Interpretacja indywidualna z dnia 27 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.181.2023.1.MR

Skutki podatkowe otrzymania wynagrodzenia w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną oraz polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów).

Wnioskodawca był wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej (dalej: „sp.k.” lub „Spółka”). Wnioskodawca wniósł do sp.k. zarówno wkład pieniężny, jak i wkład niepieniężny przystępując do Spółki przed dniem, w którym stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca wystąpił z sp.k. na skutek porozumienia z pozostałymi wspólnikami Spółki. W związku z wystąpieniem Wnioskodawcy pozostali wspólnicy Spółki dokonali odpowiedniej zmiany umowy Spółki. Na mocy uchwały wspólników sp.k. o wystąpieniu Wnioskodawcy z sp.k., wspólnicy tej Spółki postanowili, że wystąpienie nastąpi za wynagrodzeniem (dalej: „Wynagrodzenie z tytułu wystąpienia”) w wysokości ustalonej na podstawie art. 65 kodeksu spółek handlowych, tj. na podstawie odrębnego bilansu uwzględniającego wartość majątku Spółki.

Wspólnicy Spółki oraz Wnioskodawca ustalili, że wypłata Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia nastąpi w trzech transzach, których terminy i wysokość zostały określone w porozumieniu oraz uchwale wspólników Spółki. Pierwsza transza wynagrodzenia została na rzecz Wnioskodawcy wypłacona, natomiast dwie pozostałe transze zostaną wypłacone kolejno do końca stycznia 2024 r. oraz do końca stycznia 2025 r.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że jego roszczenie o wypłatę Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia (tj. roszczenie o wypłatę pozostałych dwóch transzy wynagrodzenia z tytułu wystąpienia) zostanie zabezpieczone hipoteką umowną ustanowioną przez Spółkę na jej nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia momentu powstania przychodu (dochodu) w podatku PIT oraz obowiązku pobrania podatku PIT przez Spółkę działającą w roli płatnika w przypadku wypłaty w transzach Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki.

Pytania

1.Czy datą powstania przychodu (dochodu) z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia jest dzień faktycznego otrzymania Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia, wobec tego skoro wynagrodzenie jest płatne w transzach przychód (dochód) powstanie w dniu otrzymania danej transzy?

2.Czy Spółka działająca w charakterze płatnika podatku PIT będzie zobowiązana pobrać podatek dochodowy od osób fizycznych w momencie wypłaty kolejnych transz Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia, tj. w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy?

Pana stanowisko w sprawie pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, datą powstania przychodu (dochodu) z tytułu Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia jest dzień fatycznego otrzymania wynagrodzenia, a skoro wynagrodzenie jest płatne w transzach przychód (dochód) powstanie w dniu otrzymania każdej kolejnej danej transzy.

Pana stanowisko w sprawie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka działająca w charakterze płatnika podatku PIT będzie zobowiązana pobrać podatek dochodowy od osób fizycznych w momencie wypłaty kolejnych transz wynagrodzenia z tytułu wystąpienia, tj. w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 26 i 28 lit. c ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o: pkt 26) spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28; pkt 28 lit. c) spółce - oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z analizy powyższych przepisów ustawy o PIT wprost wynika, że dla celów tej ustawy przyjęte jest, że spółka komandytowa opodatkowana jest wg zasad obowiązujących osoby prawne pomimo, iż na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa nie jest osobą prawną. Zatem wszelkie zasady opodatkowania osób prawnych wynikające z ustawy o PIT powinny mieć także zastosowanie do spółki komandytowej.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e (m.in. spółki komandytowej), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1 dot. umorzenia udziałów).

Z analizy powyższego przepisu wynika, że za przychód (dochód) z udziału w zyskach osób prawnych na gruncie ustawy o PIT uznawane są także dochody z tytułu wystąpienia ze spółki komandytowej.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy przychód (dochód) z tytułu wypłaty na jego rzecz wynagrodzenia związanego z wystąpieniem ze Spółki powinien zostać uznany za przychód (dochód) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej regulacje – w szczególności art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT - co do zasady, w przypadku wystąpienia ze spółki komandytowej za wynagrodzeniem przez osobę fizyczną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, po stronie występującego wspólnika powstaje dochód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT dochodem tym jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce nad kosztami uzyskania przychodu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia ze Spółki za wynagrodzeniem, po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód z udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o PIT, co do zasady, stanowiący nadwyżkę przychodu (wynagrodzenia) otrzymanego w związku wystąpieniem ze Spółki nad kosztami uzyskania przychodu.

Przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Płatnikiem w rozumieniu art. 41 ust 1 ustawy o PIT są z kolei: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności (…).

Zatem biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy wypłacone przez Spółkę Wynagrodzenie z tytułu wystąpienia stanowi dla Wnioskodawcy przychód (dochód) z udziału w zyskach osoby prawnej w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o PIT, a zatem na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy do tego przychodu (dochodu) powinien zostać pobrany zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 19%.

W konsekwencji Spółka jako płatnik zryczałtowanego 19% podatku PIT powinna obliczyć i pobrać należny podatek z tytułu wypłaty wynagrodzenia związanego z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki.

Zgodnie z literalnym brzmieniem powołanych przepisów, przychód z tytułu wypłaty Wynagrodzenia w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej powstaje w momencie faktycznego uzyskania (otrzymania) tego dochodu (wynagrodzenia).

Zdaniem Wnioskodawcy dopiero w momencie faktycznej wypłaty przez Spółkę kolejnych transz Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia po stronie Wnioskodawcy nastąpi faktyczne przysporzenie, a zatem rozpoznany będzie mógł być przychód (dochód) z udziału w zyskach osób prawnych.

W tym miejscy należy zwrócić uwagę, iż dochód z udziału w zyskach osób prawnych, podlega opodatkowaniu jako tzw. dochód kasowy. Zatem dopóki Wnioskodawca nie otrzyma faktycznie Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki nie można mówić o powstaniu przychodu, a zatem o również o powstaniu obowiązku podatkowego.

W konsekwencji w oparciu o obowiązek wynikający z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, po stronie Spółki wystąpi obowiązek pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wypłatą Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia dopiero w momencie faktycznej wypłaty na rzecz Wnioskodawcy kolejnych transz wynagrodzenia.

Podsumowując, skoro wspólnicy Spółki oraz Wnioskodawca umówili się na zapłatę Wynagrodzenia z tytułu wystąpienia w transzach, to przychód dla Wnioskodawcy powstanie w dniu otrzymania poszczególnej transzy. Jednocześnie w tym samym momencie Spółka jako płatnik będzie miała obowiązek pobrać podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca powołuje interpretację indywidualną z dnia 23 grudnia 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.902.2021.1.KF wydaną w podobnym stanie faktycznym, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za pozytywne stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym datą powstania przychodu z tytułu wynagrodzenia otrzymanego przez wnioskodawcę wskutek wystąpienia ze spółki komandytowej jest dzień fatycznego otrzymania wynagrodzenia, a skoro wynagrodzenie jest płatne w ratach przychód powstanie w dniu otrzymania danej raty (poszczególnych rat).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do postanowień art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

•przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości (pkt 1);

•dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1a);

•dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1b)

(art. 24 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 24 ust. 5e ww. ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d, albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Wypłata należności z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Według art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy:

Od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jednocześnie na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zatem do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku w wysokości 19% przychodu (dochodu) z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej zobowiązany na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych jest płatnik.

Jednakże w sytuacji gdy płatnik nie pobrał podatku obowiązek wykazania w zeznaniu rocznym i odprowadzenia podatku z tego tytułu ciąży na podatniku.

Zgodnie bowiem z art. 45 ust. 3b ustawy:

W zeznaniu, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a, wykazuje się należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29-30a, jeżeli podatek ten nie został pobrany przez płatnika.

Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

W opisanym zdarzeniu dojdzie do wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej, tj. spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, które nastąpi w inny sposób niż określony w pkt 1, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie wypłata poszczególnych transz wynagrodzenia z tego tytułu – w momencie ich faktycznego otrzymania – będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie dochód z tego wystąpienia podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowych zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 1b i art. 24 ust. 5e ustawy, z uwzględnieniem art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja została wydana wyłącznie w Pana indywidualnej sprawie i dotyczy skutków podatkowych (opisanego zdarzenia przyszłego) powstałych wyłącznie po Pana stronie. Interpretacja nie odnosi się więc do obowiązków Spółki jako płatnika.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).