fakturą wystawioną zgodnie z terminem przewidzianym w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy.

Wskazali Państwo, że zgodnie z Umową są Państwo zobowiązani dostarczać Właścicielowi Systemu paliwo niezbędne do realizacji obowiązków określonych w Umowie. Koszty paliwa będą Państwo refakturować na Właściciela Systemu według zużycia. Jest to zatem czynność podlegająca opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Art. 106b ust. 1 ustawy,

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a)czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b)czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a)przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2)sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Należy przy tym mieć na uwadze wynikające z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy wyłączenie obowiązku wystawiania na żądanie nabywcy faktur dokumentujących czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy. Wyłączenie to odnosi się jednak tylko do sytuacji, gdy nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (obowiązek wystawienia faktury dokumentującej takie czynności dla podatnika VAT wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy).

Art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Aby rozstrzygnąć Państwa wątpliwości, należy uprzednio przeanalizować cytowany wyżej art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy oraz art. 19a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązek podatkowy dla transakcji dostawy m.in. gazu przewodowego powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności. Innymi słowy, moment rozliczenia podatku należnego w związku z dostawami gazu przewodowego jest uzależniony od momentu wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

W odniesieniu do dostawy paliwa (...) na rzecz Właściciela Systemu są Państwo zobowiązani do wystawienia faktury w terminie wynikającym z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o obowiązku publikacji interpretacji indywidualnej

W odniesieniu do złożonego wraz z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wniosku o niepublikowanie wydanej interpretacji lub częściowe utajnienie wskazanych fragmentów stanu faktycznego informuję, że obowiązek publikacji interpretacji wynika z art. 14i § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym:

Interpretacja indywidualna, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji, jest niezwłocznie zamieszczana w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Wobec powyższego nie jest możliwe uwzględnienie Państwa prośby o zaniechanie publikacji interpretacji w Biuletynie Informacji Publicznej.

Jednocześnie powyższy przepis nakłada na organ interpretacyjny obowiązek zanonimizowania wydanej interpretacji przed publikacją. Usunięciu podlegają nie tylko dane osobowe czy nazwy podmiotów, ale wszelkie inne informacje, które w jakikolwiek sposób umożliwiają identyfikację określonej osoby czy podmiotu, których dane dotyczą (w tym również informacje o przedmiocie działalności, jeśli mogą doprowadzić do identyfikacji podmiotu).

Obowiązek wynikający z art. 14i § 1 Ordynacji podatkowej realizowany jest poprzez System Informacji Celno-Skarbowej EUREKA, dostępny pod adresem https://eureka.mf.gov.pl/.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).