Interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.173.2023.1.MBD

W zakresie ustalenia, czy Spółka może prowadzić łączną ewidencję kosztów i łączną ewidencję przychodów działalności zwolnionej, prowadzonej w Polskiej Strefie Inwestycji (PSI) dla inwestycji objętej Decyzją nr 1 i 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie ustalenia, czy Spółka może prowadzić łączną ewidencję kosztów i łączną ewidencję przychodów działalności zwolnionej, prowadzonej w Polskiej Strefie Inwestycji (PSI) dla inwestycji objętej Decyzją nr 1 i 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka należy do sektora MŚP. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów z betonu, cementu i gipsu (PKWiU: 23.6), w tym w zakresie produkcji prefabrykatów znajdujących zastosowanie przy realizacji obiektów przemysłowych, mieszkaniowych, biurowych, parkingów, a także obiektów nietypowych.

Spółka prowadzi działalność w oparciu o decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja nr 1”) wydaną przez (…) Specjalną Strefę Ekonomiczną w dniu 21 lutego 2020 r. na terenie gminy (…) wskazanym w przedmiotowej Decyzji nr 1. Decyzja nr 1 została wydana na podstawie art. 13 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji z dnia 10 maja 2018 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”). Decyzja nr 1 dotyczyła inwestycji polegającej na utworzeniu nowego zakładu. Inwestycja została zakończona do dnia 31 grudnia 2021 r.

Następnie, w związku z planami rozbudowy zakładu produkcyjnego Spółki położonego w gminie (…) na działkach wskazanych w Decyzji nr 1, Spółka uzyskała 9 grudnia 2022 r. drugą decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja nr 2”), która dotyczy inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu, o którym mowa w Decyzji nr 1. Decyzja nr 2 została wydana również na podstawie art. 13 ust. 1 i 2 oraz art. 15 ustawy o WNI.

W wyniku realizacji inwestycji, o której mowa w Decyzji nr 2, Wnioskodawca będzie wytwarzał tożsamy asortyment produktów z betonu, cementu i gipsu, który był opisany w Decyzji nr 1 (PKWiU: 23.6). Inwestycja, o której mowa w Decyzji nr 2, została już rozpoczęta i zgodnie z Decyzją nr 2 zostanie zakończona do 31 grudnia 2024 r.

Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy celem kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej dla Decyzji nr 1 oraz dla Decyzji nr 2.

W ramach inwestycji opisanej w Decyzji nr 1 Wnioskodawca poniósł m.in. wydatki inwestycyjne na budowę estakady podsuwnicowej (dalej: „Estakada”), tworząc nowy środek trwały. W ramach inwestycji opisanej w Decyzji nr 2 Wnioskodawca zamierza przedmiotową estakadę zabudować, tak, że stanie się ona częścią nowego środka trwałego - hali produkcyjnej (estakada podsuwnicowa będzie funkcjonować wewnątrz planowanej hali produkcyjnej ze względów technologicznych, poprawy jakości oraz by zabezpieczyć transport elementów produkowanych przed niekorzystnymi warunkami atmosferycznymi). Wymaga to technicznego zabiegu księgowego, tj. likwidacji środka trwałego pod nazwą „estakada” i utworzenia nowego środka trwałego „hala produkcyjna”, którego koszt początkowy będzie uwzględniał koszt estakady.

Pytanie

Czy Spółka może prowadzić łączną ewidencję kosztów i łączną ewidencję przychodów działalności zwolnionej, prowadzonej w Polskiej Strefie Inwestycji (PSI) dla inwestycji objętej Decyzją nr 1 i 2? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie prowadzenia ewidencji, przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa PDOP”) wskazują jedynie, że na podatnikach prowadzących działalność na podstawie decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Jednakże, ustawodawca nie wymaga prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Jeżeli ustawodawca zamierzałby wprowadzić taki obowiązek, to w naszej opinii, wprowadziłby go w ten sposób w jaki uregulował przykładowo zagadnienie opisane w art. 17 ust. 6a ustawy o PDOP, zgodnie z którym w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w decyzji o wsparciu. Również art. 17 ust. 6aa ustawy o PDOP, nie wymaga prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Wskazane przepisy prawne nie formułują więc nakazu przypisywania dochodu do poszczególnych decyzji o wsparciu. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że rozliczenie pomocy publicznej powinno nastąpić zgodnie z kolejnością przyznanych decyzji o wsparciu na co wprost wskazuje art. 13 ust. 6 ustawy o WNI. By tego dokonać, podatnik powinien prowadzić jedną łączną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu na podstawie decyzji o wsparciu, tak by umożliwić chronologiczne rozliczanie pomocy.

Zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia”).

Zgodnie zapisami Objaśnień „podatnicy realizujący nową inwestycję na podstawie ustawy o WNI są obowiązani prowadzić ewidencję w taki sposób, aby możliwe było wyodrębnienie dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania. W przypadku, gdy zwolnienie wynika jedynie z zezwoleń (podatnik nie posiada decyzji albo nie rozpoczęła się realizacja inwestycji w ramach decyzji), albo zwolnienie wynika jedynie z decyzji o wsparciu (podatnik nie posiada zezwoleń), dochód podlegający zwolnieniu ustalany jest na podstawie skumulowanych przychodów oraz kosztów wynikających z działalności określonych w tych zezwoleniach albo decyzjach o wsparciu. W przypadku, gdy zwolnienie podatkowe wynika zarówno z zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE oraz z decyzji o wsparciu podatnik wyodrębnia te dwa źródła dochodów zwolnione z opodatkowania.”

