Interpretacja indywidualna z dnia 11 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.158.2023.1.KK

Obowiązek odprowadzenia podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów należących do franczyzodawcy oraz towarów tzw. „reginalnych”.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 24 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów należących do franczyzodawcy oraz towarów tzw. „reginalnych”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 6 czerwca 2019 r. sprzedaje Pani towar, w który zaopatruje Panią franczyzodawca na podstawie umowy franczyzowej. Towar zgodnie z umową zamawia Pani u franczyzodawcy na podstawie wolnej kwoty, wyznaczonej przez franczyzodawcę.

Franczyzodawca ustala cenę dalszej sprzedaży tego towaru i decyduje o wszystkim co dotyczy tego towaru. Odpowiada Pani materialnie za podejmowane działanie i jest Pani całkowicie uzależniona od procedur wprowadzanych przez franczyzodawcę, mających na celu naliczenie prowizji, przeprowadzanie inwentaryzacji i innych rozliczeń między stronami.

Zamawia Pani tylko ten towar, który udostępni Pani franczyzodawca. Towar ten przyjmowany jest na magazyn i stany magazynowe rozliczane są z franczyzodawcą. Wszystkie inwentaryzacje, braki np. wynikające z kradzieży oraz protokołów likwidacji, obciążają Panią jako franczyzobiorcę. Na poczet zabezpieczenia tego rodzaju strat z rozliczenia franczyzowego pobierane jest 2,5% od wartości utargu.

Umowa franczyzowa zezwala na nabywanie niektórych towarów tzw. „regionalnych”. Jednak takich towarów Pani nie nabywa.

Od franczyzodawcy za dostarczenie towarów otrzymuje Pani faktury VAT, z adnotacją na fakturze – „płatność według instrukcji” (instrukcja jest załącznikiem do umowy franczyzowej). Na podstawie tejże instrukcji każdy utarg dzienny brutto (czyli z VATem) przelewa Pani na konto wskazane przez franczyzodawcę. Każda transakcja kartą bankomatową przelewana jest bezpośrednio na konto franczyzodawcy.

Na koniec miesiąca sporządzane są deklaracje JPK w ten sposób, że rozliczając działalność, którą Pani prowadzi – księgowa rozlicza VAT od całości towaru dostarczonego przez franczyzodawcę na podstawie faktur oraz co miesięcznego wydruku z kasy fiskalnej.

Franczyzodawca nie dokonuje dostaw na Pani rzecz – dokonuje dostawy do sklepu jak uzupełni Pani zatowarowanie według złożonych przez Panią zamówień. Nie następuje przeniesienie dostarczonego towaru na Panią, nie może Pani rozporządzać tym towarem jak właściciel – czego dowodem jest fakt, że za wszystkie niedobory i braki płaci Pani.

Nie dokonuje Pani również płatności za otrzymany towar, wymieniony w fakturze VAT (nie ma wymagalności daty zapłaty, ani wymagalnej zapłaty za kwotę wymienioną w fakturze). Za sprzedany towar dokonuje Pani codziennej wpłaty brutto na konto franczyzodawcy. Faktura nie zawiera terminu płatności. Zawiera adnotację, że płatność dokonuje się według ustaleń instrukcji, z której wynika obowiązek przekazywania codziennego utargu z VATem.

Ponadto informuje Pani, że:

-jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT,

-otrzymuje Pani faktury ze swoimi danymi, wynikającymi z prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, w których podany jest nr sklepu, który prowadzi Pani w imieniu i na rzecz franczyzodawcy,

-sprzedaje Pani towar kontrahenta franczyzodawcy w jego imieniu i na jego rzecz,

-otrzymuje Pani wynagrodzenie miesięczne, składające się z wynagrodzenia podstawowego plus prowizji od wartości sprzedanych towarów oraz wynagrodzenie za otwarcie i funkcjonowanie sklepu w dni ustawowo wolne od pracy,

-na paragonie jest wymieniona na wstępie nazwa i numer sklepu, a pod spodem adres, pod którym znajduje się sklep, nazwa i NIP firmy, która sklep prowadzi.

Pytania

1. Czy powinna Pani w tej opisanej powyższej sytuacji odprowadzić podatek (należny) VAT od towarów dostarczanych przez franczyzodawcę, biorąc pod uwagę fakt, iż codziennie wpłaca Pani utarg ze sprzedaży towarów z VATem, czyli wpłaca Pani pełen utarg na konto franczyzodawcy według instrukcji, znajdujących się na fakturach?
2. Czy powinna Pani w tej sytuacji opłacać VAT tylko z ewentualnych towarów „regionalnych”, za które normalnie Pani płaci?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, franczyzodawca prowadzi swoją działalność i rozlicza się z US, płacąc swój VAT. Ten VAT otrzymuje wraz z codziennymi wpłatami utargu osób, prowadzących sklep. Pani pozostaje utarg z ewentualnej „regionalki”.

