Interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.86.2023.2.AW

Braku zwolnienia od podatku VAT wywłaszczenia gruntu pod drogi.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT czynności wywłaszczenia działki za wynagrodzeniem w postaci odszkodowania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 28 marca 2023 r. (wpływ 30 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Otrzymają Państwo odszkodowanie na podstawie decyzji Wojewody z tytułu wywłaszczenia przez Skarb Państwa gruntu niezabudowanego pod budowę drogi.

Są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Grunt wykorzystywany jest w całości w działalności rolniczej, czyli ma charakter rolny.

Decyzją Wojewody zostanie przeznaczony po wywłaszczeniu podbudowę drogi wojewódzkiej.

Uzupełnieni opisu zdarzenia przyszłego

1.Grunt niezabudowany wywłaszczony pod drogę, objęty zakresem pytania, składa się z 1 (jednej) działki o numerze ewid. 1.

2.Grunt niezabudowany przed jego wywłaszczeniem był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na tereny obsługi komunikacji.

3.Przed wywłaszczeniem gruntu nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

4.Przedmiotowy grunt niezabudowany był wykorzystywany wyłącznie na działalność rolniczą – uprawa zbóż.

5.Nabycie przez Państwa gruntu niezabudowanego nastąpiło w roku 1987, tj. przed wprowadzeniem podatku VAT.

6.Ponieważ nabycie gruntu objętego wnioskiem nastąpiło w roku 1987, a VAT obowiązuje od roku 1993, to nie mogło przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pytanie

Czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało zwolnieniu od podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, dostawa gruntu – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie jednak z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, dostawa towarów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (w Państwa przypadku teren rolny) jest zwolniona od podatku VAT.

Zmiana przeznaczenia wywłaszczanej nieruchomości odbywa się w tym samym momencie, w którym ta nieruchomość rolna staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie nastąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Stan powyższy wskazuje, że nie można uznać, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia gruntu rolnego, a następnie ich dostawy (wywłaszczenia) już jako terenu pod zabudowę.

Zdaniem Państwa, powyższy fakt potwierdza Państwa stanowisko, że wywłaszczona nieruchomość rolna powinna zostać opodatkowana na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej, podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie Ministerstwa Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr (...).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy:

Według art. 12 ust. 4 powołanej ustawy:

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy:

W świetle art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W oparciu o art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344):

Na podstawie art. 112 ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana podatkiem, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z treści wniosku wynika, że będąc czynnym podatnikiem podatku VAT, są Państwo właścicielem niezabudowanej działki gruntu nr 1. Ww. działka zostanie wywłaszczona pod budowę drogi wojewódzkiej przez Skarb Państwa. Z tego tytułu otrzymają Państwo odszkodowanie na podstawie decyzji Wojewody.

Grunt niezabudowany przed jego wywłaszczeniem był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na tereny obsługi komunikacji.

Przed wywłaszczeniem gruntu nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na tle powyższego opisu sprawy powzięli Państwo wątpliwości dotyczące zastosowania zwolnienia od podatku VAT czynności wywłaszczenia działki za wynagrodzeniem w postaci odszkodowania.

Z opisu sprawy wynika, że grunt przed jego wywłaszczeniem był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na tereny obsługi komunikacji.

Zatem w tej sytuacji wywłaszczeniu będzie podlegała działka dla której istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, wskazujący, że ww. grunt będzie stanowił teren budowlany, z uwagi na jego przeznaczenie na tereny obsługi komunikacji.

W konsekwencji działka nr 1 będzie stanowiła teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, którego dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania dla dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przedmiotowy gruntu został przez Państwa nabyty w roku 1987, tj. przed wprowadzeniem podatku VAT.

Zatem skoro dostawa nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, tj. nie został naliczony podatek należny, to w tej sytuacji nie mogło Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym dostawa działki nr 1 również nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie warunków określonych w tym przepisie.

Podsumowując, przeniesienie przez Państwa z nakazu organu władzy publicznej prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie, w trybie wywłaszczenia, będzie stanowiło dostawę niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy. Wobec tego wywłaszczenie będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).