Z analizy ww. zapisów wynika jednoznacznie, że w przypadku Spółki, ewidencja przychodów i kosztów obu inwestycji objętych Decyzjami nr 1 i 2 może być prowadzona łącznie, a dochód jest obliczany na podstawie skumulowanych przychodów i kosztów obu inwestycji. A contrario, gdyby Spółka posiadała tzw. zezwolenie SSE i decyzję o wsparciu, musiałaby prowadzić wyodrębnioną ewidencję dla obu źródeł dochodów. Tak jednak nie jest - prowadzimy obie inwestycje w PSI na podstawie decyzji, a zatem prawidłowym podejściem jest prowadzenie jednej, wspólnej ewidencji przychodów i kosztów działalności zwolnionej z opodatkowania, prowadzonej w PSI. Stanowisko to potwierdza również przykład nr 35 i 36 Objaśnień. Co więcej, to właśnie prowadzenie jednej, kumulatywnej ewidencji pozwala na wyodrębnienie prawidłowego dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z wymogiem Objaśnień, jeżeli jesteśmy zobowiązani do kumulatywnego traktowania kosztów i przychodów działalności prowadzonej w PSI.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w przeszłości, np. 0111-KDIB1-3.4010.846.2022.1.APO oraz interpretacje, na które powołuje się przedmiotowa interpretacja.

Za łącznym prowadzeniem ewidencji kosztów i przychodów zwolnionych z opodatkowania dla obu inwestycji przemawia również fakt, że druga inwestycja stanowi kontynuację pierwszej, tj. dotyczy zwiększenia zdolności produkcyjnych zakładu, który powstał w ramach pierwszej inwestycji. Charakter inwestycji opisanej w Decyzji nr 2 sprawia, że nie generuje ona odrębnych przychodów, niezależnych od dotychczasowych źródeł przychodów zakładu. Po realizacji inwestycji, produktem zakładu pozostanie ta sama rodzina produktów z betonu, gipsu i cementu. Inwestycja nr 2 dotyczy rozbudowy/przebudowy hal pierwotnego zakładu produkcyjnego oraz umieszczenia w nich zespołu maszyn i urządzeń do sprężania i przygotowywania betonu. Wszystkie te elementy wzbogacą dotychczasowy ciąg produkcyjny w zakładzie, tak aby działał on sprawniej, taniej, wydajniej i przede wszystkim posiadał większe zdolności produkcyjne. W konsekwencji przychody i koszty obu inwestycji powinny być ewidencjonowane kumulatywnie, a nie rozdzielnie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop:

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 73, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop:

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop:

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 updop:

Analiza powyższych przepisów wskazuje zatem na to, że na podatnikach prowadzących działalność na podstawie decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Ustawodawca nie wymaga natomiast prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Podobne wnioski wynikają także z analizy art. 17 ust. 6a updop, zgodnie z który:

Stosownie do art. 17 ust. 6aa updop:

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o WNI:

W myśl art. 4 ustawy o WNI:

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

W myśl art. 13 ust. 6 i ust. 8 ustawy o WNI:

Z objaśnień podatkowych z 6 marca 2020 r., dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji wynika, że podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych (str. 50, pkt 75 objaśnień).

Jednocześnie, z ww. objaśnień wynika, że gdy przedsiębiorca osiąga dochody z nowych inwestycji na podstawie co najmniej dwóch decyzji o wsparciu, istnieje możliwość kumulacji przychodów oraz kosztów, a także wyliczania dochodu podlegającego zwolnieniu (str. 40 pkt 63 objaśnień). Zgodnie z objaśnieniami (strona 34 pkt 44) jeżeli podatnik uzyska kilka decyzji o wsparciu przychody wynikające z realizacji nowych inwestycji podlegają sumowaniu (nie muszą być wydzielane na poszczególne nowe inwestycje).

Analiza przedstawionego zagadnienia prowadzi zatem do wniosku, że ewidencja powinna być prowadzona w sposób pozwalający na określenie dochodu zwolnionego z opodatkowania oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W przypadku posiadania więcej niż jednej decyzji o wsparciu może być prowadzona jedna wspólna ewidencja rachunkowa dla działalności podlegającej zwolnieniu oraz odrębna ewidencja dla działalności podlegającej opodatkowaniu.

Jednocześnie, zgodnie z objaśnieniami (strona 20-21 pkt 33): „Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Zasadę tę stosuje się również, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej zarówno na podstawie decyzji o wsparciu, jak i na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „ustawa o SSE”), na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Rozliczenie pomocy publicznej następuje w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit pomocy publicznej w ramach zezwolenia (decyzji) wydanego najwcześniej, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia (decyzji) jest niewystarczający, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń (decyzji), w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.”

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może prowadzić łączną ewidencję kosztów i łączną ewidencję przychodów działalności zwolnionej, prowadzonej w Polskiej Strefie Inwestycji (PSI) dla inwestycji objętej Decyzją nr 1 i 2, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 3 i 4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).