Dokonywanie ponownego rozliczenia VAT jest błędem i wynika to z nieprawidłowej interpretacji kwalifikacji otrzymanych od franczyzodawcy faktur VAT.

Uważa Pani, że jako franczyzobiorca wykonuje Pani jedynie usługę dalszej odsprzedaży dostarczanego towaru. Wystawione faktury nigdy nie przeniosły na Panią własności towaru, otrzymuje go Pani od franczyzodawcy – świadczy tu Pani jedynie usługę dalszej sprzedaży. Handluje Pani towarem obcym (powierzonym Pani) do dalszej sprzedaży.

Gdyby wystawione faktury VAT przeniosły na Panią własność otrzymanych towarów, wtedy mogłaby Pani nimi swobodnie dysponować, sama ustalałaby Pani ceny sprzedaży, itd. Nie byłaby Pani obciążona brakami, ani niedoborami finansowymi.

W Pani ocenie VAT powinna Pani rozliczać z towarów „regionalnych”, za które faktury opłaca Pani sama.

Franczyzobiorca otrzymuje VAT wraz z codziennym przelewem utargu brutto. Pozostają Pani jedynie (jeśli Pani ma) towary regionalne (warzywa, owoce). Paragon ze sprzedaży towaru potwierdza tylko pieniądze, które za coś Pani otrzymała, że coś Pani sprzedała, a czego faktycznie nie miała Pani w swojej dyspozycji.

W Pani ocenie dokonywanie ponownego rozliczania VAT w całości od sprzedanych towarów (od franczyzodawcy oraz ewentualnej regionalki) jest błędem. Ponieważ VAT po raz drugi płaci Pani, raz wpłacając utarg i drugi raz pod koniec miesięcznego rozliczenia.

Nadmienia Pani, że Pani stanowisko w tej sprawie zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w piśmie złożonym przez innego franczyzobiorcę o interpretację indywidualną, dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku odprowadzanie podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów z 25 marca 2020 r. Wniosek uzupełniono pismami 17 i 21 czerwca 2020 r. Natomiast odpowiedzi udzielono 14 lipca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-2.4012. 162.2020.AW – Rozliczenie VAT przez franczyzobiorcę.

Od 27 marca 2023 r. zdaje Pani sklep inwentaryzacją zdawczo-odbiorczą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym nieuzależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zatem wydaniem towaru (dostarczeniem towaru, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego), jest moment, w którym sprzedający odda towar do swobodnego rozporządzania (dysponowania) odbiorcy, a sam przestanie faktycznie władać tym towarem (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt I FSK 114/06).

Natomiast regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu ww. podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

A zatem – jak wynika z literalnego brzmienia przepisu art. 19a ust. 1 ustawy – dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów – co do zasady – istotny jest moment „dokonania dostawy towarów”. Zaznaczyć przy tym jednak należy, że przez „dokonanie dostawy towarów” – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W tym miejscu należy również zauważyć, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy:

Według art. 103 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że sprzedaje Pani towar, w który zaopatruje Panią franczyzodawca na podstawie umowy franczyzowej. Towar zgodnie z umową zamawia Pani u franczyzodawcy na podstawie wolnej kwoty, wyznaczonej przez franczyzodawcę.

Franczyzodawca ustala cenę dalszej sprzedaży tego towaru i decyduje o wszystkim co dotyczy tego towaru. Odpowiada Pani materialnie za podejmowane działanie i jest Pani całkowicie uzależniona od procedur wprowadzanych przez franczyzodawcę, mających na celu naliczenie prowizji, przeprowadzanie inwentaryzacji i innych rozliczeń między stronami.

Zamawia Pani tylko ten towar, który udostępni Pani franczyzodawca. Towar ten przyjmowany jest na magazyn i stany magazynowe rozliczane są z franczyzodawcą. Wszystkie inwentaryzacje, braki np. wynikające z kradzieży oraz protokołów likwidacji, obciążają Panią jako franczyzobiorcę. Na poczet zabezpieczenia tego rodzaju strat z rozliczenia franczyzowego pobierane jest 2,5% od wartości utargu.

Umowa franczyzowa zezwala na nabywanie niektórych towarów tzw. „regionalnych”. Jednak takich towarów Pani nie nabywa.

Od franczyzodawcy za dostarczenie towarów otrzymuje Pani faktury VAT, z adnotacją na fakturze – „płatność według instrukcji” (instrukcja jest załącznikiem do umowy franczyzowej). Na podstawie tejże instrukcji każdy utarg dzienny brutto (czyli z VATem) przelewa Pani na konto wskazane przez franczyzodawcę. Każda transakcja kartą bankomatową przelewana jest bezpośrednio na konto franczyzodawcy.

