Interpretacja indywidualna z dnia 2 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.276.2023.1.MG

Brak prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dotyczącego modernizacji energetycznej budynków użyteczności publicznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zaistniałego stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

W latach (…) r. Gmina realizowała projekt pn. „(…)” (dalej również: Projekt).

Projekt uzyskał dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata (…) Poddziałanie (…) Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej-ZIT.

Projekt polegał na termomodernizacji 2 obiektów użyteczności publicznej (jednej szkoły podstawowej i zespołu szkolno-przedszkolnego).

Gmina jest organem prowadzącym obie placówki.

Zakres robót budowlanych w ramach przedmiotu zamówienia obejmował:

1. Szkoła Podstawowa im. (…) w (…):

-modernizacja kotłowni związana z wykonaniem i przygotowaniem instalacji centralnego ogrzewania i przygotowania ciepłej wody użytkowej umożliwiające przejście na gazowe źródło ciepła.

2. Zespół szkolno-przedszkolny w (…)

-modernizacja związana z wykonaniem i przygotowaniem instalacji centralnego ogrzewania w celu przejścia na gazowe źródło ciepła,

- modernizacja systemu wentylacji.

Po zakończeniu inwestycji cała infrastruktura powstała w ramach projektu również została przekazana szkołom.

Zadania inwestycyjne dot. szkół były realizowane z budżetu Gminy, a na realizację statutowych zadań Gmina udziela szkołom dotacji.

Celem ww. prac była poprawa efektywności energetycznej budynku, a tym samym zmniejszenie nadmiernego zużycia energii w budynkach użyteczności publicznej. Wartość zadania obejmowała roboty budowlane, oraz wydatki związane z nadzorem inwestorskim, nadzorem autorskim, promocją projektu, opracowaniem dokumentacji projektowej, itp.

Faktury dokumentujące poniesione przez Gminę wydatki w związku z realizacją ww. zadania wystawiane były na Gminę.

Realizując projekt Gmina nie działała w charakterze podatnika VAT, lecz wykonywała zadania własne wynikające z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym tj. zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w sprawach edukacji publicznej i utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się z podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe - Organ prowadzący ma obowiązek zapewnienia założonej placówce odpowiednich warunków działalności, w tym warunków materialnoorganizacyjnych.

Jednym z najważniejszych zadań jednostki samorządu terytorialnego jako organu prowadzącego szkołę lub placówkę jest zapewnienie bezpieczeństwa i higienicznych warunków nauki, wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie.

Zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: m.in. edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Nakłady stanowiące wydatki kwalifikowalne w ramach projektu wynosiły (…) zł brutto, zatem uwzględniały podatek VAT. Do dofinansowania zostały przedstawione wydatki brutto w kwocie (…) zł.

Inwestycje zwiększyły wartość istniejących środków trwałych i zostały przyjęte do ewidencji dokumentem OT odpowiednio przyporządkowanym ze względu na szkołę, której dotyczyły.

Efekty zrealizowanego projektu, o którym mowa w przedmiotowym wniosku, nie są i nie będą wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.). Brak jest czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od podatku VAT.

Efekty Projektu, będą służyły Gminie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym Gmina uwzględniła podatek od towarów i usług jako koszt kwalifikowalny i wykazała go do objęcia dofinansowaniem.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego do wydatków związanych z realizacją Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, zadania własne gminy obejmują sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

-wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

- nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, Projekt służy realizacji zadań własnych Gminy w postaci zaspokajania potrzeb społeczności lokalnej z zakresu edukacji. Realizacja Zadania nie służyła Wnioskodawcy do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności Gmina nie udostępniała i nie udostępnia odpłatnie budynku szkoły.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W przepisie tym wskazano, że

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy,

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy,

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy,

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.),

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym,

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W latach (…) zrealizowali Państwo projekt pn. „(…)”, dofinansowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata (…), który polegał na termomodernizacji 2 obiektów użyteczności publicznej (szkoły podstawowej i zespołu szkolno-przedszkolnego). Państwo są organem prowadzącym obie placówki. Zadanie inwestycyjne było realizowane z budżetu Państwa Gminy, na realizację zadań statutowych udzielają Państwo szkołom dotacji. Celem projektu była poprawa efektywności energetycznej budynków. Faktury dokumentujące poniesione wydatki wystawiane były na Państwa. Realizując projekt nie działali Państwo w charakterze podatnika VAT, lecz wykonywali zadania własne wynikające z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Inwestycja zwiększyła wartość istniejących środków trwałych. Efekty zrealizowanego projektu nie są i nie będą wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, będą służyły Państwu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od podatku VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy powzięli Państwo wątpliwości czy będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie będą spełnione, gdyż nabywane dla realizacji projektu towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, bowiem – jak wskazali Państwo w opisie sprawy – efekty zrealizowanego projektu nie są i nie będą wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, będą służyły do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto realizując projekt nie działają Państwo w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej wykonujący zadania własne wynikające z przepisów ustawy o samorządzie gminnym.

W konsekwencji, nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 225), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej,

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej,

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.