Na koniec miesiąca sporządzane są deklaracje JPK w ten sposób, że rozliczając działalność, którą Pani prowadzi – księgowa rozlicza VAT od całości towaru dostarczonego przez franczyzodawcę na podstawie faktur oraz co miesięcznego wydruku z kasy fiskalnej.

Franczyzodawca nie dokonuje dostaw na Pani rzecz – dokonuje dostawy do sklepu jak uzupełni Pani zatowarowanie według złożonych przez Panią zamówień. Nie następuje przeniesienie dostarczonego towaru na Panią, nie może Pani rozporządzać tym towarem jak właściciel – czego dowodem jest fakt, że za wszystkie niedobory i braki płaci Pani.

Nie dokonuje Pani również płatności za otrzymany towar, wymieniony w fakturze VAT (nie ma wymagalności daty zapłaty, ani wymagalnej zapłaty za kwotę wymienioną w fakturze). Za sprzedany towar dokonuje Pani codziennej wpłaty brutto na konto franczyzodawcy. Faktura nie zawiera terminu płatności. Zawiera adnotację, że płatność dokonuje się według ustaleń instrukcji, z której wynika obowiązek przekazywania codziennego utargu z VATem.

Ponadto wskazała Pani, że:

-jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT,

-otrzymuje Pani faktury ze swoimi danymi, wynikającymi z prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, w których podany jest nr sklepu, który prowadzi Pani w imieniu i na rzecz franczyzodawcy,

-sprzedaje Pani towar kontrahenta franczyzodawcy w jego imieniu i na jego rzecz,

-otrzymuje Pani wynagrodzenie miesięczne, składające się z wynagrodzenia podstawowego plus prowizji od wartości sprzedanych towarów oraz wynagrodzenie za otwarcie i funkcjonowanie sklepu w dni ustawowo wolne od pracy,

-na paragonie jest wymieniona na wstępie nazwa i numer sklepu, a pod spodem adres, pod którym znajduje się sklep, nazwa i NIP firmy, która sklep prowadzi.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii czy powinna Pani w opisanej powyższej sytuacji odprowadzić podatek należny z tytułu sprzedaży towarów dostarczanych przez franczyzodawcę, czy też powinna Pani w tej sytuacji opłacać VAT tylko z tytułu sprzedaży ewentualnych towarów „regionalnych”.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy wskazać, że umowa franczyzy należy do kategorii umów nienazwanych, tzn. takich, które nie są unormowane w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), ani w innych aktach prawa cywilnego.

Zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Wskazać należy, że franczyzodawca udziela franczyzobiorcy pozwolenia (franczyzy) na prowadzenie w ramach sieci, określonej działalności gospodarczej pod firmą franczyzodawcy, a franczyzobiorca zobowiązuje się taką działalność prowadzić ściśle według zaleceń franczyzodawcy oraz zapłacić mu określone w umowie wynagrodzenie. Strony tej umowy są zarówno w aspekcie prawnym, jak i finansowym odrębnymi podmiotami.

Mając na uwadze opis sprawy należy wskazać, że skoro nie dysponuje Pani towarem dostarczonym od franczyzodawcy jak właściciel oraz sprzedaż tych towarów jest dokonywana przez Panią w imieniu i na rzecz kontrahenta (franczyzodawcy), to u Pani nie wystąpi obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy z tytułu tej sprzedaży.

W konsekwencji dokonując sprzedaży towarów w imieniu i na rzecz franczyzodawcy, nie ma Pani obowiązku rozpoznawania podatku należnego z tytułu sprzedaży ww. towarów.

Natomiast w odniesieniu do towarów zwanych „regionalką”, które nabywa Pani i dysponuje nimi jak właściciel, należy stwierdzić, że sprzedając te towary dokonuje Pani odpłatnej dostawy towarów, zdefiniowanej w art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym w tym przypadku powstanie u Pani obowiązek podatkowy w związku ze sprzedażą „regionalki” i z tego tytułu jest Pani zobowiązana do rozliczenia podatku należnego.

Podsumowując, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zobowiązana jest Pani do obliczania i wpłacania podatku należnego wyłącznie z tytułu sprzedaży towarów „regionalnych” (tzw. „regionalki”). Powyższy obowiązek rozliczania podatku należnego nie dotyczy sprzedaży towarów dostarczonych od franczyzodawcy, bowiem w tej sytuacji dokonuje Pani sprzedaży w imieniu i na rzecz franczyzodawcy.

Zatem, Pani stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).